Совершенствование методов выездных налоговых проверок

В решении об отказе в  привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

В решении о привлечении  к ответственности за совершение налогового правонарушения либо в решении  об отказе в привлечении к ответственности  за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено решение, вправе обжаловать указанное решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.

Решение о привлечении  к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение  об отказе в привлечении к ответственности  за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. При этом соответствующее решение должно быть вручено в течение пяти дней после дня его вынесения.

В случае подачи апелляционной  жалобы на решение налогового органа, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.

Руководитель (заместитель  руководителя) налогового органа вправе отменить обеспечительные меры и  до указанного выше срока.

Обеспечительными мерами могут быть:

1) запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа. Предусмотренный настоящим подпунктом запрет на отчуждение (передачу в залог) производится последовательно в отношении:

• недвижимого имущества, в том числе не участвующего в производстве продукции (работ, услуг);
• транспортных средств, ценных бумаг, предметов дизайна служебных помещений;
• иного имущества, за исключением готовой продукции, сырья и материалов;
• готовой продукции, сырья и материалов.

При этом запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества каждой последующей группы применяется в случае, если совокупная стоимость имущества из предыдущих групп, определяемая по данным бухгалтерского учета, меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) приостановление операций по счетам в банке.

Приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате.

При предоставлении налогоплательщиком на сумму, подлежащую уплате в бюджетную систему Российской Федерации на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, банковской гарантии банка с инвестиционным рейтингом рейтингового агентства, включенного в перечень, утверждаемый Министерством финансов Российской Федерации, налоговый орган не вправе отказать налогоплательщику в замене предусмотренных обеспечительных мер.

Копия решения о привлечении  к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также копия решения о принятии обеспечительных мер и копия решения об отмене обеспечительных мер вручаются лицу, в отношении которого вынесено указанное решение, либо его представителю под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком соответствующего решения.

Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Налоговым Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к «ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения». К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Глава 3.  Пример  проведения выездной налоговой проверки по НДС ООО «Милк плюс»

ООО «Милк плюс» расположено в г. Железногорске и занимается производством и продажей молочной и кисломолочной продукции. В отношении данного предприятия проводилась выездная налоговая проверка по НДС на основании решения руководителя налогового органа ¹(ПРИЛОЖЕНИЕ 1).

В решении обязательно должно быть отражено:

• наименование налогового органа;
• номер решения и дату его вынесения;
• наименование налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) или Ф.И.О. индивидуального предпринимателя, в отношении которого назначается проверка (в случае назначения выездной налоговой проверки филиала или представительства налогоплательщика - организации помимо наименования организации указывается наименование филиала или представительства, у которого назначается проверка, а также код причины постановки на учет);
• идентификационный номер налогоплательщика;
• период финансово - хозяйственной деятельности налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) либо его филиала или представительства, за который проводится проверка;
• вопросы проверки (виды налогов, по которым проводится проверка);
• Ф.И.О., должности и классные чины (специальные звания) лиц, входящих в состав проверяющей группы, в том числе сотрудников федеральных органов налоговой полиции, иных правоохранительных и контролирующих органов (в случае привлечения этих лиц к налоговым проверкам в установленном порядке);
• подпись лица, вынесшего решение, с указанием его Ф.И.О., должности и классного чина.

Сразу с вручением решения налогоплательщику, в данном случае представителю ООО «Милк плюс», вручается требование о представлении документов² (ПРИЛОЖЕНИЕ 2). В этом требовании содержится общий перечень документов, которые необходимы для проведения проверки (счета-фактуры, накладные и т. д. по договору поставки № 1 от 01.01.2009). Указанные в требовании документы налогоплательщик обязан представить в течение пяти дней как получил требование и он имеет право не представлять документы, которые не указаны в требовании.

Если бы ООО «Милк плюс» отказалось предоставить указанные в требовании документы, то предприятие привлекли к ответственности по ст. 126* НК РФ, а в случае отказа предоставить документы повлекло бы за собой выемку непредставленных документов³.

Количество  требований, которые могут быть предъявлены налогоплательщику, не ограничено - все зависит от целей и задач проверки.

