Аудит финансовых результатов от продаж

В мировой практике в настоящий  момент признается в качестве главенствующей концепция поддержания благосостояния, и прибыль определяется через  изменения активов и пассивов. Однако используется и вторая концепция. Свидетельством этого может служить использование двух видов бухгалтерской прибыли: «совокупной» (всеобъемлющей) прибыли, как результата изменения капитала предприятия за счет всех операций, кроме операций с собственниками, и «операционной» прибыли (т.е. прибыли от текущей, или операционной, деятельности), отражающей эффективность основной деятельности предприятия за отчетный период [11, с. 44].

С позиции интересов государства  основной финансовый показатель - прибыль  до вычета налогов и обязательных платежей (налогооблагаемая прибыль), поскольку именно она служит тем  источником, из которого государство  получает свою долю от общих доходов  предприятия. Для собственников  основной показатель - чистая прибыль [25, с. 417].

Наиболее полные сведения о прибыли и ее компонентах  приведены в Отчете о прибылях и убытках. В балансе отчетную прибыль можно видеть не всегда. В балансе эта прибыль уже  распределена по различным направлениям использования, т. е. она «размыта»  по различным фондам и резервам, а в явном виде присутствует лишь один ее компонент, возможно и не самый  главный по удельному весу, - нераспределенная прибыль [25, с. 418].

В отличие от российского  бухгалтерского учета в отчетности, составленной по МСФО, доходы компании признаются по справедливой стоимости. Чтобы обеспечить достоверность  финансовой отчетности, следует четко  представлять, как оценивать размер доходов и в какой момент они  должны быть признаны.

Учет доходов компании по международным стандартам финансовой отчетности регламентируется МСФО (IAS) 18 «Доходы» («Revenue). Несмотря на то, что название МСФО 18 «Revenue» часто переводится на русский язык как «выручка», по мнению А. Салтыковой, корректнее использовать термин «доход» [19]. Это связано с тем, что помимо выручки от продажи товаров, выполнения работ и оказания услуг в сферу применения МСФО 18 попадают также доходы от использования активов компании третьими сторонами - роялти, процентные доходы, дивиденды, а также иные экономические выгоды, получаемые в результате обычной деятельности компании.

Под доходом в соответствии с МСФО 18 понимается поступление  экономических выгод в течение  отчетного периода в ходе обычной  деятельности компании, приводящее к  росту капитала (кроме увеличения капитала в результате вкладов акционеров/участников) [21].

Если по российским правилам бухгалтерского учета признание  дохода от продажи товаров зависит  от момента перехода права собственности  на них, то в МСФО формальный момент перехода права собственности не обязательно является необходимым  условием перехода к покупателю всех значительных выгод и рисков и  не всегда означает утрату контроля над  товарами.

В отличие от МСФО в РСБУ отсутствуют некоторые особенности  признания разных видов дохода, например применение эффективной ставки процента при получении процентных доходов [7, с. 39].

Анализ законодательной  и научно-методической литературы показал, что единого мнения по поводу определения  экономического содержания финансовых результатов (прибыли) нет.

Представляя собой конечный финансовый результат, прибыль является основным показателем в системе  целей предприятия. Вместе с тем  прибыль представляет собой весьма сложную экономическую категорию, и потому возможны различные ее определения, интерпретации, представления.

Как экономическая категория  прибыль предприятия отражает чистый доход, созданный в сфере материального  производства. На уровне организации  чистый доход принимает форму  прибыли. Прибыль характеризует  экономический эффект, полученный в  результате деятельности организации. Наличие прибыли в организации  показывает, что доходы превышают  все расходы, связанные с ее деятельностью.

Таким образом, экономический  подход не делает различия между реализованным  и нереализованным доходами.

Напротив, бухгалтерский  подход, руководствуясь принципом осторожности (консерватизма), не спешит признавать нереализованный доход, точнее, этот доход будет признан как прибыль  лишь после его реализации.

Вместе с тем оба  рассмотренных подхода в принципе не противоречат друг другу. Более того, экономический подход полезен для  понимания сущности прибыли, бухгалтерский - для понимания логики и порядка  ее практического исчисления.

