Вариант № 15. Ревизия финансово-хозяйственной деятельности организации

Подобный контроль необходим  для сопоставления различных  документов, отражающих взаимосвязанные  хозяйственные операции. При этом возможно сопоставление:

• документов, отражающих непосредственное совершение хозяйственной операции, с документами, имеющими к первым косвенное отношение (сопоставление материального отчета о расходе сырья и материалов с данными карточек складского учета);
• документов, отражающих хозяйственную операцию, с документами, оформление и содержание которых обусловливается непосредственно первичными документами (включение в акт выполненных работ таких объемов, на которые не оформлены наряды, и пр.);
• регистров бухгалтерского учета с данными первичных документов, что позволяет установить наличие фиктивных записей, сделанных с целью сокрытия хищений и злоупотреблений. Применение указанного метода дает возможность уточнить достоверность и своевременность отражения хозяйственной операции в бухгалтерском учете.

Специалисты выделяют из логической нормативную проверку содержания отдельного документа, которая предусматривает его изучение с точки зрения соответствия действующим законам, нормативным актам, инструкциям, правилам, ГОСТам, ОСТам, ТУ, нормам расхода сырья, правильности применения расценок, размера налогов и т.п., а также целесообразности, правомерности отраженной в нем хозяйственной операции.

Применение данного  метода позволяет установить оформленные соответствующим образом, но искаженные по своему содержанию документы.

   Вместе с тем существуют объективные ограничения использования нормативной проверки, обусловленные наличием большого числа действующих правил оформления различных учетных документов. При этом наряду со знанием бухгалтерского учета очень часто возникает необходимость изучения нормативно-правовых актов, знания технологии, товароведения. Например:

Калькуляция «Пирожки с мясом» на 100 шт.		Калькуляция ОСВ-М 17
Мука	5 кг	Бетон марки  М-500	20 кг
Мясо говядина	2 кг	Арматура	3 кг
Лук репчатый	0,6 кг	Аргон	0,025 куб
Яйцо	12 шт	Песок	7 кг
		Ацетилен	0,03 куб

 

Специальные проверки. Примером может быть почерковедческая экспертиза — специальный метод, позволяющий определить правомерность подписи на документе. С применением электронной подписи эта процедура усложняется, поэтому привлекается еще и эксперт в области компьютерной техники, так как подпись может быть подлинной, но поставлена (в электронном виде) без ведома должностного лица. Такая же проблема возникает при проверке документов с факсимильной подписью.

Отдельное место занимает процедура прослеживания. Если перечисленные виды проверки применяются к одному документу, то прослеживание предполагает изучение последовательно подготавливаемых документов и анализ их на предмет сохранения сущности и параметров операции. Например, проверка договора с поставщиком по срокам, ассортименту, ценам, затем проверка накладной поставщика, счет-фактуры на соответствие договору, затем проверка документов складского учета на оприходование этой поставки, учет этих ценностей в инвентаризационной ведомости, до момента списания данных ценностей с учета.

Методы исследования взаимосвязанных документов

Методы исследования взаимосвязанных документов включают встречную проверку и взаимный контроль.

Встречная проверка предусматривает сопоставление разных экземпляров одного и того же документа.

Большинство первичных  документов составляются в двух и  более экземплярах. При совершении хозяйственных операций они попадают:

• при внутренних операциях — в разные подразделения одного предприятия;
• при внешних операциях — в разные организации.

При этом наиболее распространены случаи неоприходования полученных в других организациях товарных и  денежных средств, уменьшение количества полученных материальных ценностей  путем подделки тех экземпляров документов, которые поступают в соответствующую организацию.

Применять названный  метод целесообразно только в  двух ситуациях:

• когда проверяемые лица уничтожили находящийся только у них экземпляр документа, но в других организациях (подразделениях) экземпляры сохранились;
• когда в результате совершения подлога появились расхождения в содержании разных экземпляров одного и того же документа. В этом случае преступники сумели сфальсифицировать не все экземпляры, т.е. оригиналы их сохранились.

   В рамках проводимой документальной ревизии встречная проверка оформляется актом.

   Метод взаимного контроля заключается в использовании в любом сочетании самых различных документов, прямо либо косвенно отображающих проверяемую хозяйственную операцию.

С помощью этого метода решаются две основные задачи:

• выявляются подложные документы;
• определяется круг лиц, причастных к совершению противоправного деяния.

О наличии в документах подлога могут свидетельствовать  две группы признаков, выявляемых взаимным контролем:

• отсутствие необходимых взаимосвязанных документов (разрыв в «цепочке» документов);
• противоречия в содержании взаимосвязанных документов.

   Данный метод является одним из наиболее эффективных, но в то же время более трудоемким и часто требует сопоставления целого ряда взаимосвязан-ных документов.

Используя этот метод, можно проводить более целенаправленную работу по установлению фактов злоупотреблений и изучению круга лиц, причастных к их совершению. Например, выявление признаков хищения материальных ценностей, поступивших от поставщика, при неполном оприходовании их на складе предприятия можно выявить путем сопоставления данных, отраженных в других документах, — карточках складского учета поставщика, товарно- транспортной накладной, путевом листе, журнале выдачи пропусков на территорию предприятия, расчетно-кассовых документах по оплате товара.

Метод восстановления количественного учета

   Методы проверки документов, отражающих однородные операции, включают восстановление количественного учета, контрольное сличение остатков, хронологический и сравнительный анализы и др.