В процессе проведения проверки, проверяющие вправе потребовать  от налогоплательщика любые документы, связанные с исчислением и (или) уплатой налогов.

Далее сотрудники налогового органа проводят проверку перечня облагаемых оборотов по реализации товаров (работ, услуг) и показанных в соответствующих графах и строках расчета по налогу на добавленную стоимость, устанавливая по всем ли реализуемым товарам (работам, услугам) имеются обороты в налоговом расчете.

В первую очередь были проверены соответствия показанных в расчетах сумм оборота по данным бухгалтерского учета, т.е. для этого указанная сумма сравнивается с суммой, отраженной в главной книге по кредиту счетов 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 43 «Готовая продукция», а также по данным журналов-ордеров 11 и 13, ведомостей 16 и l6а.

Для проверки общих оборотов по реализации товаров (работ, услуг), показанных в налоговом расчете, могут использоваться выписки из расчетного (текущего) счета предприятия в учреждении банка, банковские и кассовые документы, ведомость реализации товаров и расчетов с поставщиками, счета, оплаченные покупателями, и другие бухгалтерские документы.

В ООО «Милк плюс»  аналитический учет по счету 43 ведется по каждому виду реализуемой продукции (молоко, кефир и др.), выполняемых работ в ведомостях: 16а «Ведомость учета реализации продукции и материальных ценностей» (используется при определении выручки по оплате), 16 «Ведомость учета реализации продукции и материальных ценностей» (используется при определении выручки по отгрузке) и 17 «Ведомость учета реализации продукции в порядке плановых платежей» при ведении журнально-ордерной формы счетоводства. При этом сумма НДС выделяется в отдельную графу на основании расчетных документов (поручений, требований-поручений, требований, реестров чеков и реестров, на получение средств с аккредитива).

По всем оборотам кредита  счетов реализации исчисляется в составе выручки сумма НДС в размере соответствующей ставки налога.

Данные ведомости очень  подробно рассматривались должностными лицами налоговых органов, т.к. если по счетам реализации неотражались суммы выручки от продажи товаров, выполнения работ и оказания услуг по основной деятельности, включая сумму арендной платы и прочие обороты по реализации в установленном порядке происходит снижение суммы НДС, чего налоговые инспектора никак не могут допустить.

Благодаря детальному рассмотрению ведомостей реализации им представляется возможным выявить такие факты, как суммы, поступившие по частично оплаченным счетам, которые относятся не на счета реализации, а на счета расчетов с покупателями; также можно установить отдельные ошибки и неточности расчета размера НДС.

После проверки оборотов, отраженных по счетам реализации, было установлено соответствие их суммам выручки, поступившим на счета учета денежных средств в учреждения банков (51, 52, 55, 57) и через кассу предприятия. Также было уточнено наличие у ООО «Милк плюс» счетов денежных средств не только по месту своего нахождения, но и в других регионах, чтобы при необходимости сделать запросы о движении средств по таким счетам.

Все показатели, которые отражались в расчетах по НДС, представляемых к установленному сроку в налоговые органы, проверялись на соответствие показателям, отражаемым в формах бухгалтерского отчета (в разделе III пассива баланса по строке 490 - форма №1, строка  1 графы 4 налоговой декларации по НДС с данными строки «Выручка от продажи товаров за минусом НДС, акцизов и других налоговых вычетов»).

При превышении сумм НДС, которая относится к расходам по приобретение реализованного товара, над суммами налога, полученными от покупателей товаров, то возникающая разница относится на прибыль, которую предприятие «Милк плюс» может использовать по своему усмотрению и из бюджета не возмещается.

Проверяя правильность показанных в расчете по НДС облагаемых оборотов, налоговый инспектор рассмотрел все сторнировочные записи в ведомости реализации товаров (работ, услуг) с целью предотвращения неправильного снижения оборотов и соответственно сумм налога.

При проверке оборотов по реализации приобретенных с НДС  основных средств и нематериальных активов было учтено, что суммы  налога, подлежащие взносу в бюджет, определяются в зависимости от даты их покупки, что прописано в учетной политике ООО «Милк плюс» на отчетный год исходя из условий хозяйствования и заключенных договоров.

Таблица 1. Исчисление НДС  на предприятии «Милк плюс»