Налоговые правонарушения

Налоговым правонарушением признается виновно  совершенное противоправное (в нарушение  законодательства о налогах и  сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым  кодексом установлена ответственность.

За нарушение  законодательства о налогах и  сборах должностные лица могут нести  налоговую, административную или уголовную  ответственность.

Принцип оперативности налогового планирования заключается в том, что разработанная  предприятием налоговая политика должна оперативно корректироваться с учетом всех изменений в действующей  системе налогообложения.

 При  этом могут корректироваться  не только основные направления  налоговой политики, но и виды  хозяйственных операций, а также  направления всей хозяйственной  деятельности.

Отечественным законодательством предусмотрены  четыре вида юридической ответственности, за нарушения законодательства, которые различаются в зависимости от отраслевой принадлежности юридических норм, их закрепляющих:

Уголовная ответственность - наступает за совершение преступлений, предусмотренных уголовным законодательством.

Административная  ответственность - наступает за посягательство субъектами права на общественные отношения, связанные с государственным  управлением, основанные на отношениях власти и подчинения.

Гражданско-правовая ответственность - выражается в применении к правонарушителю в интересах  другого лица либо государства установленных  законом или договором мер воздействия имущественного характера.

Дисциплинарная  ответственность - связана с нарушением трудовой дисциплины.

Говоря  об ответственности в налоговом  праве, следует, в основном, иметь  ввиду нормативное регулирование административной ответственности за нарушение налогового законодательства.

До принятия 20 декабря 2001 года нового КоАП РФ, Законодательство об административных правонарушениях  полностью не  было кодифицировано.

 Отдельные  его акты и нормы определяли  виды налоговых правонарушений  и круг их субъектов. До принятия  Налогового кодекса ответственность  за налоговые правонарушения  определялась многими нормативными  актами.

 В частности Законом РФ от 27 декабря 1991 г. №2118-1 “Об основах налоговой системы в Российской Федерации”, Законом РСФСР от 21 марта 1991 г. № 943-I “О Государственной налоговой службе РСФСР”, Указом Президента РФ от 23 мая 1994 г. № 1006 “Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей”, Законом РФ от 18 июня 1993 г. №5215-1 “О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением”, “Временными правилами аудиторской деятельности в Российской Федерации”, утвержденными указом Президента РФ от 22 декабря 1993 г. № 2263,  указом Президента РФ от 18 августа 1996 г. №1212 “О мерах по повышению собираемости налогов и других обязательных платежей и упорядочению наличного и безналичного денежного обращения”  и, конечно, Кодексом об административных правонарушениях.

Налоговые отношения регулировались не только законами, но и  подзаконными актами. Значение этих актов было особенно велико в первом этапе становления российского налогового законодательства (1991-1998 годах).

Всего “...насчитывалось  более тысячи нормативных актов, регулирующих налоговые отношения, из них всего 20 законов, 100 Указов Президента Российской Федерации, 100 правительственных постановлений. Остальные акты были изданы различными ведомствами”.

Необходимость такого регулирования отчасти объяснялась  низким качеством законов о налогах, их чрезмерной “лаконичностью”. Например, Закон РФ от 06.12.91 N 1992-1 “О налоге на добавленную стоимость”  содержал всего 10 статей. Недостатки законодательства восполнялись инструкциями.

Однако  ведомственные акты вызывают к себе, и в большинстве случаев обоснованно, негативное отношение: на практике инструкциями нередко искажается содержание законов, бюрократизируется система отношений, ущемляются права и законные интересы налогоплательщиков.

Органы  исполнительной власти должны быть строго ограничены в своих юридических  возможностях.

Закон предполагает использование принуждения для  того, чтобы заставить налогоплательщика  выполнить свою обязанность.

 Поскольку  налог представляет собой законодательное  ограничение свободы и права  собственности налогоплательщика,  то и осуществление власти  в сфере налогов должно быть  ограничено.

Важно помнить, что ведомственные инструкции не могут устанавливать или изменять налоговые обязательства налогоплательщиков, их назначение – регламентировать наиболее совершенные и, в меру разумной необходимости, единообразные способы практической деятельности органов управления, связанной с правильным и своевременным взиманием налогов.

 Поэтому  совершенствование налогового законодательства  идет не по пути развития  подзаконного нормотворчества, а  путем совершенствования самих  законов о налогах, кодификации  налогового законодательства, установления  таких механизмов преодоления  пробелов в законодательстве, которые  позволяли бы, не прибегая к  изданию инструкций, определять  правильный вариант поведения  на основании самого закона.

С принятием  Налогового Кодекса РФ  ответственность за административные налоговые правонарушения наступает исключительно, если содержат признаки, предусмотренные Разделом  VI Налогового Кодекса РФ  “Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение”.

Необходимо  заметить, что установить вину, привлечь к ответственности, применить санкции  в соответствии с Налоговым кодексом  может только суд. Это пример борьбы налогоплательщиков за свои права. Вот  вкратце история вопроса:

Статьей 13 Закона РФ от 27.12.91 N 2118-1 “Об основах  налоговой системы в Российской Федерации”  было предусмотрено производить взыскание недоимки по налогам и другим обязательным платежам, а также сумм штрафов и иных санкций, предусмотренных законодательством, с юридических лиц - в бесспорном порядке, а с физических лиц - в судебном.

Аналогичные права осуществлять такие действия имели органы налоговой полиции  в соответствии с Законом РФ от 24.06.93 N 5238-1.

