Налоговая тайна

Кроме того, отказ ИФНС влияет на права организации как налогоплательщика  на получение налоговой выгоды, в  том числе при исчислении НДС, подлежащего уплате в бюджет, с  учетом обязанности налогоплательщика  подтвердить должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагента - согласно сложившейся практике, налоговые  органы весьма неохотно возмещают НДС  налогоплательщикам, чьи контрагенты, оказавшись недобросовестными, данный налог не уплатили. Как правило, даже в свете Постановления Палаты Европейского Суда по правам человека от 22 января 2009 года, где Суд указал, что: «Национальный законодатель вправе предусматривать определенные ограничения во избежание налоговых мошенничеств, но такие меры должны касаться должной осмотрительности налогоплательщиков-покупателей в определенных обстоятельствах (special diligence) и не могут сводиться к отказу в вычете при любой налоговой неисполнительности поставщика», российские налоговые органы относятся к возмещению при указанных обстоятельствах весьма скептически.

Иностранным организациям, также признаваемым налогоплательщиками, право на соблюдение и сохранение налоговой тайны предоставляется  в полном объеме, наравне с российскими  организациями.

Значение института налоговой  тайны

Правовое значение налоговой  тайны состоит в том, что она  обеспечивает защиту прав и законных интересов налогоплательщиков в отношении информации, отнесенной законодательством к налоговой тайне.

Данный правовой институт тесно пересекается с институтом банковской тайны, что влечет за собой  как определенные плюсы для налогоплательщика - так как финансовые учреждения не спешат расставаться с принадлежащей  им информацией, так и определенные минусы - законные основания у налоговых  органов для истребования определенной доли информации у банков все-таки есть.

Лица, имеющие доступ к  налоговой тайне. Возможность предоставления сведений, составляющей налоговую тайну, налоговыми органами

Доступ к налоговой  тайне имеют суды общей юрисдикции РФ и арбитражные суды РФ. При  производстве по делам, возникающим  в связи с оспариванием ненормативных  актов, решений и действий (бездействий) налоговых органов и должностных  лиц налоговых органов, при производстве по делам об административных правонарушениях, отнесенных к подведомственности соответствующих  судов (ст.29 АПК; ст.22 ГПК), может возникать  потребность привлечения сведений о налогоплательщике в качестве доказательств. В этих случаях материалы, содержащие данные сведения, предоставляются  налоговым органом по мотивированному  письменному запросу судьи непосредственно  в суд (ст.66 АПК РФ; ст.57 ГПК РФ).

Информация, необходимая  для принудительного исполнения взыскания, предоставляется судебным приставам-исполнителям (государственным  служащим, которые, в соответствии со ст.4 Федерального Закона №119-ФЗ «Об  исполнительном производстве» исполняют  судебные акты и акты других органов). Приказом МНС РФ и Министерства юстиции  РФ от 25.07.2000 N ВГ-3-10/265/215 утвержден Порядок  взаимодействия налоговых органов  РФ и службы судебных приставов органов  юстиции субъектов РФ по принудительному исполнению постановлений налоговых органов и иных исполнительных документов. В случае отсутствия информации о должнике, необходимой для принудительного исполнения, судебный пристав-исполнитель направляет мотивированный письменный запрос в налоговый орган об ИНН, о номерах счетов, о наименовании и месте нахождения банков и кредитных организациях, в которых находятся эти счета. Такая информация составляет объект налоговой тайны. Однако по запросу судебного пристава-исполнителя она должна быть предоставлена налоговым органом в трехдневный срок (ст.46 ФЗ от 21.07.1997 №119-ФЗ; 3.1 Порядка, утвержденного Приказом МНС России и Минюста России от 25.07.2000 N ВГ-3-10/265/215).

Сведения о наличии  у должника денежных средств и  иных ценностей, находящихся на счетах и во вкладах или на хранении в  банках и иных кредитных организациях могут быть предоставлены взыскателю по его заявлению при наличии  у него исполнительного листа  с не истекшим сроком давности (ст. 46 ФЗ от 21.07.1997 №119-ФЗ; п.2 Приказа МНС  РФ от 23.01.2003 №БГ-3-28/23 «Об утверждении  порядка предоставления налоговыми органами информации взыскателю»). Однако такая информация о счетах предоставляется  не в полном объеме. Так, не может  быть предоставлена информация об открытых счетах должника в соответствии с  Решением ВАС РФ от 03.03.2004.

На уровне федерального законодательства предусмотрены и другие случаи предоставления информации, составляющей налоговую  тайну, налоговыми органами (таможенной службе, Счетной палате, по запросам члена Совета Федерации, Государственной  Думы и др.) Во всех случаях такого предоставления на лиц, получивших данную информацию, возлагается обязанность  по соблюдению и сохранению налоговой  тайны.

