Учет основных средств

В процессе эксплуатации основные средства утрачивают свои технические  свойства и качества – изнашиваются. Любые объекты, входящие в состав основных средств, кроме земли, подвержены физическому и моральному износу, то есть под влиянием физических сил, технических и экономических факторов они постепенно утрачивают свои свойства и приходят в негодность. Это значит, что они не могут выполнять свои функции из-за технических причин или экономической невыгодности. Физический износ можно частично восстановить, произведя ремонт, реконструируя и модернизируя основные средства. Однако со временем затраты на ремонт не окупаются, становятся бесполезными.

Моральный износ проявляется  иначе, чем физический. Основные фонды  по своей конструкции, производительности, расходам на обслуживание и эксплуатацию отстают от своих новейших аналогов. Главное в том, что они не способны выпускать продукцию такого качества, которую можно выпускать на более современной технике. Следовательно, периодически возникает необходимость заменять основные фонды, прежде всего их активную часть, новыми, более современными экземплярами.

Денежные средства, возмещающие  затраты на приобретение и создание основных средств и направляемые на замену их износившихся экземпляров новыми, могут быть получены только из выручки за реализуемые товары и услуги. В стоимость товаров, поступающих в обращение, включается и частичное погашение стоимости действующих основных фондов. Экономический механизм постепенного переноса стоимости основных фондов на готовый продукт и накопление денежного фонда для замены изношенных экземпляров называется амортизацией. Процесс накопления амортизационного фонда отражается на счетах бухгалтерского учета.

Для учета износа (амортизированной стоимости) основных средств на предприятиях всех форм собственности предусмотрен пассивный, регулирующий счет 02, в развитие которого при необходимости открываются субсчета; 1 "Износ собственных основных средств", 2 " Износ долгосрочно арендуемых основных средств".

Предприятия обязаны  ежемесячно начислять износ. Ежемесячно же суммы износа, начисленного по собственным  и долгосрочно арендуемым основным средствам согласно установленным нормам, предприятие включает в издержки производства (дебет счетов 20, 23, 25, 26, 31, 43, кредит субсчетов 02-1, 02-2). Износ основных средств, занятых на строительстве, осуществляемом хозяйственным способом, относят на затраты по капитальным вложениям (дебет счета 08).

Если предприятие  сдает отдельные объекты собственных  средств в текущую аренду, то начисленный  по ним износ оно включает в состав нереализационных потерь (дебет субсчета 80-3, кредит счета 02), а полученную арендную плату относит к нереализационным доходам (дебет субсчета 76-3, кредит субсчета 80-3:, дебет счета 51, кредит субсчета 76-3) .

Износ основных средств начисляют в течение  нормативного срока их службы (эксплуатации) или срока, за который балансовая стоимость основных средств полностью включена в издержки производства, после чего начисления прекращают.

Пример. Балансовая стоимость объекта 6000 тыс.руб.; норма амортизации 10% Нормативный срок службы, в течение которого будет начисляться износ, составит 10 лет. Ежемесячна по данному объекту будет начисляться износ в сумме 50000 руб.

Суммы износа рассчитывают одним из двух способов.

Первый  способ. На предприятиях малого бизнеса с незначительным количеством инвентарных объектов бухгалтерия составляет ежемесячную ведомость начисления износа по объектам основных средств, числящимся на начало месяца, нормативный срок службы которых еще не истек. Сумму износа определяют, умножая первоначальную стоимость объектов на месячные нормы амортизации.

Второй  способ более распространен, и суть его состоит в том, что месячный размер суммы износа, начисленной в прошлом месяце, корректируют (увеличивают, уменьшают) по установленным нормам в связи с изменениями (поступлением, выбытием) основных средств за прошлый месяц, а также в связи с истечением нормативных сроков службы машин, оборудования и транспортных средств. Таким образом, к сумме износа, начисленной в прошлом месяце, прибавляют сумму износа основных средств, которые вновь поступили на предприятие в прощлом месяце, и уменьшают ее на сумму износа основных средств, выбывших в прошлом месяце и нормативный срок службы которых истек. В этом случае износ рассчитывают ежемесячно в разработочной таблице формы № 6 журнально-ордерной формы счетоводства.

Пример: 22 февраля 2003 г. торговая палатка(инвентарный номер – 059) была списана по причине физического износа. Лицом, ответственным за сохранность палатки, выступает Чацкий Р.Г.

   Год выпуска(постройки)указанной  палатки – 1996.

   Первоначальная(балансовая) стоимость палатки – 12000 руб.

