Учёт операций с нематериальными активами

Содержание операции	Сумма	Корреспондирующие счета		Первичный документ
		Дт	Кт
1. Начисление заработной платы  работникам, участвующим в создании  НМА (НИОКР)	30000	08-5	70	Расчетно-платежная ведомость
2. Произведено начисление страховых  взносов на заработную плату	10680	08-5	69	Бухгалтерская справка-расчет
3. Начислена амортизация основных  средств , используемых при создании  НМА	24000	08-5	02	Бухгалтерская справка-расчет
4. Списаны на разработку НИОКР  материалы	14000	08-5	10	Бухгалтерская справка-расчет
5. Оплачены экспертные услуги  патентных организаций	3000	08-5	51	Выписка банка по расчетному счету
6. Принят к учету НМА	81680	04	08-5	Бухгалтерская справка-расчет, карточка учета НМА

  Установлено, что  при внесении НМА в счет  вклада в уставный (складочный) капитал  организации стоимость этих НМА  первоначально должна отражаться  по Дт счета 08 «Вложения во  внеоборотные активы» в корреспонденции со счетом учета расходов с учредителями. При принятии НМА к бухгалтерскому учету первоначальная стоимость таких НМА, учтенная на счете 08, относится на Дт счета учета НМА.

Пример 5: Предприятием в качестве вклада в уставный капитал другой организации внесено исключительное право на объект интеллектуальной собственности. Согласованная участниками стоимость НМА составляет 120000р.

Содержание операции	Сумма	Корреспондирующие счета		Первичный документ
		Дт	Кт
1. Объявлен уставный капитал  организации	120000	75-1	80	Учредительный договор
2.Отражена стоимость объекта  НМА, поступившего в счет вклада  в уставный капитал	120000	08-5	75	Учредительный договор, авторский  и иные договоры о передаче имущественных  прав, договоры об уступке патентов
3. Принят к учету НМА	120000	04	08-5	Карточка учета НМА

В соответствии со статьей 251 гл.25 части второй НК РФ имущество  и (или) имущественные права, полученные в счет вклада в уставный капитал  организации, относятся к доходам, не учитываемым для целей налогообложения, т.е. они не подлежат обложению налогом на прибыль.

При внесении НМА в  качестве вклада в уставный капитал  акционерного общества в соответствии со статьей 34 Федерального закона от 26.12.95 №208-ФЗ «Об акционерных обществах» для определения стоимости такого имущества необходима денежная оценка независимым оценщиком. Величина денежной оценки НМА, произведенная учредителями не может быть выше величины оценки, произведенной независимым оценщиком¹⁰.

 

3.4 Безвозмездное  получение нематериальных активов  от других организаций и физических лиц

 

В соответствии с п.8 ПБУ 9/99 безвозмездно полученные активы должны включаться в состав внереализационных  доходов. В то же время следует  иметь в виду, что по гражданскому законодательству исключительные права  не могут быть переданы по договору дарения. 

Стоимость активов, полученных организацией безвозмездно, следует  учитывать по кредиту субсчета 98-2 «Безвозмездные поступления» счета 98 «Доходы будущих периодов» в  корреспонденции со счетом 08 «Вложения  во внеоборотные активы». Суммы по безвозмездно полученным НМА, учтенные на субсчете 98-2 списываются в Кт счета 91 «Прочие доходы и расходы» по мере начисления амортизации по ним.

Пример 6: отражены следующие операции по безвозмездному получению НМА:

Содержание операции	Сумма	Корреспондирующие счета		Первичный документ
		Дт	Кт
1.Отражена стоимость полученного  НМА	50000	08-5	98-2	Акт
2. НМА принят к бухгалтерскому  учету	50000	04	08-5	Карточка учета НМА
3. Начислена амортизация по НМА	10000	20	05	Бухгалтерская справка
4.Отражена в составе внереализационных доходов часть рыночной стоимости НМА	10000	98-2	91-1	Расчет

Несмотря на то, что  в бухгалтерском учете стоимость  имущества, полученного безвозмездно от других организаций, не отражается в момент его получения через  счет по учету внереализационных доходов (в данном случае счет 91), организация должна увеличить размер налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на всю рыночную стоимость безвозмездно полученного имущества в соответствии со ст.250 главы 25 НК РФ.

Поступление нематериальных активов в обмен на другое имущество

Поступление НМА в  порядке обмена первоначально отражают на счете 08 с Кт счета 60 «Расчеты с  разными дебиторами и кредиторами» с последующим оприходованием по Дт счета 04 с Кт счета 08. Переданные в порядке обмена объекты имущества списываются с Кт соответствующих счетов (01,10,12,40 и др.) в Дт счетов продажи (90, 91).

Пример 7: организация получила право на товарный знак в обмен на  материалы, стоимостью 18000 руб., в т.ч. НДС.

Д08-5К60 – 15000 – отражено получение товарного знака

Д19К60 – 3000 – выделен  НДС

Д90-2К10 – 15000 – отражена передача материалов

Д90-3К68 – 3000 - НДС

Д62К90.1 – 18000 – отражена выручка за передаваемые материалы

Д68К19 – 3000 - списан на расчеты  с бюджетом НДС

Д60К62 – 18000 - зачет взаимных обязательств.

