Бюджетное право России. Налоговое право России

     1. В первую очередь, нам необходимо разобраться с вопросом о взаимозависимости указанных юридических лиц (ООО «МММ» и ООО «Угледобыча»).

          Ст. 20 НК РФ дает нам  определение взаимозависимых лиц, таковыми будут считаться физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

      Так как ст.20 НК содержит указание на случаи, когда эти отношения могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, то для решения вопроса о правомерности установления взаимозависимости лиц в ходе выездной налоговой проверки мы должны более подробно обратиться к этим случаям. П.1 ст. 20 НК РФ указывает на 3 таких случая:

1. одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
2. одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
3. лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

    Однако  данный перечень оснований для признания  лиц взаимозависимыми, не носит исчерпывающий характер, так как п.2 ст.20 НК РФ говорит о том, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

    И здесь мы должны сделать важное замечание. Если основания для признания лиц взаимозависимыми не соответствуют перечисленным в п.1 ст.20 НК РФ, то установление факта взаимозависимости лиц может осуществляться только судом. Это следует не только из смысла п.2 ст.20 НК РФ («суд может признать»), но и подтверждается п.1 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.03.2003 г. - установление факта взаимозависимости лиц по обстоятельствам иным, чем перечислены в п. 1 ст.20 НК РФ, судом осуществляется с участием налогового органа и налогоплательщика в ходе рассмотрения дела, касающегося обоснованности вынесения решения о доначислении налога и пеней (статья 40 Кодекса). Как следует из этого, в таких случаях установление  факта взаимозависимости лиц исключительно налоговым органом и принятие решения о доначислении налога будет являться неправомерным. Однако это не означает, что если в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган придет к выводу о взаимозависимости лиц, то он будет не вправе указать это в акте выездной налоговой проверки.

    А как быть в ситуациях, связанных  с основаниями, указанными в п.1 ст.20 НК РФ? В отличие от п.2 указанной статьи НК ничего говорит нам об участии суда в процедуре установления факта взаимозависимости. Тогда мы можем предположить, что согласно п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимость устанавливается налоговым органом в рамках проводимых им форм налогового контроля, перечисленных в ст. 82 НК РФ. К ним относятся и налоговые проверки, а они в соответствии со ст.87 НК делятся на камеральные и выездные.

    Таким образом, мы можем говорить, что фактически, НК содержит два порядка для установления взаимозависимости лиц -  внесудебный и судебный. 

2. Однако не менее важным вопросом будет являться наличие взаимозависимости именно между этими двумя юридическими лицами. Для его решения нам нужно будет соотнести фактические обстоятельства дела с положениями ст.20 НК РФ:

- о том, что одно хозяйственное общество непосредственно или косвенно участвует в другом, мы говорить не можем исходя из условий задачи;

- о подчинении  одного должностного лица другому  в силу должностного положения  мы говорить не можем также в силу условий задачи;

- конечно не о брачных отношениях, не об отношениях свойства и об отношениях между усыновителем и усыновленным, а также попечителя и опекаемого  также речи не идет. Но об отношениях родства, в соответствии с семейным законодательством РФ мы можем говорить.

Ст. 14 Семейного  Кодекса РФ определяет близких родственников, и к ним относит, в том числе  и полнородных и неполнородных братьев и сестер. А в соответствии с условиями задачи, директор ООО «МММ» по совмести-

тельству работает заместителем президента ОАО «Артемовский лопатный

завод» (родного  брата директора ООО «Угледобыча»). То есть, видимо, президентом ОАО «Артемовский лопатный

завод» является родной брат директора ООО «Угледобыча». При такой ситуации, мы можем предположить, что действительно, учитывая существующие отношения родства, они оказали влияние на условия или экономические результаты деятельности данных юридических лиц. И таким образом, у налогового органа были основания, чтобы прийти к выводу о взаимозависимости этих юридических лиц (отметим, что отношения родства могут подтверждаться и на основании норм ГК РФ).

     Любопытно, что если президентом ОАО «Артемовский лопатный

завод» является родной брат директора ООО «Угледобыча», а директор ООО «МММ» по совмести-

тельству работает заместителем президента ОАО «Артемовский лопатный

завод», то здесь можно было бы говорить о зависимости заместителя президента от самого президента ОАО «Артемовский лопатный

завод». Что также подтверждает выводы сделанные нами выше.

      В качестве альтернативного обоснования наличия взаимозависимости можно указать подход, в соответствии с которым эта взаимозависимость будет обосновываться не на основании п.1 ст.20, а п.2 ст.20. Конституционный Суд РФ в Определении от  04.12.2003 № 441-О,  указал, что при рассмотрении дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пени, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). И в этом же определении КС РФ отметил, что основанием признания лиц зависимыми может служить их заинтересованность в совершении сделки. В таком случае мы можем предположить о наличии заинтересованности в удачной сделке между родными братьями, а значит и о взаимозависимости между ООО «МММ» и ООО «Угледобыча». 

          Вместе с тем  первый вариант решения этого  вопроса представляется более обоснованным, и мы можем говорить о правомерности установления взаимозависимости между этими юридическими лицами. Так как основание соответствует п.1 ст.20 НК РФ, то и внесудебный порядок установления взаимозависимости не противоправен. А последствием установления взаимозависимости является право налогового органа проверить правильность применения цен по сделке в целях осуществления контроля за полнотой исчисления налогов (пп.1 п. 2 ст.40 НК РФ). 