Практически до 1997 года данная норма, содержащаяся в указанных выше законах, не вызывала сомнений в своей правомерности. Однако в 1996-1997 годах был принят ряд  документов Конституционного Суда РФ, по-новому определяющих действие данной статьи.

Так, постановлением Конституционного Суда РФ от 17.12.96 N 20-П  было установлено, что взыскание всей суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли), а также различного рода штрафов по своему существу выходит за рамки налогового обязательства как такового.

Далее констатировалось, что при наличии налогового правонарушения орган налоговой полиции вправе принять решение о взыскании  штрафа с юридического лица.

Это решение  может быть в установленном порядке  обжаловано юридическим лицом в  вышестоящий налоговый орган  и/или в суд.

 В  случае такого обжалования взыскание  штрафа не может производиться  в бесспорном порядке, а должно  быть приостановлено до вынесения  судом решения по жалобе налогоплательщика.

Таким образом, бесспорный порядок взыскания штрафов, предусмотренный оспариваемым положением, в случае несогласия налогоплательщика  с решением органа налоговой полиции  является превышением конституционно допустимого ограничения права, закрепленного в ст. 35 (часть 3) Конституции  РФ, согласно которой никто не может  быть лишен своего имущества иначе  как по решению суда.

Взыскание же с юридических лиц недоимки по налогам, а также пени в случае задержки уплаты налога в бесспорном порядке, как было отмечено в этом постановлении, не противоречит Конституции  РФ.

Следует обратить внимание на следующее: упоминание в вышеуказанном постановлении  только органов налоговой полиции  сразу же вызвало вопрос: следует  ли относить соответствующие выводы Конституционного Суда РФ к налоговым  инспекциям?

Первоначально мнение было таково: данное решение  Конституционного Суда РФ имеет обязательную силу только для органов налоговой  полиции.

Однако  в последующем Определении от 06.11.97 N 111-О  Конституционный Суд РФ подвел итог в оценке правомерности взыскания с юридических лиц штрафов и иных санкций налоговыми органами.

В нем  сказано, что выводы Конституционного Суда РФ относительно бесспорного порядка взыскания с юридических лиц сумм штрафов и иных санкций распространяются и на положения ст. 13 Закона РФ “Об основах налоговой системы в Российской Федерации”. Бесспорный порядок взыскания с юридических лиц указанных сумм без их согласия признан неконституционным вне зависимости от того, каким органом - налоговой полицией или налоговой инспекцией - принимается решение о производстве взыскания.

Далее выводы Конституционного Суда РФ были закреплены законодательно путем внесения в  Налоговый Кодекс.

Судебный  порядок разрешения споров (в том  числе о деньгах) является межотраслевым  институтом и пронизывает всю  правовую систему любого демократического государства.

Нормы Налогового Кодекса  РФ об ответственности ориентированы именно на то, чтобы привести соотношение налогов и санкций в подобающий ему вид. Бюджет пополняется за счет налогов, а цель санкций – обеспечить исполнение налогоплательщиком его обязанностей, а не пополнить бюджет.

Прежде  чем говорить об ответственности  в налоговом праве, необходимо дать общую характеристику административной ответственности в налоговом  праве.

Основанием  административной ответственности  является административное правонарушение, т.е. противоправное, виновное действие (бездействие), за которое законодательством  предусмотрена административная ответственность”.

Таким образом, можно выделить следующие признаки административной ответственности:

- Антиобщественность;

- Противоправность;

- Виновность;

- Наказуемость;

Те же признаки можно выделить в определении, данном в Налоговым Кодексом РФ  “Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и их представителей, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность”. 

То есть Налоговый Кодекс РФ  сужает определение, административная ответственность выступает уже родовой по отношению к налоговой ответственности.

Исходным  в характеристике указанных признаков  является понятие деяние. Это акт  волевого поведения – действие или  бездействие. Действие есть активное невыполнение обязанности, законного требования. Бездействие – пассивное невыполнение обязанности.

Антиобщественность деяния определяется причинением вреда обществу и государству. Какое деяние в рамках института административной ответственности является антиобщественным, определяется законодательством.

 В  частности статья 57 Конституции  РФ гласит: “Каждый обязан платить  законно установленные налоги  и сборы”,  а Налоговый Кодекс РФ  повторяет “...1. Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.”.

Противоправность  заключается в совершении деяния, нарушающего нормы права, в данном случае нормы Налогового Кодекса.

Виновность  деяние означает, что оно совершено  умышленно или по неосторожности. “Наличие вины – обязательный признак  налогового правонарушения, отсутствие вины исключает признание деяния административным правонарушением”.

Вина  организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости  от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Налоговый Кодекс вводит перечень обстоятельств  исключающих вину налогоплательщика. Это:

“1) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и  непреодолимых обстоятельств;

2) совершение  деяния, содержащего признаки налогового  правонарушения, налогоплательщиком - физическим лицом, находившимся  в момент его совершения в  состоянии, при котором это  лицо не могло отдавать себе  отчета в своих действиях или  руководить ими вследствие болезненного  состояния;

3) выполнение  налогоплательщиком или налоговым  агентом письменных указаний  и разъяснений, данных налоговым  органом или другим уполномоченным  государственным органом или  их должностными лицами в пределах  их компетенции”.

Наказуемость  подразумевает, что административным правонарушением признается только такое деяние, за которое предусмотрена  административная ответственность.

 В  данном случае такая ответственность  должна быть предусмотрена Налоговым  Кодексом.

В законодательстве об административных правонарушениях  “отсутствует понятие состава административного  правонарушения, но его содержанием  обосновывается содержание и сущность такого понятия”. Элементами состава  административного правонарушения являются: