Учет кредитов и займов

Краткосрочная и долгосрочная задолженность в соответствии с  требованиями формирования показателей бухгалтерской отчетности определяется следующим образом. В строке 510 бухгалтерского баланса должна быть показана непогашенная сумма полученных кредитов и займов, подлежащая погашению в соответствии с договорами более чем через 12 месяцев после отчетной даты. Соответственно по строке 610 отражается сумма непогашенных кредитов и займов со сроком погашения в течение 12 месяцев после отчетной даты.

Таким образом, для раскрытия  информации в бухгалтерской отчетности необходимо оценить возможные сроки погашения кредиторской задолженности, указанные в кредитных договорах и договорах займа, и обоснованно отнести числящуюся в бухгалтерском учете задолженность к долгосрочным или краткосрочным обязательствам.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета №94н) информация о кредитах и займах, полученных организацией, отражается в зависимости от срока заимствования по счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Следовательно, при получении кредита или займа на срок более 12 месяцев в учете организации–заемщика должна быть сделана запись по дебету счета учета денежных средств или иных получаемых ценностей и кредиту счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

 

Таблица 3

Корреспонденция счетов		Содержание  операции
Дебет	Кредит
52-1	67-1	Зачислен полученный долгосрочный кредит (заем) в иностранной  валюте на текущий валютный счет

 

Соответственно, при получении  кредита или займа на срок менее 12 месяцев у заемщика составляется аналогичная запись в корреспонденции с кредитом счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».

 

Таблица 4

Корреспонденция счетов		Содержание  операции
Дебет	Кредит
52-1	66-1	Зачислен полученный краткосрочный кредит (заем) в иностранной  валюте на текущий валютный счет

 

При составлении бухгалтерской  отчетности бухгалтер имеет право  перевести долгосрочную задолженность  в краткосрочную. Положение о  переводе долгосрочной задолженности  в краткосрочную закрепляется в  учетной политике организации-заемщика. О переводе обязательств, учтенных ранее как долгосрочные, в краткосрочные необходимо сообщить в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности. В пояснительной записке следует привести расшифровку состава и изменений в течение отчетного года сумм обязательств организации по кредитам и займам.

Перевод долгосрочной задолженности  по полученным займам и кредитам в  краткосрочную организация-заемщик  производит в момент, когда по условиям договора займа и (или) кредита до возврата основной суммы долга остается 365 дней.

 

Таблица 5

Корреспонденция счетов		Содержание  операции
Дебет	Кредит
67-1	66-1	Перевод долгосрочной задолженности  по полученному кредиту (займу) в  краткосрочную

 

Информация о кредитных  обязательствах формируется по их видам, кредиторам, типам валютных операций, кредитным договорам. Данные аналитического учета валютных кредитов используются для контроля правильности размещения кредитных ресурсов, своевременности возврата долгов и соблюдения требований валютного законодательства. Для этого рекомендуется вести учет расчетов по полученным кредитам и займам в разрезе следующих субсчетов:

1 «Расчеты по срочным  кредитам»;

2 «Расчеты по просроченным  кредитам»;

3 «Расчеты по процентам»;

4 «Расчеты по штрафным  санкциям».

Возврат валютных кредитов производится в сроки, установленные кредитным договором. Для проведения этих валютных операций могут использоваться текущие счета организации в уполномоченных банках, а также счета третьих лиц. В обоих случаях перевод иностранной валюты в пользу резидентов и нерезидентов осуществляется без ограничений.

Согласно гражданско-правовым нормам обязанности организации  по возврату кредита считаются выполненными после зачисления иностранной валюты на банковский счет кредитора, если иное не предусмотрено договором.

В бухгалтерском учете погашение кредитных обязательств признается в момент списания денежных средств с валютного счета заемщика или третьего лица.

 

Таблица 6

Корреспонденция счетов		Содержание  операции
Дебет	Кредит
66-1, 67-1	52-1	Списаны валютные средства с текущего валютного счета при возврате заемных средств

 

В соответствии с содержанием  договоров банковского кредита  и займа устанавливается наличие  сумм срочной и (или) просроченной задолженности.

Договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения. Для договоров займа и кредита - это момент передачи денежных средств. Согласно пункту 3 статьи 425 ГК РФ законом или договором может быть предусмотрено, что окончание срока действия договора влечет прекращение обязательств сторон по договору.

Договор, в котором  отсутствует такое условие, признается действующим до определенного в  нем момента окончания исполнения сторонами обязательства. Так, по кредитному договору - до установленного в нем  момента возврата организацией-заемщиком  всей суммы кредита (займа) и процентов по нему.

Таким образом, срочной  считается задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения  которой по условиям договора не наступил и продлен (пролонгирован) в установленном  порядке. Если срок погашения задолженности наступил, а организация ее не погасила, то она обязана обеспечить перевод срочной задолженности в просроченную. Перевод срочной краткосрочной и (или) долгосрочной задолженности по полученным займам и кредитам в просроченную производится организацией-заемщиком в день, следующий за днем, когда по условиям договора займа и (или) кредита заемщик должен был осуществить возврат основной суммы долга.

Перевод срочной задолженности  в просроченную осуществляется в  рамках аналитического учета организации.