   Дата  поступления в организацию –  6 февраля 1997 г.

   Дата  ввода в эксплуатацию – февраль  1997 г.

   Масса  палатки – 600 кг.

Демонтаж палатки  проводился с привлечением сторонней  организации (по договору №77).Затраты  на демонтаж составили 420 руб.(в том числе НДС – 70 руб.).

Д  01 (с/с "Выбытие основных средств")  Кредит 01 - списана стоимость демонтированной палатки;

Д  02  К  01 (с/с "Выбытие основных средств") - списана амортизация по демонтированной палатке;

Д 91  К 01 (с/с"Выбытие основных средств") - списана остаточная стоимость палатки;

Д  23  К 10 (69, 70) - отражены расходы по демонтажу палатки;

Д 91   К 23 - списаны расходы по демонтажу палатки;

Д 10   К 91. - учтены материалы, оставшиеся после демонтажа палатки;

Д 99    К 91 (с/с "Сальдо прочих доходов и  расходов") – отражен убыток от демонтажа.

 2.3 Учет выбытия основных средств

Основные средства выбывают с предприятия по различным  причинам: в результате их безвозмездной  передачи, финансовых вложений предприятия, продажи неиспользуемых, ликвидации ветхих и морально изношенных объектов, недостач и стихийных бедствий. Предприятия могут сдать основные средства другим предприятиям на условиях текущей или долгосрочной аренды.

Учет операций по безвозмездной передаче объектов основных средств. Безвозмездная передача основных средств оформляется актом формы № ОС-1, составляемым в 2-х экземплярах, который и служит бухгалтерии основанием для их списания. Все операции по безвозмездной передаче объекта отражаются через счет 47. По дебету этого счета отражают первоначальную стоимость списываемого объекта (кредитуется счет 01) и все расходы, обусловленные выбытием (по демонтажу объекта, его транспортировке и др.) с кредита разных счетов в зависимости от характера расходов (23, 50, 60, 70, 67, 69, 71, 76). На кредите счета 47 фиксируется износ списываемого объекта (дебет субсчета 02-1). Потери от безвозмездной передачи, выявленные на счете 47, подлежат отнесению на один из следующих субсчетов: 88-1, 81-2, 87-2.

Если на предприятии создан фонд накопления, то потери относят на его уменьшение (дебет субсчета 88-1, кредит счета 47). Если учредительными документами не предусмотрено образование на предприятии фонда накопления, то потери подлежат списанию за счет чистой прибыли (дебет субсчета 81-2, кредит счета 47). При наличии балансового убытка в отчетном году эти потери списывают за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (дебет субсчета 87-2, кредит счета 47).

Продажа основных средств. Все операции по реализации (продаже) основных средств фиксируют на счете 47:

на дебете счета  – первоначальную стоимость списываемого объекта (кредит счета 01), все расходы  предприятия по его демонтажу  и другие, обусловленные продажей (кредит счетов 23, 60, 70, 69, 67, 71, 76);

на кредите  счета – сумму износа реализуемого объекта (дебет счета 02) и сумму предъявленного для оплаты счета (дебет субсчета 76-3).

Необходимо  учитывать следующие особенности  расчета НДС при реализации основных средств:

• если реализуются основные средства, приобретенные после 1992 г., то НДС начисляется в виде разницы между суммой налога, полученной с покупателя и суммой налога, которая к моменту продажи не была отнесена на расчеты с бюджетом;
• если реализуются основные средства, приобретенные в 1992 г., по ценам, превышающим цену покупки, то НДС исчисляется путем умножения на 16,46 % разницы между продажной ценой, полученной с покупателя, и ценой приобретения, включающей в себя налог;
• при реализации основных средств по ценам не выше остаточных стоимостей облагаемый оборот определяют исходя из рыночных цен, сложившихся на момент реализации в данном регионе.

Если реализуют  основные средства производственной сферы, ранее приобретенные с уплатой  НДС, то НДС по ним не уплачивается за исключением случаев их продажи  по цене, превышающей цену приобретения (п.11 "б" Инструкции № 1 ГНС ).

Если кредитовый оборот по счету 47 (выручка от реализации) превышает дебетовый оборот (расходы, обусловленные реализацией), то возникшую  разницу (доходы от реализации) списывают  на прибыль (дебет счета 47, кредит субсчета 80-2). В противном случае, когда дебетовый оборот по счету 47 превысит кредитовый оборот, потери списывают на убытки предприятия (дебет субсчета 80-2, кредит счета 47).