    3. Значимость определения  уровня отклонения цены сделки от рыночной цены подчеркивается и НК РФ (ст.40) и информационным письмом Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.03.2003 г. (например, в п.4 и 5).

      Так как в нашем случае речь идет о  разбирательстве в арбитражном суде, то нам нужно будет обратиться к АПК РФ. На основании главы 7 АПК, мы можем сказать, что ООО «Угледобыча» может обосновать свою позицию следующими процессуальными средствами:

- представить  документы, которые подтверждают  применение рыночной цены при  сделке. Они будут выступать в  качестве письменных доказательств (ст. 75 АПК РФ);

- ходатайствовать  о вызове свидетелей арбитражным  судом для участия в арбитражном  процессе, которые бы подтвердили  применение рыночной цены при  сделке (ст. 88 АПК РФ);

- ходатайствовать  перед судом о назначении экспертизы, результаты которой подтвердили бы применение рыночной цены при сделке (ст.82 АПК РФ);

- представители  ООО «Угледобыча» могут представить  свои объяснения по делу, которые  бы подтвердили применение рыночной  цены при сделке (ст.81 АПК РФ).

      Налоговый орган может использовать те же процессуальные средства, но с противоположной целью. Практически, может быть представлен анализ цен, которые используются в данном регионе при аналогичных сделках, прайс-листы других организаций, занимающихся подобными сделками и т.д. 

4.

Основанием для  привлечения к налоговой ответственности (равно как и для доначисления налога/пени) является совершение налогоплательщиком нарушения законодательства о налогах  и сборах. Факт совершения налогового правонарушения оформляется решением налогового органа. А решение налогового органа выносится в ходе рассмотрения дела о налоговых правонарушениях. Таким образом, такие правонарушения как грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ), неуплата или неполная уплата сумм налога (ст. 122 НК РФ) и невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК РФ) могут быть выявлены только в рамках налоговых проверок. Соответственно и привлечь за их совершение возможно также лишь по результатам выездной или камеральной налоговой проверки.  
 

Задача 3.

ООО «Рога  и копыта» 20 мая 2003 г. обратилось в  налоговый орган

Лобвы с требованием зачета 300 тыс. руб. как излишне уплаченной суммы

налога  на прибыль в счет будущих периодов. Налоговый орган отказал

удовлетворить заявление в связи с тем, что  переплаты налога не было. ООО

«Рога и копыта» обжаловало его отказ, и 30 июля 2003 г. решение суда,

удовлетворившее требование налогоплательщика, вступило в законную силу.

Однако 20 июля 2003 г. ООО «Рога и копыта» поставили на учет в межрайонный налоговый орган по крупнейшим налогоплательщикам.

Какая налоговая инспекция  должна будет исполнить  решение суда?

Определите  с учетом положений  Налогового кодекса  РФ и Бюджетного кодекса РФ, каков порядок исполнения данного решения? Как действующее законодательство определяет процедуру зачета излишне уплаченной суммы налога в счет предстоящих платежей (будущих перидов)? 

I.

Право налогоплательщика  на своевременный зачет суммы  излишне уплаченного налога предусмотрено п.5 ст.21 НК РФ.

     Зачету  излишне уплаченной суммы налога посвящена глава 12 НК РФ. А процедуру зачета мы можем проследить, исследуя ст.78 НК РФ.

1. Налоговый  орган обязан сообщить налогоплательщику  о каждом ставшем известным  налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога не позднее 1 месяца со дня обнаружения такого факта.

2. В случае обнаружения фактов, свидетельствующих о возможной излишней уплате налога, налоговый орган вправе направить налогоплательщику предложение о проведении совместной выверки уплаченных налогов. Результаты такой выверки оформляются актом, подписываемым налоговым органом и налогоплательщиком

3. Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа, которое принимается в форме заключения . Налоговый кодекс не устанавливает срока для подачи такого заявления налогоплательщиком в налоговый орган. Как правило, в судебной практике приходят к выводу о 3-летнем сроке с момента излишней уплаты по аналогии с п.8 ст.78 НК РФ, устанавливающей срок для подачи заявления о возврате.

4. Такое решение  выносится в течение 5 дней после получения заявления при условии, что эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога. Возникает вопрос о возможности зачета переплаты, если сумма переплаты и налоговый платеж не совпадают по уровням бюджетной системы РФ. Логика статьи 78 НК РФ требует в этом случае осуществить вначале возврат переплаченной суммы (при отсутствии либо погашении недоимки в этот же бюджет), а уже потом налогоплательщик может осуществить необходимый ему платёж. Однако такая схема грозит потерями как для налогоплательщика, так и для бюджетов. У налогоплательщика может возникнуть просрочка уплаты налога и, как следствие, пени, а бюджеты рискуют вообще не дождаться поступления средств после возврата их налогоплательщику. Очевидно, что необходимо законодательно разрешить вопрос о возможности проведения такого зачета по тем налогам, распределение которых между бюджетами производится органами федерального казначейства.