Использование специальных налоговых режимов

Нетрудно увидеть, что расходы для целей налогообложения принимаются применительно к порядку, предусмотренному главой 25 НК РФ для исчисления налога на прибыль организаций.

Ограничивать свои доходы «упрощенцы» вынуждены по ряду причин. Во-первых, для того, чтобы не выбиться из лимита. Ведь, заработав на УСН свыше 20 миллионов рублей, фирма обязана будет вернуться на общий режим налогообложения. Во-вторых, ограничение или, лучше сказать, легальное занижение дохода, позволит «упрощенцу» сэкономить на едином налоге.

Занизить доходы можно, не только не уменьшая, но даже наращивая обороты. Вот несколько способов легального занижения доходов:[5]

- «упрощенец» выступает в роли комисссионера;

- «упрощенец» выступает в роли заемщика;

- «упрощенец» выступает как товарищ в рамках договора о простом товариществе.

Уплата единого налога на вмененный ДОХОД (ЕНВД) относится к специальным налоговым режимам, предусмотренным гл. 26.3 Налогового кодекса РФ. Однако данный налоговый режим имеет существенную специфику. В отличие от упрощенной системы налогообложения или системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, которые применяются в отношении всех видов деятельности хозяйствующего субъекта, данный режим в виде ЕНВД распространяет свое действие только на указанные в законе виды деятельности.

Характерной отличительной чертой единого налога на вмененный доход является использование в качестве объекта обложения показателя вмененного дохода, объявленного заранее. Кроме того, в налогообложении ЕНВД используются характерные термины и понятия, более не используемые ни в одном налоговом режиме (см. Глоссарий):· вмененный доход; базовая доходность; корректирующие коэффициенты базовой доходности: К1 и К2 (с 1.01.2009 года отменен); розничная торговля (к данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в пп. 6-10 п. 1 СТ. 181 НК РФ, подакцизного минерального сырья, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без них, в барах, ресторанах, кафе и других точках общественного питания); стационарная торговая сеть (стационарную торговую сеть образуют строительные системы, прочно связанные фундаментом с земельным участком и подсоединенные к инженерным коммуникациям. К данной категории торговых объектов относятся магазины, павильоны и киоски); нестационарная торговая сеть; площадь торгового зала (зала обслуживания посетителей); открытая площадка; магазин; павильон; киоск; палатка; торговое место; бытовые услуги; количество работников.

Основными особенностями специального налогового режима в форме единого налога на вмененный доход являются следующие.[6]

1. Система налогообложения в виде единого налога на вмененный ДОХОД для отдельных видов деятельности вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения - Москвы и Санкт-Петербурга.

2. Поправка внесена Федеральным законом от 29 июля 2004 г. NQ 95 и вступает в силу с 1 января 2006 г.

2. Применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности является обязательным.

3. Уплата единого налога на вмененный доход по отдельным видам деятельности заменяет обязанность по уплате с этих видов деятельности некоторых основных налогов. Все прочие налоги и сборы по этим видам деятельности уплачиваются в общеустановленном порядке.

4. При осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом на вмененный доход, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.

5. Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с общим режимом налогообложения.

6. Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством РФ .

7. Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход, производят уплату страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в соответствии с законодательством РФ.

8. Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход, применяют действующий порядок ведения кассовых операций и порядок применения контрольно- кассовой техники.

9. Организации, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход, обязаны выполнять требования законодательства о бухгалтерском учете в общем порядке. В отношении индивидуальных предпринимателей без образования юридического лица это требование не распространяется.

Крупнейшие налогоплательщики не будут платить ЕНВД, даже если они ведут деятельность, попадающую под этот налог. Не попадает под ЕНВД посылочная торговля, торговля по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети, торговля через магазины и Интернет и передача лекарств по бесплатным рецептам.[7]

Освоение месторождений минерального сырья на условиях раздела продукции является одним из методов привлечения крупных долгосрочных иностранных и отечественных инвестиций в минерально-сырьевой комплекс. Нормы и правила, необходимые для функционирования соглашения о разделе продукции (далее  СРП), определяются Федеральным законом от 30.12.1995 г. NQ 225-ФЗ «О соглашениях о разделе продукции» с учетом изменений и дополнений. Согласно этому закону, СРП - ЭТО договор, в соответствии с которым Российская Федерация предоставляет субъекту предпринимательской деятельности (далее - инвестору) на возмездной основе и на определенный срок исключительные права на поиски, разведку, добычу минерального сырья на участке недр, указанном в соглашении, и на ведение связанных с этим работ. При этом инвестор обязуется осуществить проведение указанных работ за свой счет и на свой риск СРП определяет все необходимые условия, связанные с пользованием недрами, в том числе условия и порядок раздела произведенной продукции между сторонами соглашения в соответствии с положениями федерального закона.

Значимые особенности СРП состоят в том, что при его осуществлении применяется специфический механизм налогообложения. Это определено гл. 26.4 НК РФ «Система налогообложения при выполнении соглашения о разделе продукции», которая вступила в силу 10.07.2003 г. на основе Федерального закона от 06.06.2003 г. № 65-ФЗ «О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса РФ, внесении изменений и дополнений в некоторые другие законодательные акты РФ и признании утратившими силу некоторых законодательных актов РФ». Предусмотренный гл. 26.4 НК РФ специальный налоговый режим при выполнении СРП предусматривает замену уплаты совокупности отдельных налогов и сборов разделом произведенной продукции в соответствии с условиями соглашения. В этом заключается принципиальное отличие налогообложения при выполнении СРП от иных специальных режимов налогообложения.