Продажа основных средств физическим лицам. Если предприятие решило продать основные средства, например автомобиль, физическому лицу (члену трудового коллектива, близким родственникам или другому гражданину), то такая сделка должна быть оформлена договором купли-продажи в письменной форме. Продажа должна быть осуществлена по рыночной стоимости, которую следует установить, пригласив специалистов из страховой компании, комиссионного магазина, товарной биржи, территориального органа, курирующего ценообразование. Только в этом случае налоговая инспекция согласится с правильностью выявленного финансового результата от реализации и причитающего с предприятия к уплате в бюджет налогов на добавленную стоимость и на продажу транспортных средств.

Особенность отражения  операций по реализации основных средств, когда учетной политикой предприятия принято считать реализацию по поступлению средств на расчетный счет. В этом случае предприятие перечисляет в дебет счета 45 остаточную стоимость списываемого (в порядке продажи) объекта (кредит счета 01) и все расход предприятия по демонтажу объекта (кредит счетов 23, 70, 67, 69, 60, 71, 76), где они будут числиться до тех пор, пока покупатель не оплатит счета. С момента оплаты (дебет счета 51, кредит счета 47) основные средства считаются реализованными, и сумма, числящаяся на счете 45, списывается (дебет счета 47, кредит счета 45).

Ликвидация  основных средств. При отражении операций по ликвидации основных средств предприятие обязано выявить и списать финансовый результат (прибыль или убыток) ликвидации. С этой целью все расходы по ликвидации основных средств, пришедших в негодность, предприятие относит в дебет счета 47 (кредит счетов 23, 60, 67, 69, 70, 71, 76), а полученные при разборке товарно-материальные ценности приходует (дебет счета 10, кредит счета 47).

Превышение  кредитового оборота по счету 47 над дебетовым означает, что получена прибыль от ликвидации основных средств (дебет счета 47, кредит субсчета 80-2). В противном случае, когда дебетовый оборот по счету 47 превысит кредитовый оборот по этому счету, будет иметь место убыток (дебет субсчета 80-2, кредит счета 47). Финансовый результат выявляют отдельно по каждому ликвидируемому объекту основных средств.

Если основные средства выбывают из хозяйственного оборота из-за неудовлетворительного  физического состояния до момента  полного списания НДС, уплаченного при их приобретении (возведении), который учтен на дебете субсчета 19-5, разницу между суммой уплаченного налога и суммой, зачтенной при определении НДС, подлежащего внесению в бюджет, списывают за счет собственных источников предприятия (дебет субсчетов 81-2, 87-2, 88-1, кредит субсчета 19-5). Это требование необходимо соблюдать также, если основные средства выбывают вследствие их безвозмездной передачи и в порядке финансовых вложений в уставный капитал других предприятий.

При продаже  основных средств разницу, о которой идет речь списывают за счет средств, полученных от покупателей (дебет счета 47, кредит субсчета 19-5). Такая ситуация возникает на предприятии, когда основные средства, приобретенные в 1993 г. с уплатой НДС, выбывают в срок менее двух лет с момента их приобретения ,в течение которого в соответствии с действующим порядком сумма НДС, учтенная на субсчете 19-5, должна быть списана (дебет счета 68, кредит субсчета 19-5).

Причины списания основных средств. С баланса предприятия могут быть списаны здания, сооружения, машины, оборудование, транспортные средства и другое имущество, относящиеся к основным средствам:

• если они пришли в негодность вследствие физического износа, аварий, стихийных бедствий, нарушения нормальных условий эксплуатации и по другим причинам;
• морально устарели;
• в связи со строительством, расширением, реконструкцией и техническим перевооружением предприятий, цехов или других объектов.

Имущество, относящееся к основным средствам, целесообразно списывать в случаях, когда восстановить его невозможно или экономически нецелесообразно, или если оно не может быть реализовано.

Определение непригодности  основных средств. Для определения  непригодности основных средств, невозможности  или неэффективности проведения их восстановительного ремонта, а также для оформления необходимой документации на списание на предприятиях приказом руководителя создаются постоянно действующие комиссии в составе: главного инженера или заместителя руководителя (председатель комиссии); начальников соответствующих структурных подразделений (служб); главного бухгалтера или его заместителя (на предприятиях, где выделены учетно-контрольные группы, – руководителя такой группы); лиц, на которых возложена ответственность за сохранность основных средств. В состав постоянно действующей комиссии могут быть включены другие должностные лица (по усмотрению их руководителей).