Налог на прибыль: порядок определения налоговой базы и специфика определения налоговых баз

• между взаимозависимыми лицами;
• по товарообменным (бартерным) операциям;
• при совершении внешнеторговых сделок;
• при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В Письме Минфина Российской Федерации  от 8 февраля 2007 года N 03-02-07/1-51 высказано  такое мнение: отклонение, в частности, цен, применяемых к образовательным  услугам в отношении определенных категорий учащихся, более чем  на 20 процентов в сторону понижения  от уровня рыночных цен идентичных (однородных) услуг, оказанных в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях, может являться основанием для доначисления налогов, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие  услуги.

Налоговая база для исчисления налога на прибыль организаций должна определяться только по тем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых уплачивается этот налог². 
Налоговый Кодекс Российской Федерации, кроме применения общей системы, предусмотрены специальные налоговые режимы, регулируемые отдельными главами:

• система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог;
• упрощенная система налогообложения;
• система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;
• система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции .

Налогоплательщики, применяющие вышеперечисленные  специальные налоговые режимы, при  исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, руководствуясь п.10 ст. 274 Налогового Кодекса Российской Федерации, не должны учитывать доходы и расходы, относящиеся к этим режимам. 
Отдельными статьями НК РФ для некоторых категорий налогоплательщиков установлены особенности определения налоговой базы:

• банки;
• страховщики;
• негосударственные пенсионные фонды;
• профессиональные участники рынка ценных бумаг;
• операции с ценными бумагами;
• операции с финансовыми инструментами срочных сделок.

Организации, осуществляющие внешнеэкономическую деятельность, при определении прибыли исключают из выручки от реализации продукции, работ и услуг уплаченные экспортные пошлины.

Законом предусмотрена корректировка  доходов, полученных в натуральной  форме в результате реализации товаров через товарообменные операции.

При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с  начала налогового периода.

Под налоговым периодом, согласно п.1 ст. 55 Налогового Кодекса Российской Федерации, следует понимать календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.

Налоговый период может состоять из нескольких отчетных периодов. Налоговым  периодом по налогу на прибыль организаций  в соответствии с нормами ст. 285 Налогового Кодекса Российской Федерации признается календарный год.

Для правильного определения прибыли  необходимо сравнивать доходы и расходы, относящиеся только к текущему периоду. Отнесение возникших доходов  и расходов к доходам и расходам текущего отчетного (налогового) периода  подразумевает их учет при исчислении налоговой базы за текущий отчетный (налоговый) период.

При этом следует различать моменты  возникновения доходов и расходов, которые зависят от метода, применяемого налогоплательщиком для целей исчисления налога на прибыль, - метода начисления или кассового метода и порядка  отнесения тех или иных видов  доходов и расходов к доходам  и расходам отчетного (налогового) периода³.

Результатом деятельности налогоплательщика  может быть как прибыль, так и  убыток, представляющий собой отрицательную  разницу между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения. Доходы и расходы определяются в  порядке, предусмотренном гл.25 Налогового Кодекса Российской Федерации.

Если в отчетном (налоговом) периоде  налогоплательщиком получен убыток, то в данном (отчетном) налоговом  периоде налоговая база признается равной нулю, что установлено п. 8 ст. 274 Налогового Кодекса Российской Федерации.

Порядок переноса убытков, полученных налогоплательщиком, определен ст. 283 Налогового Кодекса Российской Федерации. В частности, согласно ст. 282 Налогового Кодекса Российской Федерации, налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде или предыдущих налоговых периодах, имеют право уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение  десяти лет, следующих за налоговым  периодом, в котором убыток получен. На текущий налоговый период может  быть перенесена вся сумма полученного  в предыдущем налоговом периоде  убытка.

В аналогичном порядке убыток, не перенесенный на ближайший следующий  год, может быть перенесен целиком  или частично на следующий год  из последующих девяти лет.

Сумма убытка за предыдущий налоговый  период может уменьшать налоговую  базу как за соответствующий отчетный (1 квартал, полугодие, 9 месяцев года), так и за налоговый период при  соблюдении условий переноса убытка.

Следовательно, налогоплательщик, получивший убыток, подлежащий переносу на будущее, вправе на всю сумму неперенесенного  убытка (либо части суммы этого  убытка) уменьшать сумму налоговой  базы в налоговой декларации за отчетный (налоговый) период текущего года. 
В частности, ст. 280 Налогового Кодекса Российской Федерации предусмотрен особый порядок определения дохода от реализации, а также учета прибыли и убытка при совершении операций с ценными бумагами.

