Международные налоговые соглашения

 
Договоры об избежание  двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов. 
             В настоящее время Российская Федерация является участником нескольких десятков такого рода соглашений. Их положения в принципе похожи и в Российской Федерации применяются к следующим налогам: 
-налог на прибыль предприятий и организаций; 
-налог на имущество предприятий; 
-налог на доходы физических лиц; 
-налог на имущество физических лиц. 
              В частности, Соглашение между Правительством РФ и Правительством Демократической Республики Шри-Ланка об избежание двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы, об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы; Соглашение между Правительством Мексиканских Соединенных Штатов об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы. Указанные соглашения применяются к налогам на доходы и имущество, взимаемым на всех уровнях в договаривающихся государствах, независимо от способа их взимания.              Налогами на доходы и имущество считаются все налоги, взимаемые с общей суммы доходов, общей стоимости имущества или с отдельных элементов доходов или имущества, включая налоги на доходы от отчуждения движимого или недвижимого имущества, налоги на общую сумму заработной платы, выплачиваемой предприятиями, а также налоги на прирост стоимости имущества.

 
Соглашения, касающиеся налогообложения транспортных средств и доходов от международных перевозок. 
          Российская Федерация является участником двух видов такого рода договоров. 
           Первый. На основании Конвенции о налоговом режиме иностранных автомашин 1931 г. автомобили, зарегистрированные на территории государств-участников, освобождаются, при определенных условиях, от налогов или пошлин, которыми облагаются передвижение или владение автомобилями. Это освобождение не распространяется на потребительские налоги и пошлины. Конвенция не распространяется на средства передвижения, служащие для перевозки за плату пассажиров, а также средства передвижения, предназначенные для перевозки товаров. 
По Соглашению между Правительством СССР и Правительством ФРГ о взаимном освобождении от налогообложения дорожных транспортных средств, участвующих в международном сообщении 1980 г., транспортные средства, зарегистрированные в одном из государств-участников и ввозимые для временного нахождения на территорию, освобождаются при определенных условиях от налогов на транспортные средства. 
            Второй. К числу договоров такого рода относятся соглашения об устранении двойного налогообложения в области воздушного и морского транспорта. 
            По Соглашению между Правительством СССР и Правительством Финляндской Республики о взаимном освобождении авиапредприятий и их персонала от налогообложения и взносов на социальное страхование 1972 г. финляндские авиапредприятия освобождаются в России: 
- от всех налогов на доходы и прибыли от воздушных перевозок и осуществления эксплуатации воздушных линий; 
- от всех налогов на имущество, находящееся в РФ. 
            Соглашением между Правительством СССР и Правительством Итальянской Республики об освобождении от двойного налогообложения в области морского судоходства 1975 г. осуществление морского судоходства распространяется на профессиональную деятельность по перевозке морским путем людей, животных, груза и почты, осуществляемую собственниками, арендаторами, фрахтователями и судовладельцами, включая продажу транспортных документов, и предоставление услуг, связанных с такой же перевозкой. Итальянские предприятия в РФ освобождаются: 
- от налогов на доходы, которые будут ими получены в результате осуществления морского судоходства между РФ, Италией и другими странами под итальянским флагом, а также от всех других налогов на вышеуказанные доходы, взимаемые в РФ; 
- от всех налогов на имущество, относящееся к проведению указанной деятельности.

