Учетная политика, ее сущность и значение как фактора управления предприятием

     Техническая сторона учетной политики включает:

• план счетов бухгалтерского учета;
• формы и регистры бухгалтерского учета;
• технологию обработки учетной информации;
• организацию внутрипроизводственного учета и контроля;
• порядок инвентаризации имущества и обязательств.

     Организационная сторона учетной политики включает:

• выбор организационной формы построения и структуры бухгалтерии (централизация или децентрализация учета);
• место бухгалтерии в системе управления организации и взаимодействие с другими службами;
• Состав и соподчиненность отдельных подразделений и работников.

     Определяется  порядок организации ведения  бухгалтерского учета и предоставления отчетности. Рассматриваются основные понятия, объекты и задачи бухгалтерского учета.

     Организация бухгалтерского учета - система условий и элементов построения учетного процесса с целью получения достоверной и своевременной информации о хозяйственной деятельности организации и осуществления контроля за рациональным использованием производственных ресурсов и наиболее выгодной продажей готовой продукции.

     Постановка  бухгалтерского учета предполагает:

• разработку организационно-распорядительных документов (положения о бухгалтерии, должностных инструкций работников бухгалтерии, штатного расписания);
• составление графика документооборота организации;
• создание, номенклатуры дел и организацию хранения документов;
• создание технологии обработки получаемой информации (формирование системы регистров бухгалтерского учета и правил внутренней, отчет-ности, разработку порядка проведения инвентаризации и методов оценки видов имущества и обязательств);
• формирование кадровой политики бухгалтерии (порядка аттестации бухгалтеров, системы подбора персонала, системы повышения квалификации).

     Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организаций. Они могут в зависимости от объема учетной работы:

• учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;
• ввести в штат должность бухгалтера;
• передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета центра-лизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;
• вести бухгалтерский учет лично.

     Организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользова телями бухгалтерской отчетности.

     В случае публикации бухгалтерской отчетности не в полном объеме ин-формация об учетной политике подлежит раскрытию, как минимум, в части, непосредственно относящейся к опубликованным материалам.  

     Формирование  и назначение учетной  политики предприятия 

     Самое главное, что должно быть определено в бухгалтерской учетной политике, - это во-первых, варианты учета того или иного объекта (группы объектов), выбранные из нескольких допускаемых законодательством о бухучете вариантов, вовторых, самостоятельно разработанные способы ведения учета при отсутствии нормативного урегулирования конкретного вопроса¹.

     Относительно  порядка составления учетной политики для целей исчисления налогов в нормативных актах нe содержится никаких особых требований. Например, отсутствует указание на то, должна учетная политика по каждому налогу утверждаться как отдельный документ или надо составить единый документ по всем налогам. Налогоплательщик может поступить так, как ему удобно. Вместе с тем сама обязанность налогоплательщика применять учетную политику в отношении ряда налогов, для которых допускается несколько возможных вариантов расчета, прямо закреплена Налоговым кодексом РФ².

     По  общим правилам в учетную политику для целей налогообложения надо включить те вопросы, решение которых имеет варианты в соответствии с нормативными документами, обусловлено отраслевыми особенностями, а также те вопросы, в отношении которых в нормативных документах отсутствуют методы (способы) или существуют противоречия (неоднозначность) решения.

     Таким образом, целью учетной политики является, во-первых, формирование единообразного подхода к отражению операций в бухгалтерском и налоговом учете, а во-вторых, закрепление своего выбора в качестве дополнительных аргументов в споре с налоговыми органами, если последние посчитают что организация какой-либо показатель посчитала (отразила) неверно. Если выбранный способ учета закреплен в учетной политике, не организации, а налоговому органу придется доказывать в суде то, что он неправомерен.

     Теперь  посмотрим, как соотносятся между  собой учетная политика для целей  бухгалтерского учета и учетная  политика для целей налогообложения. Как правило, это зависит от целей организации. Если предпочтение отдается достоверному отражению финансового положения организации, максимизации бухгалтерской прибыли с целью выплаты больших дивидендов или повышения привлекательности организации, то нужно внимательно отнестись не только к правилам исчисления налогов, но и к вопросам бухгалтерского учета и не стремиться совмещать его с налоговым учетом. Если же, кроме госорганов (налоговой службы и органов статистики), содержание бухгалтерской отчетности более никого нe интересует, а приоритетное значение имеет налоговая экономия, то следует оптимизировать методы исчисления налогов, а бухгалтерскую учетную политику с учетом уже наработанной практики максимально приблизить к политике для целей налогообложения прибыли, установив одинаковые методы учета.

     Принятая  организацией учетная политика должна применяться последовательно из года в год³. В то же время бухгалтерская учетная политика может изменяться, если⁴:

• меняется законодательство. Отсутствие перемен в нормативных документах на 2006 год и изменения в налоговом законодательстве, в отдельных случаях могут повлечь и изменение способов бухгалтерского учета;
• существенно меняются условия деятельности, например в связи с реорга-низацией, сменой собственников, изменением видов деятельности;
• организацией разработаны новые способы ведения бухучета, применение которых позволит более достоверно представлять в учете и отчетности факты хозяйственной деятельности либо снизит трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности отчётности.