Налоговым Кодексом  Российской Федерации  установлено ограничение, в соответствии с которым при определении  налоговой базы прибыль от основной деятельности не может быть уменьшена  на сумму убытка, полученного от операций с ценными бумагами. При  этом Налоговый Кодекс Российской Федерации  не ограничивает возможность уменьшения прибыли, полученной при совершении операций, на суму убытка, полученного  от основной деятельности.

Помимо налога на прибыль, организации, осуществляющие различные виды деятельности, обязаны уплачивать и другие налоги. Одним из таких налогов является налог на игорный бизнес⁴.

Игорный бизнес представляет собой предпринимательскую деятельность, связанную с извлечением организациями или индивидуальными предпринимателями доходов в виде выигрыша и (или) платы за проведение азартных игр и (или) пари, не являющуюся реализацией товаров (имущественных прав), работ или услуг. 
При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, согласно п.9 ст.274 Налогового Кодекса Российской Федерации, в составе доходов и расходов налогоплательщика не учитываются доходы и расходы, которые подлежат налогообложению в соответствии с главой 29 "Налог на игорный бизнес" Налогового Кодекса Российской Федерации.

Для налогоплательщиков, являющихся организациями игорного бизнеса, а  также организаций, получающих доходы от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, установлена обязанность  ведения раздельного учета доходов  и расходов по такой деятельности. В случае невозможности распределения  расходов расходы следует распределять пропорционально доле доходов от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, в общей доле доходов  организации по всем видам деятельности, осуществляемой организацией.

 

 

 

 

 

 

2. Специфика определения  налоговых баз

2.1.Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях

Сумма налога на доходы от долевого участия  в деятельности организаций (дивиденды) определяется с учетом следующих  положений.

Если источником дохода является иностранная  организация, сумма налога в отношении  полученных дивидендов определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из суммы полученных дивидендов и ставки 15%.

При этом налогоплательщики, получающие дивиденды от иностранной организации  не вправе уменьшить сумму налога, на сумму, исчисленную и уплаченную по месту нахождения источника дохода, если иное не предусмотрено международным  договором.

Если источником дохода является российская организация, указанная организация  признается налоговым агентом. При  этом сумма налога, подлежащая удержанию  из доходов получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом  исходя из общей суммы налога и  доли каждого налогоплательщика  в общей сумме дивидендов.

Общая сумма налога определяется по формуле:

9% * (Сумма дивидендов, подлежащих  распределению между акционерами  (участниками) в текущем налоговом  периоде - Сумма дивидендов, подлежащих  выплате налоговым агентом - Сумма  дивидендов, полученных налоговым  агентом в текущем отчетном (налоговом)  периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, если данные  суммы дивидендов ранее не  участвовали в расчете при  определении облагаемого налогом  дохода в виде дивидендов).

Если полученная разница  отрицательна, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.

Если российская организация - налоговый агент выплачивает  дивиденды иностранной организации  и (или) физическому лицу, не являющемуся  резидентом РФ, налоговая база налогоплательщика - получателя дивидендов по каждой такой  выплате определяется как сумма  выплачиваемых дивидендов и к  ней применяется ставка 15%.

2.2.Особенности определения налоговой  базы налогоплательщиками, осуществляющими  деятельность, связанную с использованием  объектов обслуживающих производств  и хозяйств 

Налогоплательщики, в состав которых  входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств  и хозяйств, определяют налоговую  базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам  деятельности.

К обслуживающим производствам  и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

К объектам жилищно-коммунального  хозяйства относятся жилой фонд, гостиницы, дома и общежития для приезжих, объекты внешнего благоустройства, искусственные сооружения, бассейны, сооружения и оборудование пляжей, а также объекты газо-, тепло- и электроснабжения населения, участки, цехи, базы, мастерские, гаражи, специальные машины и механизмы, складские помещения, предназначенные для технического обслуживания и ремонта объектов жилищно-коммунального хозяйства социально-культурной сферы, физкультуры и спорта.

К объектам социально-культурной сферы относятся объекты здравоохранения, культуры, детские дошкольные объекты, детские лагеря отдыха, санатории, базы отдыха, пансионаты, объекты физкультуры и спорта, объекты непроизводственных видов бытового обслуживания населения (бани, сауны).

В случае, если подразделением получен  убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием указанных  объектов, убыток признается при соблюдении следующих условий:

• если стоимость товаров, работ, услуг, реализуемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием указанных объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность;
• если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями;
• если условия оказания услуг, выполнения работ налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями.

Если не выполняется хотя бы одно из условий, убыток налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий  10 лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

Налогоплательщики, которые  являются градообразующими и в состав которых входят структурные подразделения  по эксплуатации объектов жилищного  фонда, вправе принять для целей  налогообложения фактически осуществленные расходы на содержание указанных  объектов. Указанные расходы признаются в пределах нормативов.