Налогоплательщиками признаются организации, являющиеся инвесторами СРП, причем не только юридические лица, но и создаваемые на основе договора о совместной деятельности и не имеющие статуса юридического лица объединения юридических лиц. Инвестор вправе поручить исполнение своих обязанностей, связанных с применением специального налогового режима, оператору (с его согласия), который осуществляет предоставленные ему полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности.

От условий раздела продукции зависит или уплата инвестором определенных налогов и сборов, или его освобождение от их уплаты. При этом в ряде случаев предусмотрено возмещение инвестору сумм уплаченных налогов (в том числе за счет соответствующего уменьшения доли произведенной продукции, передаваемой государству, в части, передаваемой соответствующему субъекту РФ, на величину, эквивалентную сумме фактически уплаченных налогов и сборов).

Главой 26.4 НК РФ предусмотрены особенности определения налоговой базы по некоторым налогам, в частности по налогу на прибыль организаций, НДС и налогу на добычу полезных ископаемых.

При выполнении соглашений о разделе продукции налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговом органе по местонахождению участка недр, предоставленного инвестору, а если в качестве инвестора выступает объединение юридических лиц, каждое из них подлежит постановке на учет по месту нахождения участка недр.[8]

Данный специальный режим налогообложения призван обеспечивать стабильность, неизменность и предсказуемость условий налогового законодательства на весь срок действия СРП, инвестиционную привлекательность СРП, уменьшение налогового бремени для инвесторов.

В заключение отметим, что система специального налогообложения имеет широкий международный опыт применения. Назначение этих режимов - дать преимущество определенным группам налогоплательщикам как по отраслевому принципу, так и для стимулирования отдельных форм предпринимательства.

Федеральным законом от 22.07.2008 № 155-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" внесены изменения в порядок применения специальных налоговых режимов: единого сельскохозяйственного налога, упрощенной системы налогообложения, системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.[9]

В рамках настоящего исследования освещены наиболее значимые изменения, касающиеся упрощенной системы налогообложения.

Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) установлена гл. 26.1 части второй НК РФ, вступившей в силу с 1 января 2002 г. Она вводится в действие на территории конкретного субъекта законом этого субъекта Российской Федерации о едином сельскохозяйственном налоге. Однако установленный правовой режим единого сельскохозяйственного налога не отвечал интересам организаций агропромышленного комплекса, не предоставляя реальных существенных послаблений налогового бремени по сравнению с общей системой налогообложения.

Рассмотрим эту систему налогообложения более подробно, особенно с учетом изменений, вступающих в силу с 1.01. 2009 г. В соответствии с п. 2 ст. 346.2 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями, имеющими право применять ЕСХН, признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70%, а также сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие), у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную данными кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70%.[10]

При расчете ЕСХН в состав расходов может быть включена стоимость оплаченных основных средств, а именно автомобиля и мобильных телефонов, при условии, что их стоимость превышает 20 000 руб. и они используются в предпринимательской деятельности.

Налогоплательщики, уплачивающие ЕСХН, могут учитывать при налогообложении расходы в виде арендных платежей за арендуемое имущество (пп. 4 п. 2 ст. 346.5 НК РФ).

Поэтому организация может учитывать при определении налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу сумму арендных платежей за арендуемую землю, используемую для выпаса животных.

Затраты по оплате услуг сторонних организаций, в том числе по разведке воды и обустройству скважин, организованных для содержания скота, могут быть учтены в составе расходов, учитываемых при определении налоговой базы по ЕСХН, так как данные затраты произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.[11]

С 2009 г. налогоплательщики ЕСХН обязаны уплатить налог на прибыль с доходов в виде дивидендов и по отдельным видам долговых обязательств, предусмотренных п. п. 3 и 4 ст. 284 Налогового кодекса (п. 3 ст. 346.1 и п. 1 ст. 346.5 НК РФ) (здесь и далее - ссылки на НК РФ в новой редакции).[12]

Статья 346.5 НК РФ определяет порядок определения и признания доходов и расходов. Согласно п. 2 данной статьи налогоплательщики при определении объекта налогообложения уменьшают полученные ими доходы на указанные в данном пункте расходы.

С 1 января 2009 г. налогоплательщик ЕСХН вправе при исчислении налоговой базы учитывать:[13]

- расходы на оплату труда, выплату компенсаций, пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- расходы на обеспечение мер по технике безопасности, предусмотренных нормативным и правовыми актами Российской Федерации, и расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации;

- расходы на рацион питания экипажей морских и речных судов в пределах норм, утвержденных Правительством РФ;

- расходы на приобретение имущественных прав на земельные участки, включая расходы на приобретение права на заключение договора аренды;

- расходы, связанные с участием в торгах (конкурсах, аукционах), проводимых при реализации заказов на поставку продукции, указанной в п. 3 ст. 346.2 НК РФ (новая редакция пп. 41 п. 2 ст. 346.5 НК РФ);

- суммы портовых сборов, расходы на услуги лоцмана и иные подобные расходы (пп. 43, внесенный Законом N 155-ФЗ).

С 1 января 2009 г. перечисленные расходы уменьшают налоговую базу при расчете ЕСХН.