     При этом изменять учетную политику, применяемую для целей бухгалтерского учета, в течение года нельзя, поскольку должна обеспечиваться сопоставимость данных бухучета. Любое изменение должно вводиться с 1 января года, следующего за годом утверждения этих изменений приказом (распоряжением) руководителя⁵. To есть к процессу составления бухгалтерской учетной политики нa последующий год стоит подойти обстоятельно - в течение следующего года ничего поменять не удастся.

     Обращаем  внимание на то, что если бухгалтерская  учетная политика на будущий год, будет изменена по сравнению с предыдущим, то на 1 января будущего года необходимо оценить в денежном выражении последствия изменений, которые оказали (или окажут) существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации. Результаты такой оценки отражаются следующим образом.

     Применяется ретроспективный подход к учету  изменений учетной политики, особенностью которого является то, что изменение показателей бухгалтерской отчетности, вызванное сменой учетной политики, осуществляется путем изменения данных бухгалтерской отчетности, а не путем осуществления записей по счетам бухгалтерского учета. При этом поскольку ни расходы, ни доходы нe могут быть признаны (счет прибылей и убытков нe затрагивается - он уже закрыт), то корректировка показателей доходов и расходов производится за счет нераспределенной прибыли организации. Меняются данные вступительного баланса на следующий год. Вступительный баланс формируется так, как будто бы с первого момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида применялся измененный способ ведения бухучета⁶.

     Иными словами, данные вступительного баланса  на 1 января будущего года no ряду статей не будут соответствовать данным заключительного баланса на 31 декабря предыдущего.

     При этом в пояснительной записке  к отчетности за будущий год надо будет указать:

• причину изменения учетной политики; 
• оценку последствий изменения в стоимостном выражении;
• тот факт, что включенные в бухгалтерскую отчетность данные за период, предшествующий отчетному, откорректированы.

     Приведем  пример. Организация в течение  2005 г. нe создавала резерв по сомнительным долгам. Однако в связи с тем, что в 2005 г. размер задолженности, имеющей статус сомнительной, был довольно велик, организация приняла решение с 1 января 2006 г. создавать такой резерв, что и зафиксировала в учетной политике на 2006 г. В этом случае ей надо пересчитать данные бухгалтерского учета за 2005 г. исходя из предположения, что в 2005 г. указанный резерв создавался, а долги, срок исковой давности по которым истек, и прочие нереальные для взыскания долги списывались за счет такого резерва. Исходя из результатов пересчета нужно изменить вступительное сальдо бухгалтерского баланса на 1 января 2006 г. To есть скорректируются, а именно уменьшатся показатели строки 240 «Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)» и подстроки «в том числе покупатели и заказчики» баланса на 1 января 2006 г. Кроме того, произойдет изменение (уменьшение) вступительного остатка показателя нераспределенной прибыли прошлых периодов в пассиве баланса (строка 470 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»). Уменьшится показатель строки «Прибыль (убыток) прошлых лет за аналогичный период предыдущего года» справочной таблицы «Расшифровка отдельных прибылей и убытков» формы № 2 «Отчета о прибылях и убытках» за 2006 г. Также необходимо будет отразить уменьшение нераспределенной прибыли, произошедшее вследствие изменений в учетной политике, в разд. I «Изменения капитала» формы №3 «Отчет об изменениях капитала» за 2006 г.

     В пояснительной записке к отчетности за 2005 г. надо указать, что с 1 января 2006 г. будет создаваться резерв no сомнительным долгам. В пояснительную записку к отчетности за 2006 г. (включая промежуточную отчёт-ность) необходимо включить положение о том, что в 2006 г. организация стала создавать резерв, и указание на то, что включенные в бухгалтерскую отчетность за 2006 г. соответствующие данные 2005 г. скорректированы необходимым образом.

     Проведение  таких корректировок необходимо для того, чтобы пользователи бухгалтерской  отчетности могли сравнивать показатели отчетности за текущий и предыдущие годы в сопоставимых показателях.

     He проводить оценку последствий изменений учётной политики можно только в том случае, если такая оценка в денежном выражении не может быть произведена с достаточной точностью. В этом случае надо лишь раскрыть в пояснительной записке этот факт. И со следующего года к новым операциям применять новый метод учета⁷.

     Таким образом, видно, что изменение какого-либо способа ведения учета приводит к необходимости проведения дополнительных трудоемких расчетов, которые нужны для формирования показателей вступительного баланса нового отчетного года. Поэтому любое изменение учетной политики должно быть обоснованным⁸.

     Учетную политику для целей налогообложения  можно поменять вследствие изменения законодательства либо выработки налогоплательщиком более удобной схемы исчисления и уплаты налогов⁹. При этом требования раскрывать последствия таких изменений каким-либо образом в налоговом учете нет.

     Налоговый кодекс РФ предусматривает возможность внесения изменений в учетную политику в отношении налога на прибыль при изменении налогового законодательства. Такие изменения должны вноситься нe ранее чем с момента вступления в силу изменений норм законо-дательства¹³. Иными словами, если законодатель изменит порядок исчисления налога задним числом с начала текущего налогового периода, допускается изменить учетную политику в середине года, произвести перерасчет налоговых обязательств, исходя из новых способов учета с начала года, и представить необходимые уточненные декларации. Однако это право, а не обязанность налогоплательщика.

     В отношении же всех других налогов  учетная политика может пере-сматриваться только один раз в год и должна применяться с 1 января следующего года независимо от причин, по которым вносятся изменения в учетную политику.