Развитие механизмов налогового контроля

Во второй главе  «Система налогового контроля России: институты и механизмы взаимодействия» обоснованы критерии классификации налогового контроля, определены институты налогового контроля, функции и методические подходы к их взаимодействию в Российской Федерации.

К числу важнейших  критериев относится определение форм, методов и видов контроля.

При определении форм контроля следует исходить из того, что содержание является определяющей стороной предмета, а форма –  способ выражения и внутренней организации.

Форма налогового контроля - это регламентированный нормами налогового законодательства способ организации, осуществления и формального закрепления результатов мероприятий налогового контроля.

В соответствии со ст. 82 Налогового кодекса РФ,  формой налогового контроля является комплекс мероприятий, осуществляемых налоговыми органами на постоянной основе.

Содержание контрольной  деятельности, конкретная форма контроля в значительной степени определяется приемами, применяемыми контролирующими  органами, отсюда – неразрывная  связь формы и метода .

Конкретные методы налогового контроля можно разделить на следующие группы: документальные, фактические, расчетно-аналитические и информативные (рис. 4).

Методы документального  контроля представляют собой изучение документа как такового. Сюда относятся формальная, счетная (арифметическая) и логическая проверки документов, определение их достоверности и подлинности, юридическая оценка хозяйственных операций и др.

Методы фактического контроля включают в себя инвентаризацию имущества налогоплательщика, привлечение специалиста, контрольный запуск сырья в производство, лабораторный анализ качества и др.

К расчетно-аналитическим методам относятся вспомогательные и косвенные. Вспомогательные методы включают экономический анализ, технико-экономический анализ, группировки и обобщение, метод «контрольного сличения остатков» (определение максимально возможного остатка за данный период).

 

 

Рис. 4. Классификация  методов налогового контроля

 

Косвенные (нетрадиционные) методы включают контроль ценообразования  налоговыми органами, метод внутреннего сравнительного анализа, методы внешнего сравнительного анализа (расчет по аналогии), метод анализа собственного капитала и др.

Информативные методы включают получение объяснений налогоплательщиков, различных сведений согласно запросам налоговых органов и т.п.

Виды контроля выделяются в зависимости от субъектов контрольной деятельности, их полномочий, применяемых форм, методов контроля, задач контрольной деятельности, глубины контрольных мероприятий, времени их проведения и др. В конечном счете, виды контроля определяются характеристикой того или иного элемента налогового контроля (например, субъект, объект, метод), а также местом и временем проведения.

В целях защиты своих  публичных интересов в налоговых  отношениях государство вырабатывает специальный механизм взаимодействия с каждым конкретным налогоплательщиком, который обеспечил бы надлежащее исполнение им своих обязанностей. Для этого государство создает специальный орган и наделяет его властными полномочиями по отношению к обязанным лицам. Путем законодательного регулирования взаимоотношений уполномоченных органов и налогоплательщиков обеспечивается определенный баланс государственных и частных интересов.

Контрольная деятельность в сфере налогообложения приобрела  юридическую значимость. В Налоговом кодексе РФ впервые закреплены инструментарий, формы налогового контроля, понятие и содержание налоговых проверок, их особенности применительно к различным задачам налогообложения. Однако экономическая сущность налоговой контрольной деятельности не раскрыта, что вызвало необходимость систематизации форм и методов налогового контроля с позиций обеспечения экономической безопасности и повышения эффективности налогового контроля.

Субъекты налогового контроля (институт государственного управления налогообложения) – специализированные государственные органы, которым в соответствии с налоговым законодательством предоставлены полномочия в сфере налогового контроля в отношении организаций и физических лиц (налоговые и таможенные органы). Субъекты налогового контроля реализуют свои полномочия в отношении плательщиков налогов, сборов, подлежащих внесению в бюджетную систему.

В настоящее время  понятия «государственные органы, являющиеся участниками налоговых правоотношений» (ст. 9 НК), и «субъекты налогового контроля» совпадают. В налоговых правоотношениях только налоговые и таможенные органы (налоговая администрация) наделены властными полномочиями от имени государства.

