Учет залоговых товарных операций

Реализация предмета залога отражается в бухгалтерском  учете залогодателя в порядке, установленном  для учета реализации соответствующего вида имущества. Если предметом залога являются товары или готовая продукция  организации, то на дату перехода права собственности на них к лицу, выигравшему торги, или залогодержателю организация включает выручку от реализации указанного имущества в доходы от обычных видов деятельности (п. п. 5, 12 ПБУ 9/99). Если же предмет залога - имущество, отличное от товаров и готовой продукции, то доход от его продажи является прочим (п. п. 7, 10.1 ПБУ 9/99). В бухгалтерском учете признанный доход отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", или по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы". Соответственно, балансовая стоимость реализованного предмета залога списывается в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж", или в дебет счета 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы", одновременно с признанием дохода.

Расходы, связанные с реализацией предмета залога, учитываются на счете 44 "Расходы на продажу" с последующим списанием в дебет счета 90, субсчет 90-2, если предметом залога являются товары или готовая продукция. Если же предмет залог - иное имущество, то названные расходы относятся в дебет счета 91, субсчет 91-2. Для учета расчетов с организатором торгов залогодатель может использовать счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", а для отражения расчетов с залогодержателем при выкупе им предмета залога - счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". В таком случае зачет требований залогодержателя отражается записью по дебету счета учета расчетов с залогодержателем по обязательству, обеспеченному залогом (например, счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и др.), и кредиту счета 76 или 62. При этом согласованная стоимость предмета залога списывается с забалансового счета 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные". Если предмет залога продан по цене, превышающей размер обязательства перед залогодержателем, а также организатором торгов, полученная залогодателем сумма отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 76 или 62. Если имущество реализуется по решению суда, то, как сказано выше, НДС удерживает налоговый агент. В этом случае сумма удержанного НДС отражается на счете 76 [5].

Если залогодатель применяет  кассовый метод в налоговом учете, то у него могут возникнуть вычитаемая временная разница (ВВР) и соответствующий ей отложенный налоговый актив (ОНА), в случае если стоимость приобретенных у залогодержателя товаров (работ, услуг) или сумма начисленных процентов учтены залогодателем при формировании финансового результата в бухгалтерском учете в месяцах, предшествующих месяцу реализации предмета залога и, соответственно, включения стоимости этих товаров (работ, услуг, начисленных процентов) в состав расходов в налоговом учете (п. п. 11, 14 ПБУ 18/02). При прекращении обязательства перед залогодержателем зачетом указанные ВВР и ОНА погашаются (п. 17 ПБУ 18/02). Возникновение ОНА отражается в учете по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам"; погашение ОНА - по дебету счета 68 и кредиту счета 09.

Имущество, полученное в  залог, продолжает учитываться на балансе  залогодателя независимо от того, находится  оно у залогодателя или у залогодержателя. При возникновении залога согласованная  сторонами договора стоимость заложенного имущества (переданного залогодержателю или оставленного у залогодателя) отражается на забалансовом счете 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" (Инструкция по применению Плана счетов). Если предмет залога передается залогодателем залогодержателю, то ему целесообразно завести инвентарную карточку на полученное имущество, в которой указать, что данное имущество является предметом залога (по аналогии с порядком, установленным п. 14 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).

Предмет залога, переданный залогодержателю, оставался в собственности  залогодателя. Поэтому при его возврате реализации не происходит и обязанности по уплате НДС не возникает[7].

Имущество, полученное в  залог, продолжает учитываться на балансе залогодателя независимо от того, находится оно у залогодателя или у залогодержателя. При прекращении залога согласованная сторонами договора стоимость заложенного имущества (переданного залогодержателю или оставленного у залогодателя) списывается с забалансового счета 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" (Инструкция по применению Плана счетов). Заметим, что на забалансовом счете 008 отражаются возникновение и прекращение залога, а не физическое получение и возврат предмета залога. Следовательно, списание суммы полученного обеспечения может быть произведено залогодержателем до момента возврата предмета залога залогодателю. Если на предмет залога, находившийся у залогодержателя, им была заведена инвентарная карточка, то информацию о возврате залогодателю предмета залога также следует отразить в этой карточке.

Реализация на торгах предмета залога, принадлежащего залогодателю, не отражается в учете залогодержателя. На дату поступления денежных средств  от организатора торгов залогодержатель  делает запись по дебету счета 51 "Расчетные  счета" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов). Зачет поступившей суммы в счет погашения задолженности залогодателя (обеспеченной залогом) отражается записью по дебету счета 76 в корреспонденции с кредитом счета, на котором числится указанная задолженность (62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-3 "Предоставленные займы", 76 и др.).

Если залогодержатель  выкупает у залогодателя предмет  залога, то он принимается залогодержателем к бухгалтерскому учету в качестве соответствующего актива (товаров, материалов, основных средств и др.) по договорной стоимости (без НДС). При этом делается запись по дебету счета учета таких активов и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", на котором учитываются расчеты с залогодателем в связи с приобретением предмета залога. Зачет обязательства залогодержателя по оплате приобретенного предмета залога и обеспеченного залогом требования к залогодателю отражается записью по дебету счета 60 и кредиту счета, на котором отражено обязательство залогодателя, обеспеченное залогом.

Прекращение залога в  связи с продажей (выкупом) заложенного  имущества и (или) погашением обеспеченного  им обязательства отражается списанием  согласованной сторонами стоимости предмета залога с забалансового счета 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные".

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

 

В отечественной  нормативно-правовой базе сформулировано понятие залога. Согласно Гражданскому кодексу Российской Федерации залог – это способ обеспечения обязательств, при котором кредитор-залогодержатель приобретает право в случае неисполнения должником обязательства получить удовлетворение за счет заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами за изъятиями, предусмотренными законом.

Исходя из этого понятия, залоговые операции определены как факты хозяйственной деятельности, которые вызывают связь между должником (заемщиком) и кредитором (займодавцем) посредством залога.

Залог порождает  два вида отношений: между залогодателем и залогодержателем, между залогодержателем и вещью, то есть, с одной стороны, залог – это способ обеспечения обязательства должника путем установления относительно правовой связи с кредитором, а, с другой стороны, – непосредственная правовая связь залогодержателя и вещи.

Спор о вещно-правовом или обязательственно – правовом характере залога должен быть решен  в форме признания его двойственной природы. При этом на заложенное имущество  должно быть передано и право по его реализации при нарушении условий договора залога. В современных условиях расширяется область объектов залога. Например, в качестве объекта залога может выступать инвестиционный договор. В этой связи автор дополняет классификацию залогов по признаку «вид имущества, передаваемого в залог»: в залог может быть передано создаваемое (приобретаемое) имущество, на которое еще юридически не оформлено право собственности.

Субъективный состав залога предполагает участие на стороне  залогодержателя специальной организации, занимающейся предпринимательской деятельностью.

Кроме того, с  целью получения максимального  дохода необходимо установить: оптимальную  процентную ставку, обеспечивающую рациональный компромисс между доходностью отдельной  залоговой операции и массовостью (интенсивностью) этих операций; оптимальную цену продажи невыкупленного залога, обеспечивающую рациональный компромисс между абсолютной доходностью операции по продаже невыкупленного залога и ее продолжительностью; обеспечивающий рациональный компромисс между доходностью двух возможных исходов залоговых операций и интенсивностью этих операций.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК

 

1. Гражданский кодекс Российской Федерации от 30 ноября 1994 г. № 51-ФЗ [Электронный ресурс]: принят Гос. Думой 21.10.1994: (с изм. и доп. 26.06.2007 г.) // СПС «Консультант Плюс». Версия Проф.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая : от 31 июля 1998 г. № 146–ФЗ [Электронный ресурс] : принят Гос. Думой 16.07.1998 : одобр. Советом Федерации 17 июля 1998 г. : (ред. от 26.11.2008) : (с изм. и доп., вступающими в силу с 01.01.2009 / СПС «Консультант Плюс». Версия Проф.
3. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21ноября.1996 г. № 129-ФЗ [Электронный ресурс]: (ред. 27.07.2010) // СПС «Консультант Плюс». Версия Проф.
4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению [Текст] : Утвержден приказом  Минфина РФ от 31.10.2000 г., № 94н.  - М.: Инфра - М, 2001. - 130 с.
5. Булатова З.Г. Бухгалтерский учет товарных и кассовых операций в торговых организациях [Текст] : учебник / З.Г. Булатова – М.: Экономика, 2009. – 406с.
6. Геворкян Е.А. Бухгалтерский учет товарных операций в торговле [Текст] : учебник / Е.А. Геворкян.– М.: Маркетинг, 2009. – 210с.
7. Кондраков, Н.П. План и корреспонденция счетов бухгалтерского учета [Текст] : / Н.П. Кондраков, И.П. Кондраков. - Издание второе, переработанное и дополненное, - М. :  ООО «ВИТРЭМ», 2007. – 336 с.
8. Сапожникова, Н.Г.  Бухгалтерский учет [Текст] : учебник / Н.Г. Сапожникова. – 4-е изд. – М.: КноРус, 2010. – 480 с.