Международные отношения

Особые режимы для кредитной  и инвестиционной деятельности, для  доходов от недвижимого имущества, авторских прав и лицензий устанавливаются  как для стимулирования международной  активности в этой сфере, являющейся по сути и сферой обслуживания международных торговых отношений, так и в силу того, что эти виды деятельности в соответствии с законодательством практически всех развитых стран относятся к так называемым "пассивным видам деятельности" и, в соответствии с национальными законодательствами, уже имеют особые режимы налогообложения.

Рассмотрим пример, каков будет порядок налогообложения у источника выплаты в РФ доходов иностранной организации - резидента Швейцарии, полученных ею в связи с осуществлением услуг по международной автомобильной перевозке грузов российской организации.

При налогообложении доходов  швейцарской компании применяются  положения Соглашения между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 15.11.95. Следовательно, в РФ налогообложение прибыли швейцарской компании от международных перевозок осуществляется только в случае, если такого рода предпринимательская деятельность приведет к образованию ее постоянного представительства для целей налогообложения в РФ.

В соответствии с положениями статей 246 и 247 главы 25 Налогового кодекса РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ, признаются налогоплательщиками налога на прибыль в РФ в отношении тех видов доходов, которые поименованы в пункте 1 статьи 309 НК РФ.

К таким доходам согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ относятся доходы от международных перевозок, полученные иностранной организацией (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в РФ).

Под международными перевозками  для целей главы 25 Налогового кодекса РФ понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным, за исключением случаев, когда перевозки осуществляются исключительно между пунктами, находящимися за пределами РФ.

В связи с тем, что российской организацией заключен договор по международной автомобильной перевозке грузов с иностранной организацией - резидентом государства, с которым у РФ действует международный договор по вопросам налогообложения, то согласно статье 7 НК РФ положения международного договора имеют приоритетное значение при налогообложении доходов иностранной организации на территории России.

В соответствии с подпунктом "g" пункта 1 статьи 3 Соглашения между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 15.11.95 (далее - Соглашение) термин "международная перевозка" для целей применения Соглашения означает любую перевозку морским или воздушным судном, эксплуатируемым предприятием одного Договаривающегося Государства, кроме случаев, когда морское или воздушное судно эксплуатируется исключительно между пунктами в другом Договаривающемся Государстве.

Кроме того, положения статьи 8 "Морской и воздушный транспорт" Соглашения не распространяются на прибыль от перевозок, осуществляемых автомобильным транспортом, соответственно применение данной статьи при налогообложении прибыли швейцарской компании, полученной в связи с осуществлением ею международных перевозок автомобильным транспортом, неправомерно.

Согласно статье 7 "Прибыль от предпринимательской деятельности" Соглашения прибыль предприятия одного Договаривающегося Государства облагается налогом только в этом Государстве, если только предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через находящееся там постоянное представительство. Если предприятие осуществляет предпринимательскую деятельность, то прибыль предприятия может облагаться налогом в этом другом Государстве, но только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.

Таким образом, при налогообложении  доходов швейцарской компании от международных автомобильных перевозок  применяются положения статьи 7 Соглашения. Следовательно, в РФ налогообложение прибыли швейцарской компании от указанных международных перевозок осуществляется только в случае, если такого рода предпринимательская деятельность швейцарской компании приведет к образованию ее постоянного представительства для целей налогообложения в Российской Федерации.

На основании подпункта 4 пункта 2 статьи 310 и пункта 1 статьи 312 НК РФ при применении положений международных договоров РФ иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым РФ имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.

2.3. Международные соглашения  Российской Федерации о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства 

К международным договорам  в области налогообложения относятся, в частности, соглашения об избежании двойного налогообложения. Такие соглашения заключаются с целью сотрудничества по вопросам соблюдения налогового законодательства и борьбы с нарушениями в этой сфере. Государства-участники осуществляют сотрудничество в рамках соглашений, при этом руководствуются как национальным законодательством, так и международными обязательствами своих государств.

Правительством РФ международные  соглашения о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства были заключены с правительствами: Республики Армения, Республики Беларусь, Грузии, Республики Казахстан, Республики Молдова, Киргизской Республики, Республики Таджикистан, Украины, Республики Узбекистан.

В соответствии с этими  соглашениями для обеспечения надлежащего  исполнения налогового законодательства договаривающиеся стороны обязаны оказывать друг другу содействие в предотвращении и пресечении нарушения налогового законодательства в предоставлении информации об изменениях в национальных налоговых системах, обучении кадров и других областях, требующих совместных действий. Структура этой группы международных соглашений является типовой, эти соглашения относятся к разряду межправительственных.