Существование понятий «бухгалтерская»  и «экономическая» прибыль не означает возможность прямого сопоставления  их значений. У каждого показателя может быть своя сфера применения. Более корректной считается их характеристика как взаимодополняющих способов анализа деятельности хозяйствующих  субъектов.

Использование показателя экономической  прибыли может, как подтвердить, так и опровергнуть выводы, сделанные  на основе показателя бухгалтерской  прибыли, и стать причиной дальнейшей аналитической работы.

С точки зрения оценки эффективности  показатель экономической прибыли  дает более полное по сравнению с  показателем бухгалтерской прибыли  представление об эффективности  использования организацией имеющихся  активов, в силу того, что сравнивает финансовый результат, полученный конкретной организацией, с результатом который  обеспечит реальное, а не только номинальное сохранение вложенных  средств.

В связи с этим именно показатель экономической прибыли  является более емким и полезным при принятии решения инвестором в отношении инвестирования в  ту или иную организацию [13, с. 15].

Формирование финансового  результата происходит на счете 99 «Прибыли и убытки» (рисунок 2):

31

Рисунок 2 - Формирование финансового  результата

Именно на нем выявляется конечный результат финансово-хозяйственной  деятельности организации (чистая прибыль  или чистый убыток), который складывается из следующих показателей:

- финансового результата  от обычных видов деятельности (в корреспонденции со счетом 90 «Продажи»);

- финансового результата  прочих доходов и расходов - в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы»);

- потерь, расходов и доходов  в связи с чрезвычайными обстоятельствами  хозяйственной деятельности - стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т. п. (в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т. п.);

- начисленных платежей  налога на прибыль и платежей  по перерасчетам по этому налогу  из фактической прибыли, а также  сумм причитающихся налоговых  санкций (в корреспонденции со  счетом 68 «Расчеты по налогам  и сборам»).

Заключительной записью  декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» на счет 84 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)» [6].

 

 

1.2 Принципы, функции и требования аудита финансовых результатов

Аудит - это одна из подсистем  экономического контроля финансово - хозяйственной  деятельности организации. Основная цель аудита в отечественной и зарубежной практике - это процесс уменьшения до приемлемого уровня информационного  риска для пользователей финансовых отчетов и внутренних пользователей  информации [8].

В условиях многоукладной  экономики, представленной различными формами собственности, необходимо обеспечить возможность эффективности  функционирования все видов деятельности организаций на различных уровнях  управления. Для этого, необходимо взаимодополняющее  применение всех подсистем экономического контроля, в том числе внутреннего  и внешнего аудита (рисунок 3).

При осуществлении контроля, в том числе аудита финансовых результатов необходимо:

- определить цель и  задачи аудита;

- обосновать принципы  и требования, предъявляемые к  нему;

- в полном объеме использовать  законодательную и нормативную  базу контроля;

- разработать организационные  аспекты, методику и технику  проведения контроля и аудита [17, с.3].

Рисунок 3 - Система экономического контроля и взаимосвязь ее подсистем

Последовательное и надлежащее осуществление всех указанных аспектов позволит существенно повысить эффективность  процесса контроля, так как указанные аспекты являются методологической основой и средством реализации любой из подсистем экономического контроля, в том числе внешнего и внутреннего аудита финансовых результатов организации.

В этой связи необходимо определить и систематизировать  цели, задачи, функции, принципы аудита финансовых результатов и требования, предъявляемые к нему в современных  условиях. Принципы, функции, цели, задачи и требования аудита финансовых результатов  организации представлены в таблице  Приложения 1. Из приведенной в Приложении 1 таблицы можно сделать вывод, что общность принципов аудиторской  деятельности не исключает существенных различий содержания внешнего и внутреннего  аудита финансовых результатов. Именно эти различия и обуславливают  их взаимное дополнение. Технология взаимодействия внешнего и внутреннего аудита строится на политике максимального содействия независимому аудитору, со стороны  последнего - на концепции беспристрастного подхода к оценке степени доверия, которое целесообразно оказать  внутреннему аудитору [17, с.4].

Поэтому, исходя из поставленных целей аудита финансовых результатов, должны определяться его задачи, организационно-методические аспекты, процедуры процесса аудита, алгоритмы обработки данных, технические  средства, интеллектуальные ресурсы, формы  обобщения и представления информации о финансовых результатах, а также  порядок документирования результатов  аудита [15].