 
Соглашения о  сотрудничестве в борьбе с нарушениями налогового законодательства. 
            Указанные соглашения делятся на две большие группы: 
Соглашения, по которым компетентным органом является МНС России (согласно административной реформе 2004 г. - Федеральная налоговая служба). 
            В указанных соглашениях нарушение налогового законодательства трактуется как "противоправное действие или бездействие, которое выражается в неисполнении либо ненадлежащем исполнении налогоплательщиком обязательств перед бюджетом, за которое установлена юридическая ответственность" (Соглашение между Правительством РФ и Правительством Украины о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства 1997 г.). 
           Сфера применения соглашений достаточно широка, предусматривается оказание содействия: 
- в предотвращении и пресечении нарушений налогового законодательства; 
- в предоставлении информации о соблюдении налогового законодательства юридическими и физическими лицами; 
- в предоставлении информации о национальных налоговых системах и текущих изменениях налогового законодательства; 
- в создании и функционировании компьютерных систем, обеспечивающих работу налоговых органов; 
- в организации работы с налогоплательщиками и налоговыми органами, включая разработку методических рекомендаций по обеспечению контроля за соблюдением налогового законодательства; 
- в области обучения кадров и обмена специалистами; 
- в иных вопросах, которые требуют совместных действий. 
            Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Таджикистан о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства 1996 г., Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Казахстан о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства 1998 г. и др. 
Предусматриваются достаточно строгие меры по соблюдению конфиденциальности. Полученная в соответствии с договорами информация, касающаяся конкретных налогоплательщиков, является конфиденциальной и обеспечивается режимом защиты в соответствии с национальным законодательством и требованиями запрашиваемого налогового органа. Эта информация может быть использована только в целях, предусмотренных договором, в том числе для административного или судебного разбирательства. Для иных целей информация может быть использована только с согласия запрашиваемого органа. 
           Соглашения, по которым компетентным органом является МВД России (ранее - ФСНП РФ). 
Предметом указанных договоров являются сотрудничество и взаимная помощь с целью организации эффективной борьбы с уклонением от уплаты налогов и другими связанными с ними экономическими преступлениями. По данным договорам термин "информация" включает любые сведения, документы, записи или отчеты, а также их заверенные или аутентичные копии. 
           Помощь в рамках соглашений осуществляется в соответствии с законодательством запрашиваемого государства и в пределах компетенции и возможностей соответствующего его органа. 
Незначительный перечень форм сотрудничества зафиксирован в ст. 3 Соглашения с Грецией: 
- обмен информацией; 
- обучение кадров. 
           Договоры с Казахстаном, Румынией, Киргизией расширяют объем взаимодействия, включая в него: 
- обмен информацией о нарушениях налогового законодательства юридическими и физическими лицами; 
- взаимодействие по вопросам проведения мероприятий, направленных на предупреждение, выявление и пресечение нарушений налогового законодательства; 
- представление копий документов, связанных с налогообложением юридических и физических лиц; 
- обмен информацией о национальных налоговых системах, об изменениях и дополнениях налогового законодательства, а также методическими рекомендациями по организации борьбы с нарушениями налогового законодательства; 
- обмен опытом по созданию и обеспечению функционирования информационных систем, используемых в борьбе с нарушениями налогового законодательства; 
- осуществление координации деятельности по вопросам, возникающим в процессе сотрудничества, включая создание рабочих групп и обмен представителями; 
- оказание содействия в обучении и переподготовке кадров; 
- проведение научно-практических конференций и семинаров по проблемам борьбы с нарушениями налогового законодательства. 
           Соглашение между Правительством РФ и Правительством Королевства Швеция о взаимной помощи в области борьбы с нарушениями налогового законодательства 1997 г. (ст. 7) предусматривает такую форму сотрудничества, как расследования. По получении запроса проводятся "официальные расследования в отношении действий, которые противоречат или могут противоречить законодательству. Результаты такого расследования передаются запрашиваемому органу. Такие расследования проводятся в соответствии с законодательством государства запрашиваемой Договаривающейся Стороны. Запрашиваемый орган проводит расследование так, как если бы он действовал от своего собственного имени. Запрашиваемый орган может разрешить официальным лицам запрашивающей Стороны присутствовать при таких расследованиях". 
На основании ст. 8 Соглашения со Швецией по запросу компетентный орган может уполномочить своих сотрудников выступить в качестве экспертов и свидетелей в судах или иных органах другой стороны. 
Иные соглашения, в которых имеются налоговые нормы. 
            В числе этих договоров соглашения о гарантиях инвестиций, соглашения о поощрении и защите авторских и смежных прав, конвенции о правовом положении дипломатических, консульских и иных представительств, пользующихся налоговым иммунитетом. Указанные соглашения содержат отдельные нормы по налоговым вопросам.