Тексты соглашений содержат следующие статьи: определение терминов, сферы применения соглашений; формы и содержания запросов о содействии, порядок исполнения запросов; содержание информации, предоставляемой налоговыми органами; порядок представления документов и других материалов; порядок передачи информации; соблюдение конфиденциальности; исполнение соглашений; порядок вступления в силу и прекращение действия соглашений. 

Статья, содержащая определения  терминов, применяемых в соглашениях  о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства, ограничивается толкованием узкого круга понятий, используемых в соглашениях этого типа: налоговое законодательство, нарушение налогового законодательства, компетентные налоговые органы, запрашивающая и запрашиваемая налоговые службы. Эти соглашения не содержат никаких дополнительных определений налоговых терминов, а также не предусматривают какой-либо процедуры согласования методологических вопросов, связанных с унификацией трактовок категорий, применяемых в национальных налоговых законодательствах договаривающихся сторон.

Положения соглашений о сотрудничестве и взаимной помощи не препятствуют сотрудничеству налоговых органов  в соответствии с иными соглашениями, заключаемыми между участниками.

Соглашения предусматривают  письменную форму запроса о содействии с приложением необходимых для  рассмотрения документов, однако оговаривается, что в чрезвычайной ситуации запрос о содействии может быть сделан в  устной форме с последующим письменным подтверждением в возможно короткие сроки.

Запрос о содействии должен включать наименования запрашивающей  и запрашиваемой налоговых служб, цель, причину запроса, название (имя), адрес налогоплательщиков, в отношении которых делается запрос, краткое изложение сути запроса и связанных с ним юридических обстоятельств с указанием рассматриваемого периода и конкретных видов налогов.

В соглашениях устанавливается  право налоговой службы затребовать  дополнительную информацию по полученному  запросу о содействии.

Соглашения об избежании двойного налогообложения предусматривают, что в случае получения дохода российской организацией от источника, находящегося за рубежом, суммы налога на прибыль, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате налога на прибыль в Российской Федерации. При этом размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами Российской Федерации, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в Российской Федерации.

Во избежание двойного налогообложения дохода, полученного  российской организацией от источника, находящегося на территории иностранного государства, ст. 311 НК РФ установлены специальные правила, которые позволяют зачесть сумму уплаченного на территории иностранного государства налога при уплате налога на прибыль на территории Российской Федерации. Однако такой зачет (вычет) не должен превышать сумму налога на прибыль, рассчитанную в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Проанализируем, как реализуются  на практике положения ст. 311 НК РФ о зачете «иностранного» налога.

Рассмотрим пример. Российская организация провела экспертизу проектной документации объекта капитального строительства для киргизской организации (нерезидента). Акт выполненных работ между хозяйствующими субъектами России и Киргизии подписан 30.04.11 г. на сумму 12 300 долл., денежные средства в размере 11 685 долл. (за вычетом налога в сумме 5% дохода) поступили на валютный счет российской организации 11.05.11 г. Российская организация определяет доходы и расходы в налоговом учете методом начисления.

Порядок отражения этой операции в бухгалтерском и налоговом  учете российской организации основан  на следующих законодательных и  нормативных документах.

Уплата налога на прибыль  между хозяйствующими субъектами Российской Федерации и Киргизии регулируется Соглашением между Правительством Российской Федерации и Правительством Киргизской Республики "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы" от 13.01.99 г., а также национальным налоговым законодательством стран.

Доходы, полученные российской организацией от источников за пределами  Российской Федерации, учитываются  при определении ее налоговой  базы. Указанные доходы определяются в полном объеме с учетом всех расходов, произведенных как в Российской Федерации, так и за ее пределами (п. 1 ст. 311 НК РФ).

При определении налоговой  базы по прибыли расходы, произведенные  российской организацией в связи  с получением доходов от источников за пределами Российской Федерации, вычитаются в порядке и размерах, установленных главой 25 НК РФ (п. 2 ст. 311 НК РФ).

Пунктом 3 ст. 311 НК РФ предусмотрено, что суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога в Российской Федерации.

По общему правилу для  проведения зачета налога, уплаченного  на территории иностранного государства, российская организация представляет:

• выписку из законодательного акта иностранного государства с указанием на языке оригинала названия, номера и даты законодательного акта, которым налог был установлен, и названия налога с переводом на русский язык;
• документ, подтверждающий удержание налога иностранной организацией: для налогов, уплаченных самой организацией, - документа, заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, - подтверждения налогового агента. Причем подтверждение действует в течение налогового периода, в котором оно представлено налоговому агенту.

Иначе говоря, зачет производится при условии представления российской организацией документа, подтверждающего  уплату (удержание) налога за пределами  Российской Федерации. Уплата (удержание) налога за пределами Российской Федерации  может производиться как самой  российской организацией, так и иностранной  организацией (налоговым агентом).

При этом для налогов, уплаченных самой организацией, платежные документы  необходимо заверить налоговым органом  соответствующего иностранного государства.