1.3 Организация процесса аудита  финансовых результатов

Для рационального построения системы проверки финансовых результатов, аудит необходимо организовать так, чтобы эффективно управлять его  процессом, способствующим прогрессивному развитию методологии, метода и методики контроля. В этой связи организацию  аудита финансовых результатов следует  рассматривать в различных аспектах: пространственном, временном и информационно-технологическом [24, с.25]. При этом необходимо учитывать  комплекс организационных требований (таблица 1).

Таблица 1 - Организационные  аспекты аудита финансовых результатов [16,с. 55]

Организационные аспекты	Содержание организационных аспектов	Организационные требования и предположения
1 Пространственный	Включает: цель аудита финансовых результатов, которая определяется исходя из потребностей в получении  соответствующей информации для  внутренних и внешних пользователей; объекты аудита, определенные в соответствии с поставленной целью; исполнители (субъекты) аудита	Понимание и использование  основополага-ющих принципов и правил (стандартов) аудита; соблюдение требований аудита; достаточно полное применение научных способов и методических приемов аудита для осуществления функций аудита и решения задач, стоящих перед ним; рационализация реализации нововведений и адаптация аудита к новым условиям внутренней и внешней среды; внедрение автоматизированных экспертных систем для проведения аудита, придание аудиту свойств самоорганизации и саморегулиро-вания; развитие материально -технической базы и кадровой политики аудита; внедре-ние научной организации труда и его опла-ты в аудиторской деятельности; прогнози-рование и контроль результативности всех мероприятий по организации аудита финансовых результатов.
2 Временной	Включает сроки обработки  и представления информации о финансовых результатах.
3 Информационно - технологический	Включат средства достижения целей аудита, источники информации, методы и приемы ее получения, технические средства для проведения аудита

При организации аудита финансовых результатов важное значение имеет правильное установление последовательности включения в контрольный процесс взаимосвязанных этапов данной системы (наблюдения, проверки, сбора, систематизации, обобщения информации и др.).

Важно при этом опираться  на организационные принципы аудита, на законодательные, нормативные, методические и другие материалы [7].

Таким образом, организацию  аудита финансовых результатов можно  рассматривать как целенаправленную деятельность, включающую взаимосвязанные  элементы (рисунок 4) [17, с. 5].

Рисунок 4 - Основные элементы организации аудита финансовых результатов

Совокупность организационных  аспектов, методических и технических  приемов, осуществляемых с помощью  определенных процедур, составляет процесс  аудита, практическое осуществление  аудита финансовых результатов экономического субъекта.

Данный процесс включает организационную стадию, методико-технологическую стадию и завершающую стадии. Для успешной реализации разработаны модели содержания процесса аудита, сюда включены аспекты научной организации аудита и труда аудиторов, управленческие аспекты процессом аудита и контроля качества его проведения, аспекты оценки эффективности аудита финансовых результатов [16, с.56].

1.4 Установление уровня существенности  и аудиторского риска при аудите  финансовых результатов

Одним из важнейших аспектов аудита финансовых результатов является его планирование и программирование, как при внешнем, так и при  внутреннем аудите. Предшествующим аспектом планирования аудита финансовых результатов  является изучение деятельности экономического субъекта, включающее комплекс элементов  предмета познания:

- деловая репутация организации;

- уровень квалификации  учетно-финансовых работников;

- виды деятельности организации;

- учредительные документы;

- результаты предыдущих  проверок;

- формы и методы организации  управления и учета;

- показатели финансовой  отчетности;

- результаты основной, инвестиционной, финансовой деятельности и прочих  операций;

- состояние системы внутрихозяйственного  контроля и учета финансовых  результатов [8].

Для разработки оптимального плана и программы аудита, по мнению Р.И. Поташник [16, с. 55], необходимо руководствоваться  не только федеральным правилом (стандартом) «Планирование аудита», но и внутренними (внутрифирменными) стандартами аудита. Поэтому возникает объективная  необходимость разработки концептуальных основ формирования внутренних стандартов аудита финансовых результатов организаций (рисунок 1 Приложения 2).