3. Проблемы и перспективы международного налогообложения и налогового планирования.

Международное налоговое планирование - полезная, а в некоторых случаях и вовсе незаменимая, позволяющая легальным, законным путем максимально сократить выплаты налогов путем использования зарубежных компаний в рамках налоговых соглашений между государствами. Налоговое планирование основным своим инструментом имеет оффшорные компании, которые отнюдь не гарантируют пожизненное освобождение от налогов, независимо от того, какая схема построена на их основе. 

Для среднего и малого бизнеса налоговое планирование может быть реальным способом свести к минимуму расходы на налоги, но только в том случае, если он выходит или уже вышел на уровень международной торговли и работает в направлении привлечения иностранных инвестиций.

Налоговое планирование также может быть полезным холдингу, занятому поиском наиболее рациональной структурной организации, предприятиям, в перспективе задумывающимся о регистрации за границей товарных знаков или брендов. Ведь механизм налогового планирования требует привлечения довольно больших денежных масс – конечно, многое зависит от типа компании, ее корпоративной структуры, выбранной юрисдикции и прочих нюансов. Но, платить за создание и поддержание компании нужно в любом случае, также могут понадобиться услуги директора, бухгалтера, аудитора – все это может составить довольно большую сумму, которая может быть просто не по карману владельцу небольшого магазина или другого заведения. Именно потому важно осознать, насколько оно вам необходимо, и принесет ли налоговое планирование плоды, оправдает ли возложенные надежды.

Основным инструментом для формирования корпоративной  компании является компания, зарегистрированная в иностранном государстве. Так как целью налогового планирования является уменьшение налогов, то часто используются компании, действующие в безналоговом режиме. Компании эти могут быть как оффшорные, так из обычных стран, но наделенные налоговыми льготами, предусмотренными законодательством этих стран, созданными с целью привлечения иностранных инвестиций.

Под оффшорными компаниями понимают компании, функционирующие  в безналоговом или низконалоговом режиме, которые были зарегистрированы в так называемых оффшорных зонах – странах или территориях, которые с целью привлечения иностранного капитала и бизнеса, практически полностью лишены налогообложения или размер налогов чисто символический. Таких зон насчитывают несколько десятков, но каждая из них имеет определенную специфику и требует отдельного подхода. При налоговом планировании очень широко используют как оффшорные страховые компании, так и финансовые компании, инвестиционные фонды, а в некоторых случаях даже оффшорные банки.

В международном бизнесе  используется множество схем налогового планирования. Самая простая и  проверенная схема планирования – использование оффшорной компании для произведения сделок экспорта-импорта  с регулированием контрактной стоимости. Тем самым владелец компании самостоятельно регулирует и сумму выплачиваемого налога – так выглядит трансфертное ценообразование.

Очень эффективно использование  оффшорных компаний для владельцев торговых марок, авторских прав – то есть, субъектов интеллектуального права. Ведь роялти (лицензионные выплаты) из страны, в которой транснациональная компания ведет основную деятельность, поступают и накапливаются в оффшорной зоне, но при этом не подлежат налогообложению. Если оффшорная компания занимается финансовой деятельностью, выдачей кредитов, то проценты кредитных выплат так же, как и роялти, не подлежат обложению налогом.

Принципы международного налогового планирования с помощью  оффшоров по своей сути аналогичны тем, что применяются на национальном уровне. Это максимальное уменьшение налоговой базы для предприятия, выплачивающего большие налоги, и максимальное увеличение налоговой базы для предприятия, выплачивающего минимальные налоги, т.е. так называемое перемещение максимума прибыли на минимально налогооблагаемый субъект.