Принцип налоговой публичности

Несмотря на то, что институт налоговой тайны имеет важное значение для защиты прав налогоплательщиков, во многих странах (Швеция, Норвегия, Франция, Италия) наряду с обязанностью налоговых органов и их должностных лиц по неразглашению сведений о налогоплательщиках, существует законодательно закрепленная возможность публикации определенных налоговых сведений, так называемая налоговая публичность. Правовую основу налоговой публичности в данных странах составляет конституционное право каждого на ознакомление с документами и материалами органов государственной власти, непосредственно затрагивающими его права и свободы. Исходя из того, что обязанность по уплате налогов носит публично правовой характер, неисполнение ее отдельным налогоплательщиком нарушает права и интересы всех граждан. Поэтому некоторые налоговые сведения, перечень которых строго регламентирован, признаются общедоступными, предоставляя, тем самым, всем налогоплательщикам право контролировать исполнение каждым его налоговой повинности. Обязанность по предоставлении таких сведений осуществляется путем их ежегодной публикации.

2.2 Правовые основы гражданско-правовой ответственности налоговых органов за разглашение налоговой тайны

К разглашению налоговой тайны относится, в частности, использование или передача другому лицу производственной или коммерческой тайны налогоплательщика, ставшей известной должностному лицу налогового органа, органа внутренних дел, органа государственного внебюджетного фонда или таможенного органа, привлеченному специалисту или эксперту при исполнении ими своих обязанностей.

Статья 102 НК РФ о налоговой  тайне распространяется на все налоговые  органы, которые в равной степени  несут ответственность за разглашение  налоговой тайны.

В соответствии с п.1 ст.30 НК РФ налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением налогового законодательства, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты в бюджетную  систему Российской Федерации налогов  и сборов, а на основании п.3 ст.82 НК РФ налоговые, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и органы внутренних дел информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.

Таким образом, передача сведений из одного органа, указанного в п.3 ст.82 НК РФ в другой, и использование  их в качестве доказательств совершения налогового правонарушения, осуществляется в соответствии с налоговым законодательством  и не может являться использованием или разглашением налоговой тайны.

Налоговая тайна не подлежит разглашению налоговыми органами, органами налоговой полиции, органами государственных  внебюджетных фондов и таможенными  органами, их должностными лицами и  привлекаемыми специалистами, экспертами, за исключением случаев, предусмотренных  федеральным законом. Поступившие  в налоговые органы, органы налоговой  полиции, органы государственных внебюджетных фондов или таможенные органы сведения, составляющие налоговую тайну, имеют  специальный режим хранения и  доступа. Доступ к сведениям, составляющим налоговую тайну, имеют должностные  лица по перечням, определяемым соответственно Министерством Российской Федерации  по налогам и сборам, органами государственных  внебюджетных фондов, Федеральной службой  налоговой полиции Российской Федерации  и Государственным таможенным комитетом  Российской Федерации. Утрата документов, содержащих составляющие налоговую  тайну сведения, либо разглашение  таких сведений влечет ответственность, предусмотренную федеральными законами.

Ответственность за несоблюдение режима налоговой тайны

Одной из важнейших составляющих режима правовой защиты информации является ответственность за нарушение налоговой  тайны. Ч.4 ст.102 НК РФ определяет два вида нарушений режима налоговой тайны: разглашение налоговой тайны и утрата документов, в которых есть сведения, являющиеся налоговой тайной организации. За эти нарушения виновные привлекаются к ответственности. Однако привлечение к такой ответственности возможно только в случае, когда лицо, допустившее нарушение режима налоговой тайны, было обязано в соответствии с законодательством его соблюдать.

Понятие разглашение дано в ст.102 НК РФ не совсем четко. Так, разглашение определяется как использование или передача другому лицу производственной или коммерческой тайны налогоплательщика, ставшей известной должностному лицу налогового органа, органа государственного внебюджетного фонда, органа внутренних дел или таможенного органа, привлеченному специалисту или эксперту при исполнении ими своих обязанностей. Большинство авторов отмечают ущербность такого определения. Дело в том, что круг сведений составляющих налоговую тайну гораздо шире, и включает помимо сведений, составляющих коммерческую и производственную тайны, также и другие сведения о налогоплательщике. Кроме того, разглашение может выражаться не только в использовании и передаче сведений, но также в придании их огласке, например путем публикации в средствах массовой информации. Поэтому под разглашением предлагается понимать виновное противоправное нарушение режима налоговой тайны, выразившееся в действии (бездействии) должностного лица налогового органа, органа внутренних дел или таможенного органа, в результате которого она стала доступна третьим лицам.

