Актуальные проблемы совершенствования правового регулирования налогового контроля в финансовой системе в Российской Федерации

Следует отметить, что Конституционный Суд РФ занимается толкованием Конституции РФ, то есть уясняет и разъясняет интерпретирующие нормы. Результатом такого толкования является правовая позиция Конституционного Суда РФ, которая имеет письменную форму и обладает нормативным  значением.

Нормативное толкование Конституционного Суда РФ рассчитано на неоднократное применение, осуществляемого  в отношении широкого круга общественных отношений.

Правовая позиция  Конституционного Суда РФ в отношении  проблем налогообложения, как правило, выражены в особой форме. В ходе рассмотрения дела о проверке конституционности  нормативных актов о налогах и сборах толкует конституционные нормы и формирует основные принципы налогообложения.

Нормативно-правовые акты издаются для того, чтобы содержащиеся в них нормы реализовались  в жизнь.

Под реализацией  налогового законодательства понимается реальное воплощение предписаний норм в правомерном поведении субъектов  налоговых отношений.

При осуществлении налогового контроля важно правильно применить и истолковать налоговое законодательство.

Налоговое законодательство реализуется в разных формах: соблюдение, исполнение, использование и применение.

Соблюдение налогового законодательства – это пассивная  форма поведения, которая имеет  место, когда субъекты налоговых  отношений воздерживаются от совершения действий, запрещаемых законом.

Исполнение налогового законодательства – это активная форма поведения, когда субъекты налогового права исполняют возложенные  на них юридические обязанности.

Использование налогового законодательства – это поведение  субъектов налоговых отношений, когда они по своему усмотрению, желанию используют предоставленные  им права.

Применение налогового законодательства – это властная деятельность должностных лиц налоговых органов, направленная на реализацию предписаний налогового законодательства, которая состоит из рассмотрения конкретного вопроса, дела и вынесения по нему индивидуального решения, обязательного для исполнения налогоплательщиком, налоговыми агентами и другими участниками налоговых отношений.

Долгополов И.О. применение налогового законодательства характеризует следующими признаками:

- осуществляется  в налоговых отношений и в  особых, установленных процессуальными  нормами налогового законодательства  формах. Результатом применения  налогового законодательства является  принятие индивидуального решения  по конкретному вопросу или  делу;

- это всегда  властная деятельность налоговых  органов, которая проявляется  в обязательности исполнения  вынесенного решения другими  участниками налоговых отношений  (налогоплательщиками и налоговые  агенты не являются субъектами  правоприменения налогового законодательства);

- властная деятельность осуществляется в сочетании с иными формами реализации (исполнением, соблюдением, использованием).

Применение налогового законодательства – это сложный  процесс деятельности налоговых  органов, проходящих определенные этапы  при реализации правовых норм посредством  определенных процессуальных действий⁶.

Толкование налогового законодательства – это процесс, направленный на раскрытие подлинного содержания правовых норм в целях  их правильности реализации.

Толкование включает уяснение и разъяснение.

В процессе уяснения должностное лицо старается понять смысл (содержание нормы права) для себя и внутри себя, поэтому оно не имеет внешних норм выражения.

Разъяснение –  это продолжение процесса уяснения, выраженного в совокупности суждений должностного лица налогового органа, раскрывающих содержание толкуемых  норм в письменной либо в устной форме не для себя, а для участником налоговых отношений.

В процессе реализации налогового законодательства возникает  необходимость в правильном и  единообразном применении правовых норм. Такая потребность проявляется в случаях неясностей и пробелов в нормативных актах.

 

 Глава 2. Анализ совершенствования правого регулирования налогового контроля в финансовой системе РФ

 

2.1. Проблемы совершенствования  правового регулирования налогового  контроля в Российской Федерации

 

Практика показывает, что ошибки, допускаемые налогоплательщиками, обычно обусловлены их правовой неграмотностью и неправильным толкованием норм действующего законодательства. В то же время неясность и двусмысленность  отдельных норм закона также могут  ввести налогоплательщиков в заблуждение.

В соответствии с п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ, все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуется в пользу налогоплательщика⁷.

Среди специалистов нет единого мнения относительно того, к каким словам относится  слово «неустранимые» в п. 7 ст. 3 НК РФ. В качестве неустранимых должны рассматриваться только те сомнения, противоречия и неясности, которые  оказалось невозможным устранить, несмотря на использование известных  методов толкования.

Из этого следует, что закрепленная п. 7 ст. 3 НК РФ презумпция правоты налогоплательщика должна применяться при разрешении налоговых  споров только в качестве крайней  меры, когда все иные юридические  средства исчерпаны.

Несмотря на терминологические  споры относительно самого п. 7 ст. 3 НК РФ, судебная власть, действующая на основе принципов самостоятельности, справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия, при разрешении налоговых споров устанавливает оптимальное сочетание государственных, общественных и частных интересов, оценивает определенность соответствующей нормы и нередко указывает на презумпцию правоты (добросовестности) налогоплательщика⁸.

Анализ практики применения законодательства о налогах  и сборах позволяет выделить ситуации, при наличии которых возможны сомнения, противоречия и неясности.

Так, А.В. Демин  дает определения понятиям «сомнение, противоречие, неясность».

«Под сомнением  понимают невозможность для правоприменителя однозначно истолковать  подлежащий применению нормативный акт из-за наличия в нем противоречий или  ясностей. Противоречие – это наличие  двух норм одинаковой юридической силы и взаимоисключающего содержания. Констатирующие нормы могут содержаться как  в тексте одного нормативно-правового  акта, так и в разных актах одного уровня. Неясность – наличие пробелов или оценочных категорий, не позволяющих однозначно установить действительную волю законодателя».

На данный момент в юридической литературе выделяют следующие пробелы в налоговом  законодательстве:

- наличие редакционных  неточностей. В настоящее время  общепризнанным является тезис  о низком юридическом качестве  и неэффективности некоторых  актов российского налогового  законодательства.

При часто вносимых в акты законодательства изменениях и дополнениях повышается риск совершения юридических и технических ошибок и, как следствие, возникновение  разночтений в правоприменении  содержания налоговых правовых норм;

- противоречие  общей и специальной нормы,  наличие двух и более законных  альтернативных вариантов решения спора, каждый из которых достаточно обосновании имеет право на существование. Следует отметить, что правоприменительная практика последних лет выявила в качестве серьезной проблемы вопрос о взаимоотношении и соотношении юридической силы. При конкуренции между актами, изданными одним и тем же органом, применяется более поздний акт, а при расхождении между общим и специальным актами предпочтение отдается специальному.

В определении  Конституционного Суда Российской Федерации  от 05.10.2000 г. № 199-О, Конституционный  Суд РФ указал, что в соответствии с общими принципами права в случае коллизии норм, регулирующих одни и  те же общественные отношения, применению подлежат нормы закона, принятого  по времени позднее, при условии, что в нем не установлено иное, при этом приоритетом над общими нормами обладают специальные нормы⁹;

- неопределенность  толкования терминов. Использование законодательством о налогах и сборах специфических терминов создает трудности для восприятия налоговых обязанностей не только налогоплательщикам, но и правоприменительными органами.

- нечеткое определение  круга лиц, на которых распространяется  действие нормы, либо нечеткое  установление какого-либо из элементов налогообложения. В соответствии с п. 6 ст. 3 Налогового кодекса РФ при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить¹⁰.

В своем Постановлении  от 20.02.2001 года № 3-П, Конституционный  Суд РФ указал, что законы о налогах  должны содержать четкие и понятные нормы. Именно поэтому Налоговый кодекс Российской Федерации предписывает, что необходимые элементы налогообложения (налоговых обязательств) должны быть сформулированы так, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он обязан платить, а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах толкуются в пользу налогоплательщика. Формальная определенность налоговых норм предполагает их достаточную точность, чем обеспечивается их правильное понимание и применение. Расплывчатость налоговой нормы может привести к не согласующемуся с конституционным принципом правового государства произвольному и дискриминационному ее применению государственными органами и должностными лицами в их отношениях с налогоплательщиками и тем самым - к нарушению конституционного принципа юридического равенства и вытекающего из него требования равенства налогообложения, закрепленного пунктом 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации¹¹.

В то же время  Конституционный Суд РФ в определении  от 25.01.2007 № 48-О-О отметил, некоторая  неточность юридико-технического характера, допущенная законодателем при формулировании законоположения, хотя и затрудняет уяснение его действительного смысла, однако не дает оснований для вывода о том, что оно является неопределенным, расплывчатым, не содержащим четких стандартов и, следовательно, не отвечающим принципам  налогового законодательства в правовом государстве¹².

В современных  условиях на налоговый контроль в  России воздействуют следующие факторы:

1. снижение налоговой нагрузки и необходимость улучшения налогового администрирования;
2. проблема реализации рыночного подхода к налоговому контролю;
3. универсализация финансового контроля в целом.

В настоящее время  в России происходит рост потребности  в финансовых ресурсах. Кроме того, уровень бюджетных расходов ниже оптимального уровня расходов, и дальнейшее их совершенствование невозможно. В Российской Федерации общая налоговая база, наряду налоговой конъюнктуры, в значительной степени зависит от реального курса национальной валюты, динамики цен на энергоносители и степени политической стабильности.

Н.А. Попонова указывает, что «В течение последних лет основные налоги в Российской Федерации были реформированы. Налоговая нагрузка сместилась с обрабатывающего сектора на сырьевой, был отменен ряд индивидуальных льгот. Тем не менее, в отличие от Запада, основными налогоплательщиками в России являются не граждане, а предприятия. В Западных странах, где развиты традиции исполнения закона, налоговое законодательство в первую очередь учитывает интересы плательщиков – граждан, следовательно, экономики в целом. В России таких традиций нет, поэтому налоговое законодательство ориентировано в первую очередь не на экономическую целесообразность, а на удобства организации налогов и сборов, защиту от уклонения уплаты налогов¹³.

Как известно, от качества работы налоговых органов  зависит экономическое благополучие государства.

Одним из важнейших  условий стабильности государственной  финансовой системы является обеспечение  устойчивого сбора налогов, надлежащей дисциплины налогоплательщиков. Повышение качества контрольной работы налоговых органов является одним из приоритетных направлений налогового администрирования. При этом, исходя из результатов социального опроса работников налоговых органов, можно выделить основные проблемы, не позволяющие повысить качество контрольной работы.

Одной из самых  важнейшей проблемой является это несовершенство налогового законодательства, которое допускает неоднозначные трактовки и не в полной мере охватывает все возникающие ситуации в сфере налогового контроля.

С жалобой в Конституционный  Суд РФ обратился  ООО "Варм". Основанием к рассмотрению дела явилась  обнаружившаяся неопределенность в  вопросе о том, соответствует  ли Конституции Российской Федерации оспариваемое заявителем законоположение, содержащееся в абз. 4, 5 п. 10 ст. 89 Налогового кодекса РФ.  Вышестоящий налоговый орган провел повторную выездную налоговую проверку, несмотря на решение, вынесенное арбитражным судом. Конституционный Суд РФ в своем Постановлении подчеркнул, что нельзя проводить повторную выездную налоговую проверку вопреки вынесенного решения, иначе это нарушает юридическую силу решений судов.