В западных странах налогоплательщик обязан вносить суммы налогов  на счет налогового органа. Налоговый орган осуществляет учет налоговых поступлений, осуществление перерасчетов и взаиморасчетов по налогам, распределение и перечисление налоговых доходов. Налоговые органы должны тщательно отбирать банки, в которых они держат свои счета по сбору налогов.

В России, в отличие от западных стран, сбор налогов не является функцией налоговых органов.  Налогоплательщики вносят суммы налоговых платежей на счета бюджета, а не налоговых органов (ст. 30 НК РФ). Финансовый (бюджетный) контроль налоговых доходов, осуществляемый финансовыми органами, заключается в учете поступлений налоговых доходов на основе расчетных документов налогоплательщика, а также контроле  возврата излишне уплаченных сумм.

В России некоторые государственные  органы, не являющиеся по закону участниками налоговых правоотношений, выполняют определенные функции в сфере налоговых правоотношений (Минфин РФ, Счетная палата, другие государственные органы). Это следует из содержания налоговых  правоотношений, в рамках которых реализуются соответствующие властные полномочия  (ст. 3 Налогового кодекса РФ).

Структура налоговых  органов соответствует федеративному  устройству  Российской Федерации  изложена  на рис. 5.

 

Рис. 5. Принципиальная схема структуры Федеральной  налоговой службы Российской Федерации

Налоговые органы образуют единую централизованную систему с вертикальной структурой подчинения и назначения. Такое единство определено единством налоговой политики и необходимо для единообразного применения налогового законодательства. Оно обеспечивается тем, что функции контроля налогообложения осуществляют только органы ФНС.

Организация работы подразделений  налоговых органов (на всех уровнях  налоговой службы) может строиться:

- по видам налогов   или по категориям налогоплательщиков,

- по функциям, которые  выполняют сотрудники (например, учет налогоплательщиков, ввод и обработка информации, проведение камеральных и выездных проверок, информационно-разъяснительная работа, разбор жалоб и др.). Первый подход называется отраслевым, второй – функциональным (предметным), возможно их сочетание.

В соответствии с Налоговым  кодексом РФ, Законом «О налоговых  органах Российской Федерации», налоговые  органы решают свои задачи во взаимодействии с федеральными органами исполнительной власти, органами государственной власти субъектов РФ и местного самоуправления.

Важнейшей целью деятельности ОВД является выявление, предупреждение и пресечение налоговых преступлений и правонарушений, обеспечение безопасности сотрудников налоговых органов, выявление, предупреждение и пресечение нарушений в налоговых органах.

Налоговый контроль, осуществляемый налоговыми органами, создает условия  для эффективного функционирования налоговой системы, содействуя тем  самым реализации налоговой политики государства путем своевременного и полного формирования его финансовой базы.

Взаимодействие налоговых  и правоохранительных органов в  широком смысле слова осуществляется в первую очередь в целях обеспечения  экономической безопасности Российской Федерации.  

В узком смысле слова  взаимодействие налоговых и правоохранительных органов представляет собой комплекс определенных мер. В качестве форм взаимодействия можно выделить следующие:

• обмен информацией;
• выездные налоговые проверки с участием ОВД;
• подготовка совместных аналитических материалов;
• издание совместных приказов и других документов;
• проведение совместных служебных расследований.

Правоохранительные и  налоговые органы, спецслужбы взаимодействуют  между собой в сфере охраны водных биологических ресурсов и  контроля внешнеторговых операций с  продукцией рыбного промысла, а также в области контроля за пересечением государственной границы РФ транспортными средствами и перемещением товаров через границу в морских пунктах пропуска. Взаимодействие осуществляется в форме информационного обеспечения в рамках законодательства с применением карточек контроля товаров и транспортных средств; совместных проверок законности внешнеторговых операций и деятельности участников внешнеэкономической деятельности (далее - ВЭД); совместных мероприятий по поддержанию режима государственной границы.

Проводятся совместные аналитические исследования в сфере  перемещения товаров через таможенную границу, осуществляется подготовка совместных предложений по совершенствованию  законодательства в этой области, а  также таможенного и налогового законодательства.  Используются такие формы взаимодействия, как оказание взаимной помощи при обеспечении собственной безопасности сотрудников; обмен специалистами, учебно-методическими материалами по основным направлениям служебной деятельности для проведения консультаций, оказания методической помощи.

В третьей  главе «Оценка методов налогового контроля и их значения при выявлении  налоговых правонарушений и преступлений»  проведен анализ сложившихся форм и методов налогового контроля.

Характеристика  методов фактического контроля. Методы фактического контроля имеют самостоятельное значение, но наиболее часто они применяются в комплексе с методами документального контроля. Анализ документов может предшествовать фактической проверке,  производиться в ходе нее или позднее. Независимо от этого, целью фактической проверки чаще всего является выяснение соответствия  содержания документа действительному состоянию хозяйственной операции.

Наиболее эффективны такие методы фактического контроля, как инвентаризация имущества, проверка объема фактически выполненных работ, контрольный  запуск сырья в производство.

Инвентаризация имущества  позволяет выявить скрытые от учета основные средства, материально-производственные запасы, оборудование и другие ценности, используемые для получения неучтенного дохода и ухода от налогообложения, то есть выявление признаков теневой экономики.

Проверка объема фактически выполненных работ достаточно трудоемкая форма налогового контроля. Как правило, эта форма применяется в производствах, где имеют место в процессе производственной деятельности так называемые скрытые работы, например, в строительстве, где должны контролироваться основные этапы строительного производства, начиная от фундаментных работ, проведения электропроводки и т.д. Для осуществления этой формы контроля рекомендуется привлечение специалиста.

Контрольный запуск сырья в производства осуществляется в целях контроля соблюдения технологических документов и процессов, утвержденных в организациях. Применяется для выявления незаконного списания увеличенного расхода сырья и материалов для дальнейшего его использования уже в корыстных целях.

Налоговая экспертиза (НЭ) производится специалистом в области теории бухучета, экономики предприятий, валютного  регулирования и валютного контроля. Предметом НЭ является установление обстоятельств, подтверждающих (опровергающих) соответствие содержания исследуемых документов, операций, действий хозяйствующего субъекта требованиям налогового законодательства и правилам бухучета.

В группе расчетно-аналитических методов наиболее эффективен метод нормативного контрольного сличения, который является производным от метода взаимной сверки документов и применяется для выявления различных отклонений от установленных норм. Суть его заключается в проверке главным образом количественной информации о движении однородных ценностей за межинвентаризационный период на предприятиях торговли и общественного питания.

Технико-экономические  расчеты применяются в ходе налоговой проверки для определения правильности плановых показателей, норм материальных и трудовых затрат, смет цеховых и общезаводских расходов, сметных ассигнований по отдельным статьям затрат.

В четвертой  главе «Основные направления  совершенствования механизмов налогового контроля» дано обоснование и предложены модель организации камеральной налоговой проверки, смоделирована поэтапная организация выездной налоговой проверки, даны предложения по совершенствованию взаимодействия налоговых органов с другими государственными структурами, по упорядочению участия органов внутренних дел в выездных налоговых проверках.

Наличие моделей или  знание алгоритма действий в определенных условиях и при проведении контроля дает выигрыш во времени при разработке налоговых мероприятий, возможность  избежать организационных и процессуальных ошибок, а также - возможность применения разработанной модели многократно с учетом соответствующих дополнений и изменений, исходя из реальной ситуации.

Камеральная налоговая  проверка - это наименее трудоемкая форма налогового контроля: трудозатраты на ее проведение на несколько порядков ниже, чем на проведение выездной налоговой проверки. Налогоплательщик специально не информируется о проведении камеральной налоговой проверки. Камеральная проверка - это прямая обязанность налогового органа, поэтому охват налогоплательщиков данными проверками почти 100- процентный. Камеральная налоговая проверка решает две самостоятельные задачи налогового контроля.

Во-первых, камеральная налоговая проверка является формой налогового контроля по проверке правильности и достоверности сведений, указанных в налоговой декларации. При этом может оцениваться достоверность показателей налоговой отчетности на основе всей имеющейся в налоговом органе информации о налогоплательщике.

Во-вторых, камеральная налоговая проверка выступает как основное средство целенаправленного отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок, с учетом того, что выездные налоговые проверки являются наиболее трудоемкой формой налогового контроля.