Возможно сплошное или  выборочное восстановление количественного учета: в первом случае восстанавливается вся картотека, во втором — проверяется движение отдельных видов товара

В некоторых организациях (предприятиях общественного питания, складах) все приходные и расходные операции с материальными ценностями оформляются первичными документами, но вторичный бухгалтерский учет ведется лишь в суммарном денежном выражении.

Отсутствие количественно-суммового  бухгалтерского учета, т.е. учета движения товаров в количественном и денежном выражении по отдельным наименованиям и сортам, способствует сокрытию злоупотреблений, при которых в результате подлогов в первичных документах изменяются данные о реальном движении отдельных ценностей, но общая сумма стоимости товаров подгоняется под действительную.

Типичными примерами  таких злоупотреблений являются: при совершении складских операций — отпуск товаров низшего сорта  под видом высшего, при производственных операциях в предприятиях общественного питания — замена одних продуктов другими, более дешевыми. Суммарные излишки реализуются путем изъятия денежной выручки, присвоения ценных товаров, выписки бестоварных накладных.

   Указанные и другие подобные злоупотребления могут быть вскрыты путем восстановления количественно-суммового учета.

При полном восстановлении количественного учета ревизор может определить сумму, которая подлежит взысканию с материально ответственного лица.

Метод контрольного сличения остатков

Метод контрольного сличения остатков чаще всего применяют контрольно-ревизионные органы при выявлении хищений на предприятиях розничной торговли и общественного питания в тех случаях, когда нельзя применить метод восстановления количественного учета.

Сущность данного метода заключается в том, что данные об остатке товара по инвентаризационной описи на конец проверяемого инвентаризационного периода сопоставляются с итоговыми данными о движении этого товара за весь период начиная от предыдущей инвентаризации.

При контрольном сличении остатков в розничной торговле используют следующие документы:

• две инвентаризационные описи (на начало и конец инвентаризационного периода);
• приходные документы за проверяемый период;

расходные товарные документы (продажа товаров мелким оптом, в кредит, документы на возврат товаров, акты на списание товаров, кассовые ленты и чеки).

Используя эти документы, ревизор анализирует движение конкретного товара и делает его количественную выборку. На основе выборки вычисляется максимально возможный остаток товара на день инвентаризации, который сравнивается с остатком по инвентаризационной описи.

В результате контрольного сличения остатков может быть получено два результата:

• излишки товара;
• недостача (что свидетельствует о возможной реализации товара населению без отражения этого факта в учете).

Оба эти показателя могут  использоваться при доказывании  противоправной деятельности.

Например, излишек проверяемого товара может быть вызван:

• поступлением неучтенных товаров (в том числе и заменой одних товаров другими при их получении от поставщиков);
• приписками в описи на конец инвентаризационного периода с целью временного сокрытия недостачи;
• оформлением бестоварных расходных документов;
• невключением в описи на начало периода каких-либо товаров с целью сокрытия суммарных излишков;
• ошибками материально ответственных лиц и членов инвентаризационных комиссий.

Метод сравнительного анализа

Сравнительный анализ предусматривает  взаимное сопоставление содержания разных (но одинаковых по форме) документов, отображающих аналогичные по своему содержанию операции. Его основу составляет сопоставление сравниваемой хозяйственной операции с аналогичными с целью выявления возможных отклонений, трудно объяснимых обычными причинами.

Названный метод применяется  в основном для поиска первичных сведений о фактах возможных злоупотреблений.

Предметом сопоставления  могут быть различные реквизиты  документов: количественные и качественные измерители, даты составления документов.

При этом могут быть установлены  такие отклонения содержания отдельного документа от показателей других аналогичных документов, которые обычным, нормальным хозяйственным процессом объяснены быть не могут либо вообще не имеют объективных (экономических) обоснований.

Например, анализ отпуска  одного и того же товара с оптовой  базы, но в разные магазины, разным предпринимателям может способствовать сужению круга поиска и обращению внимания проверяющих лиц на хозяйственную деятельность конкретного субъекта.

Номенклатура  продукции	ООО «Бриз»	ООО «Бега»	ООО «Апьпер»	ООО «Тропикана»
Количество ящиков (упаковок)	10	10	5	5
Общий вес отпущенных мандаринов, кг	250	250	125	80
Средний вес одного ящика (упаковки), кг	25	25	25	16

Примечание. Как видно из таблицы, при отпуске оптовой базой товара разным покупателям выявлены расхождения: при отпуске партии товара ООО «Тропикана» обнаружен нестандартный вес упаковки — 16 кг, в то время как при отпуске товара другим организациям средний вес упаковки составлял 25 кг.

Получение подтверждений

Получение письменных справок  от различных предприятий по поводу проверяемой хозяйственной операции или содержания проверяемых документов может осуществляться путем направления письменного запроса, который должен быть составлен на бланках организации и заверен подписью ее руководителя.

   Ответственные лица обязаны по письменному запросу давать письменные сообщения в виде справок и предоставлять их контролирующему органу.

III. ПРИМЕНЕНИЕ МЕТОДОВ ФАКТИЧЕСКОГО КОНТРОЛЯ В ХОДЕ РЕВИЗИИ

Инвентаризация

Это самый распространенный метод фактического контроля. С его  помощью не только осуществляется контроль за сохранностью собственности организации, но и обеспечивается достоверность фактических данных о наличии имущества.

Инвентаризация имущества  организации производится по его  местонахождению и каждому материально  ответственному лицу.

Основными целями инвентаризации являются выявление фактического наличия имущества и неучтенных объектов, подлежащих налогообложению; сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета; проверка полноты отражения в учете обязательств.