 

Таблица 7

Корреспонденция счетов		Содержание  операции
Дебет	Кредит
66-1, 67-1/ субсчет «Расчеты  по срочным кредитам и займам»	66-2, 67- 2/ субсчет «Расчеты  по просроченным кредитам и  займам»	Осуществлен перевод  срочной задолженности по полученному  кредиту (займу) в просроченную

 

За просрочку исполнения денежного обязательства по договорам  займа и кредита организация  обязана уплатить штраф (проценты) в  размере, предусмотренном договором. При этом к договору о предоставлении кредита в иностранной валюте не применяются нормы пункта 1 статьи 395 ГК РФ о начислении процентов на сумму кредита исходя из учетной ставки ЦБ РФ.

Если в договоре не оговорены проценты, начисляемые  при просрочке возврата долга, то кредитор вправе требовать от заемщика проценты в размере, определяемом на основании публикаций в официальных источниках информации о средних ставках банковского процента по краткосрочным валютным кредитам, предоставляемым в месте нахождения кредитора (пункт 52 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации №6 и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации №8 от 1 июля 1996 года «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации»). При отсутствии таких публикаций проценты определяется на основании справки одного из ведущих банков по месту нахождения кредитора, подтверждающей применяемую им ставку по краткосрочным валютным кредитам.

Если условиями договора предусмотрено погашение валютного  кредита по частям, то просрочка  возврата очередной его части  дает кредитору право требовать досрочного возврата всей оставшейся суммы долга и процентов.

Валютные операции по уплате штрафных санкций в счет исполнения кредитных обязательств, производимые со счетов организации в уполномоченных банках или третьих лиц в пользу резидентов и нерезидентов, могут осуществляться без специального разрешения (лицензии) ЦБ РФ.

В соответствии с пунктом 7 ПБУ 3/2000, переоценке в рубли подлежит стоимость средств в расчетах (включая по заемным обязательствам) с любым юридическим и физическим лицом, выраженная в иностранной валюте, на дату составления бухгалтерской отчетности.

Курсовая разница отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской  отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность.

Как отмечалось выше, кредитные  обязательства в иностранной  валюте показываются в рублевой оценке по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату зачисления денежных средств на валютный счет организации. На конец текущего периода подлежит учету курсовая разница между рублевой оценкой валютных обязательств по курсу, установленного ЦБ РФ на отчетную дату, и их рублевой оценкой по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату зачисления денежных средств или на дату проведения последней переоценки.

Задолженность по полученному  кредиту (займу) в иностранной валюте списывается в рублевой оценке по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату совершения платежа. Одновременно организация  отражает в учете курсовую разницу  между рублевой оценкой валютных обязательств по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату возврата валютных средств, и их рублевой оценкой по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату проведения последней переоценки.

Курсовые разницы, образующиеся в результате пересчета суммы  основного долга по кредитному договору, относятся на финансовые результаты организации как внереализационные доходы и расходы.

Таким образом, курсовая разница признается при каждой переоценке средств в расчетах по кредитам и  займам в иностранной валюте на отчетную дату, а также на дату исполнения кредитных обязательств (погашения кредита).

Пример 1.

Получен заем в сумме 150 000 долларов США на 2 месяца.

Официальный курс доллара  США по отношению к рублю (условно):

- на дату зачисления  валютных средств(15 марта ) - 30,50 рубля/USD;

- на отчетную дату (31 марта , 30 апреля ) -31 рубль/USD;

- на дату возврата  займа (15 апреля ) – 30,70 рубля/USD.

 

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей	Содержание  операции
Дебет	Кредит
52-1	66-1	4 575 000	Зачислен полученный краткосрочный заем в иностранной валюте на текущий валютный счет (150 000 долларов х 30,5 рублей)
91-2	66-1	75 000	Отражена отрицательная  курсовая разница между рублевой оценкой заемных обязательств по курсу ЦБ РФ на отчетную дату и их рублевой оценкой по курсу ЦБ РФ на дату получения займа (150 000 долларов х (31рубль -30,5 рублей))
66-1	52-1	4 605 000	Списаны валютные средства с текущего валютного счета при  возврате займа (150 000 долларов х 30,7 рублей)
66-1	91-1	45 000	Отражена положительная  курсовая разница между рублевой оценкой заемных обязательств по курсу ЦБ РФ на дату возврата займа и их рублевой оценкой по курсу ЦБ РФ на дату проведения последней переоценки (150 000 долларов х (30,7рублей -31 рубль))

 

 

2.4.2 Учет затрат по  обслуживанию валютных кредитов  и займов

Правила формирования в  бухгалтерском учете информации о затратах, связанных с выполнением  обязательств по полученным займам и  кредитам, приведены в указанном  выше Положении по бухгалтерскому учету ПБУ 15/01. В пункте 2 Положения подчеркивается, что к беспроцентным договорам займа и договорам государственного займа данные правила не применяются.

Проценты за пользование  предоставленными валютными средствами начисляются ежемесячно с момента  зачисления иностранной валюты на счет организации в соответствии с порядком, установленным договором. Сумма процентов увеличивает основное кредитное обязательство.

Исполнение организацией обязательств по уплате процентов должно производиться в сроки, установленные договором. Если такие сроки не определены, то проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы кредита.

Таким образом, задолженность  по непогашенным кредитам и займам показывается в бухгалтерском балансе  с учетом причитающихся согласно условиям договоров на конец отчетного периода к уплате процентов.

Начисленные проценты принимаются  к учету в рублевой оценке по курсу  ЦБ РФ, действовавшему на дату их признания, а при его отсутствии - по курсу, согласованному сторонами сделки. Порядок  пересчета задолженности по процентам аналогичен порядку, установленному в отношении основного долга.