          При работе со страховыми выплатами их безналоговому накоплению способствует использование оффшорных страховых компаний. Также используются инвестиционные фонды – для инвестирования и привлечения инвесторов, или дочерние оффшорные банки, которые создаются крупными банковскими структурами.  
             Российские организации, осуществляющие деятельность и получающие доходы не только в Российской Федерации, но и за ее пределами, могут столкнуться с проблемой двойного налогообложения получаемых ими доходов. Одним из вариантов решения проблемы двойного налогообложения является заключение и ратификация Российской Федерацией международных договоров об избежании двойного налогообложения, положениями которых предусматривается разграничение полномочий договаривающихся государств по налогообложению тех или иных видов доходов (оговоренных соответствующими положениями международных договоров), получаемых резидентами договаривающихся государств. 
            При получении российской организацией доходов от источников или от осуществления деятельности в иностранном государстве, с которым у Российской Федерации заключено и действует соглашение об избежании двойного налогообложения, российская организация на основании положений такого соглашения может быть либо освобождена от налогообложения на территории этого иностранного государства, либо налогообложение отдельных видов получаемых ею доходов (оговоренных в специальных статьях соглашения, например дивиденды, проценты, роялти) может осуществляться по пониженным (предельным) ставкам, предусмотренным соответствующими положениями соглашения об избежании двойного налогообложения[14]. 
          Определенный интерес представляет вопрос воздействия, оказываемого положения международных налоговых договоров на применение норм НК РФ, регулирующих налогообложение доходов иностранных лиц в РФ, и обратное воздействие норм НК РФ на применение в РФ положений международных налоговых договоров. Более того, учитывая приоритет норм международных договоров над нормами национального законодательства РФ, следует ожидать, что нормы НК РФ должны постепенно изменяться под воздействием положений международных налоговых договоров и практики их применения в РФ.

В Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации  на 2012 год и на плановый период 2013 и 2014 годов (одобрены Правительством РФ 07.07.2011 г., далее – Основные направления налоговой политики на 2012 год) было обращено внимание на то, что действующая редакция НК РФ не предусматривает освобождения иностранных заимодавцев от налога, удерживаемого у источника при выплате доходов (процентов) по еврооблигациям российских эмитентов[12]. Одновременно с этим было признано, что в настоящее время российские еврооблигации выпускаются через специально создаваемые иностранные компании (например, в Люксембурге или в Ирландии), при выплате процентов по которым налог у источника все равно не удерживается в России в соответствии с соглашениями об избежании двойного налогообложения. Соответственно, с целью повышения нейтральности налоговой системы РФ по отношению к способу выпуска еврооблигаций Основные направления налоговой политики на 2012 год предлагали ввести в налоговое  законодательство РФ общую норму, предусматривающую освобождение от налогообложения в РФ процентных доходов, получаемых иностранными инвесторами по облигациям российских эмитентов. Из этого можно было сделать вывод о том, что признав правомерность способа привлечения иностранного заемного капитала через специально созданные компании, зарегистрированные в юрисдикциях, с которым РФ заключила соответствующий международный налоговый договор, Минфин РФ признал обоснованным и применение льготного режима налогообложения процентов, выплачиваемых российским заемщиками в пользу таких специально созданных компаний.

Однако уже в письме Минфина РФ от 30.12.2011 №  03-08-13/1 было предложено исходить из того, что при налогообложении процентных доходов, выплачиваемых российскими банками по средствам, привлеченным путем выпуска еврооблигаций через специально созданные иностранные компании, следует применять положения международных налоговых договоров, заключенных Российской Федерацией не с государством, в котором находится такая специально созданная иностранная компания, а с иностранными государствами, в зависимости от налогового резидентства конкретного фактического держателя еврооблигаций. При этом было специально подчеркнуто, что специально созданные иностранные компании являются лишь номинальными эмитентами еврооблигаций, и не могут рассматриваться как лица, имеющие фактическое право на данные процентные доходы.

 Можно предположить, что на изменение подхода Минфина  к проблеме еврооблигаций повлияло  изменение подходов арбитражных  судов к толкованию и применению  положений международных налоговых  договоров, нашедшее отражение,  в частности, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 г. № 8654/11.