В п.3 ст. 102 НК РФ установлено, что сведения о налогоплательщике  имеют специальный режим хранения и доступа. Из этого положения вытекает обязанность налоговых органов принимать меры по сохранности таких сведений, поэтому их утрата неизбежно влечет наступление ответственности. Подутратой следует понимать любое противоправное выбытие их из владения соответствующего органа или лица, в том числе их уничтожение, в результате которого произошло нарушение прав налогоплательщика и иного лица, либо охраняемых законом прав и интересов общества или государства.

Действующим законодательством  за разглашение и незаконное использование  сведений, составляющих налоговую тайну, предусмотрена уголовная, административная, дисциплинарная ответственность.

Уголовная ответственность за незаконное получение и разглашение сведений составляющих налоговую тайну предусмотрена ст.183 УК РФ. Круг субъектов, а также действий предусмотренных данной статьей значительно отличается от тех, что предусмотрены ст.102 НК РФ. Так, ч.1 ст. 183 УК РФ предусматривает ответственность за неправомерное собирание сведений, составляющих налоговую тайну, путем похищения, подкупа или угроз, а равно иным незаконным способом. Субъектом такого преступления будет являться любое лицо, достигшее возраста уголовной ответственности, т.е. 16 лет. Собирание сведений предполагает их противоправное получение из собственности или законного владения юридических, должностных и физических лиц. Похищение может заключаться в завладении указанными сведениями путем кражи, грабежа, разбойного нападения, присвоения, обмана или злоупотребления доверием. Подкуп - это стремление завладеть указанными сведениями путем уплаты за них определенного вознаграждения (денежного, иного имущественного). Под угрозой в данном случае понимается угроза насилием, уничтожением или повреждением имущества, разглашением позорящих лиц сведений. К числу иных незаконных способов может быть отнесено, например, использование в этих целях подслушивающих и других подобных технических устройств. Наказывается такое деяние штрафом в размере до восьмидесяти тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного до шести месяцев либо лишением свободы на срок до двух лет.

Незаконное получение  и разглашение сведений, составляющих коммерческую, налоговую или банковскую тайну (ст. 183 УК РФ)

Статья 183 УК РФ (в редакции 1996 г.) предусматривала ответственность за незаконное получение и разглашение сведений, составляющих коммерческую или банковскую тайну. После принятия Федерального закона от 7 августа 2001 г. новая редакция ст. 183 УК дополнительно говорит об ответственности за такие же действия в отношении сведений, составляющих налоговую тайну.

Статья 183, направленная на защиту коммерческой, налоговой и банковской тайны, в первых двух частях предусматривает  различные преступления, объединяемые лишь объектом и предметом посягательства - сведения, составляющие коммерческую, налоговую или банковскую тайну. В ч. 1 ст. 183 предусмотрена ответственность  за собирание сведений, составляющих коммерческую, налоговую или банковскую тайну, путем похищения документов, подкупа или угроз, а равно  иным незаконным способом.

Объективная сторона преступления может быть выражена различными действиями, объединяемыми понятием «собирание». Оно охватывает похищение документов и других материальных носителей коммерческой, налоговой или банковской тайны, завладение (или попытка завладения) ею путем подкупа, различных угроз и шантажа в отношении лиц, владеющих тайной, или их близких, перехват информации в средствах связи, незаконное ознакомление с документами или их копирование, использование подслушивающих приборов и иных специальных технических средств, проникновение в компьютерную систему и другие незаконные способы.

Собирание сведений, отнесенных к коммерческой, налоговой или  банковской тайне, путем неправомерного доступа к охраняемой законом  компьютерной информации, если это  повлекло уничтожение, блокирование, модификацию  либо копирование информации, нарушение  работы ЭВМ, системы ЭВМ или их сети, следует квалифицировать по совокупности ч. 1 ст. 183 и ст. 272.

Похищение документов и иных носителей коммерческой, налоговой  или банковской тайны может быть совершено тайно, открыто, с применением  обмана или физического насилия. В последнем случае насильственные действия должны получить самостоятельную  квалификацию.

Состав преступления - формальный; наказуемы сами действия по собиранию  сведений, составляющих коммерческую, налоговую или банковскую тайну, независимо от наступления каких-либо последствий этих действий.

Субъективная сторона. Собирание  сведений, составляющих коммерческую, налоговую или банковскую тайну, - это преступление, совершаемое  с прямым умыслом. Виновный осознает, что собираемая им информация является коммерческой, налоговой или банковской тайной, и желает ею завладеть.