2.3. Учет амортизации нематериальных активов

 

В соответствии с п.15 ПБУ 14/2000 начисление амортизации НМА  производится одним из следующих 3 способов: линейный, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально  объему продукции (работ). Применение одного из способов по группе однородных НМА производится в течение всего срока их полезного использования, по двум НМА одного вида, приобретенным в одно и то же время, не могут применяться два различных способа начисления амортизации. По сравнению с ранее действовавшим порядком ПБУ 14/2000 исключило начисление амортизации по НМА пропорционально объему услуг, но дополнительно ввело начисление амортизации способом уменьшаемого остатка. Объекты НМА, принятые на учет до 1 января 2001 г., не могут амортизироваться способом уменьшаемого остатка. В соответствии с п.17 ПБУ 14/2000 срок полезного использования НМА определяется при их принятии бухгалтерскому учету исходя из:

• срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ.
• ожидаемого срока использования этого объекта в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).

По НМА, по которым  невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений в бухгалтерском учете устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации). В налоговом учете – на 10 лет (но не более срока деятельности организации) При линейном способе годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости НМА и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. Амортизационные отчисления по НМА начинаются с 1 числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, начисляют непрерывно до момента выбытия или до момента истечения срока полезного использования.

Пример 8: ООО приобрело исключительное право на программу ЭВМ (может пользоваться 5 лет) и исключительное право на изобретение (навсегда). Амортизация начисляется линейным способом.

Решение: срок полезного использования права на изобретение – 5 лет, на программу ЭВМ – 20 лет. Составим Ведомость по учету НМА

Наименование	Инвентарный №	Дата ввода в эксплуатацию	Первоначальная стоимость	Срок полезного использования
Право на изобретение	1	31.12.01	20000	5
Исключительное право на программу	2	31.12.01	50000	20

Рассчитаем амортизацию: по праву на изобретение: годовая  норма амортизационных отчислений равна 20% (100%/5 лет) – 20000*20%/12 мес. = 333 руб.; по праву на программу ЭВМ: 100%/20 лет= 5% - 50000*5%/12 = 208 руб., т.о. в январе 2002 года в бухгалтерском учете ООО начислена амортизация 541 руб. – Д26К05.

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости НМА на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования.

Пример 9: . условие пр.8: по праву на изобретение методом уменьшающегося остатка с удвоенной нормой списания, годовая норма амортизации составит 40%:

Год эксплуатации	Годовая сумма амортизационных  отчислений	Сумма накопленной амортизации	Остаточная стоимость
2002	20000*40%=8000	8000	12000
2003	12000*40%=4800	12800	7200
2004	7200*40%=2880	15680	4320
2005	4320*40%=1728	17408	1728
2006	2592	20000	-

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных  отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции работ в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости НМА и предполагаемого объема продукции (работ) за срок полезного использования НМА.

Пример 10: см. условие пр.8. Предполагаемый объем выпуска продукции за весь срок полезного использования права на изобретение – 400000.

Годовая норма амортизационных  отчислений: 20000/400000*100%=5%.

Фактический выпуск продукции  в течение срока полезного  использования объекта составил в 1-ый год 80000 руб., 2 – 60000, 3 – 90000, 4- 70000, в пятый – 100000

Год эксплуатации	Годовая сумма амортизационных  отчислений	Сумма накопленной амортизации	Остаточная стоимость
2002	80000*5%=4000	4000	16000
2003	60000*5%=3000	7000	13000
2004	90000*5%=4500	11500	8500
2005	70000*5%3500	15000	5000
2006	100000*5%=5000	200000	-

Амортизационные отчисления по НМА могут отражаться в бухгалтерском  учете одним из двух способов: путем  накопления соответствующих сумм на отдельном счете, либо путем уменьшения первоначальной стоимости НМА. При первом способе сумма амортизации НМА отражается в бухгалтерском учете по Кт счета 05 «Амортизация НМА» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу – для организаций торговли):

Содержание хозяйственной  операции	Корреспондирующие счета
Начислена амортизация объекта НМА, используемого в строительстве объекта основных средств хозяйственным способом	08-3	05
Начислена амортизация объекта  НМА, используемого в основном производстве	20	05
…общепроизводственного назначения	25	05
…общехозяйственного назначения	26	05
…используемого в организациях торговли	44	05

При втором способе суммы  амортизационных отчислений уменьшают  первоначальную стоимость НМА и  списываются непосредственно в  Кт счета 04 «НМА» в корреспонденции  со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) (Дт 20Кт 04 и т.д.) Так, амортизационные отчисления по организационным расходам организации отражаются в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения первоначальной стоимости в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации) – т.е. амортизация организационных расходов должна отражаться в бухгалтерском учете только вторым способом, в аналогичном порядке списывается положительная деловая репутация. Для целей налогового учета в соответствии со статьей 259 главы 25 НК РФ разрешено применение 2-х методов начисления амортизации НМА: линейный и нелинейный (произведение остаточной стоимости и нормы амортизации). При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта НМА достигнет 20% от первоначальной стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке: