Учет нераспределенной прибыли, фондов и резервов

 

 

 

 
 

Таблица 1 

 

Содержание операций	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.	Первичный документ
	Дебет	Кредит
22 марта 2010 г.
Отражена задолженность  перед первым участником организации  по выплате распределенной в его  пользу чистой прибыли	84	70	120000	Решение общего собрания участников
Отражена задолженность  перед вторым участником организации  по выплате распределенной в его  пользу  чистой прибыли	84	75-2-1	210000	"-"
Отражена задолженность  перед третьим участником организации  по выплате распределенной в его  пользу  чистой прибыли	84	75-2-2	270000	"-"
В апреле 2010 г. (на дату выплаты  доходов участникам)
Удержан НДФЛ с дохода первого  участника	70	68-1	10 800	Налоговая карточка
Выплачен доход первому  участнику (за вычетом удержанного НДФЛ)	70	50 (51)	109200 (120000 - 10800)	Расходный кассовый ордер, выписка банка по расчетному счету
Удержан НДФЛ с дохода второго  участника	75-2-1	68-1	18900	Налоговая карточка
Выплачен доход второму  участнику (за вычетом удержанного  НДФЛ)	75-2-1	50 (51)	191100 (210 000 - 18 900)	Расходный кассовый ордер, выписка  банка по расчетному счету
Удержан налог с дохода третьего участника	75-2-2	68-2	24 300	Бухгалтерская справка-расчет
Выплачен доход третьему участнику (за вычетом удержанного  налога с дохода)	75-2-2	51	245700 (270000 - 24300)	Выписка банка по расчетному счету

 

  
    Пример 2. В I квартале 2010 г. доходы организации составили 300 000 руб., а расходы – 210 000 руб. Данные бухгалтерского и налогового учета совпадают. Объектом налогообложения для организации являются доходы, уменьшенные на величину расходов. Определим сумму, которая должна быть уплачена организацией по авансовому платежу по УСН по итогам I квартала 2010 г. Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения (УСН), в 2009 г., по данным налогового учета, получила убыток в размере 100 000 руб. 
    Результат финансово-хозяйственной деятельности организации отражается ежемесячно на счете 99 в корреспонденции со счетом 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» и счетом 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов». Начисление авансового платежа по налогу, уплачиваемому в бюджет при применении УСН, отражается по дебету счета 99 в корреспонденции с кредитом счета 68. 
    По итогам I квартала 2010 г. в соответствии с п. 4 ст. 346.21, п. 2 ст. 346.18 НК РФ организация исчисляет сумму авансового платежа по единому налогу при применении УСН исходя из ставки налога и фактически полученных в I квартале доходов, уменьшенных на величину расходов. 
    Согласно п. 7 ст. 346.18 НК РФ (в ред. Федерального закона от 22.07.08 г. № 155-ФЗ) организации, применяющие УСН, с 1 января 2009 г. имеют право уменьшить исчисленную по итогам налогового периода налоговую базу на всю сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов. В письме Минфина России от 13.12.07 г. № 03-11-04/2/302 разъяснено, что у организаций, применяющих УСН, отсутствует право уменьшать исчисленную по итогам отчетного периода налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов. Таким образом, в рассматриваемой ситуации сумма авансового платежа по налогу по итогам I квартала составляет 13 500 руб. ((300 000 – 210 000) x 15%). Указанная сумма должна быть уплачена организацией не позднее 27 апреля 2010 г. (п. 7 ст. 346.21, п. 7 ст. 6.1 НК РФ). 
    Бухгалтерские записи представлены в табл. 2. 
 

Таблица 2 

 

Содержание операций	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.	Первичный документ
	Дебет	Кредит
Отражена прибыль, полученная по данным бухгалтерского учета за I квартал 2010 г.	90-9, 91-9	99	90000 (300000 - 210000)	Бухгалтерская справка-расчет
Начислен авансовый платеж по налогу, уплачиваемому при применении УСН	99	68	13500	То же
Перечислен в бюджет авансовый  платеж по налогу, уплачиваемому при  применении УСН	68	51	13500	Выписка банка по расчетному счету

 

  
    Пример 3. В негосударственном пенсионном фонде (НПФ) необходимо покрыть убыток, полученный от размещения пенсионных резервов за счет средств целевого финансирования на обеспечение уставной деятельности. По решению совета НПФ на покрытие убытка направлены средства целевого финансирования на обеспечение уставной деятельности в размере 18 000 000 руб. 
    Деятельность НПФ по негосударственному пенсионному обеспечению участников фонда включаетаккумулирование пенсионных взносов, размещение пенсионных резервов, учет пенсионных обязательств фонда, назначение и выплату негосударственных пенсий участникам фонда (п. 2 ст. 2 Федерального закона от 7.05.98 г. № 75-ФЗ «О негосударственных пенсионных фондах»). 
    Средства пенсионных резервов размещаются исключительно в целях их сохранения и прироста в интересах участников фондов (п. 2 Правил размещения средств пенсионных резервов негосударственных пенсионных фондов и контроля за их размещением, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 1.02.07 г. № 63). При этом должны соблюдаться требования по формированию состава и структуры пенсионных резервов НПФ, установленные пп. 5–19 указанных Правил. 
    В случае получения убытка от размещения пенсионных резервов часть имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, может быть направлена на покрытие этого убытка по решению совета НПФ (п. 2 ст. 18 Закона № 75-ФЗ). 
    Порядок осуществления НПФ бухгалтерского учета операций по негосударственному пенсионному обеспечению определен Указаниями об отражении в бухгалтерском учете негосударственных пенсионных фондов операций по негосударственному пенсионному обеспечению, утвержденными приказом Минфина России от 19.12.2000 г. № 110н. Согласно п. 8 Указаний средства, полученные от размещения пенсионных резервов и направляемые на покрытие расходов, связанных с обеспечением деятельности НПФ, отражаются по дебету счета 84 в корреспонденции с кредитом счета 86 «Целевое финансирование», субсчет «На покрытие расходов НПФ». В рассматриваемой ситуации убыток, полученный от размещения пенсионных резервов, покрывается за счет средств, предназначенных дляобеспечения уставной деятельности НПФ. В бухгалтерском учете данную операцию необходимо отразить записью: 
    Дебет 86, Кредит 84 – 18 000 000 руб. 
    Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) в бухгалтерском балансе отражается в графах 3, 4 стр. 470.  
 

 

 

 

Учет  расчетов  с учредителями по выплате дивидендов

Между тем, приближаются сроки  проведения годовых общих собраний по результатам финансового года, где будут приниматься решения  о выплате дивидендов. Последнее  обстоятельство придает теме учета  операций по начислению и выплате  доходов от долевого участия особую актуальность. 
 
Порядок бухгалтерского учета дивидендов 
Порядок учета доходов от долевого участия установлен Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н. Согласно этому документу направление части прибыли отчетного года на выплату дивидендов учредителям организации отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет 84.1 «Прибыль, подлежащая распределению» и кредиту счетов 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75.2 «Расчеты по выплате доходов» и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Таким образом, вышеупомянутая инструкция предусматривает использование различных счетов бухгалтерского учета для отражения расчетов с учредителями по выплате доходов. И вот по какой причине. 
Дело в том, что доходы в виде дивидендов в общем случае выплачиваются как юридическим, так и физическим лицам. Последние, в свою очередь, могут являться работниками организации, выплачивающей дивиденды, или не обладать таким статусом.  
Между тем, расчеты по выплате доходов учредителям – юридическим лицам, а также физическим лицам, не работающим в организации, выплачивающей дивиденды, отражаются на счете 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75.2 «Расчеты по выплате доходов». На счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», в свою очередь, должны быть отражены расчеты с физическими лицами, которые работают в организации и одновременно являются ее учредителями. Вышеизложенное можно проиллюстрировать на примере конкретных проводок. 
 
Начислены доходы 
Итак, начисление дивидендов юридическому лицу или физическому лицу, не работающему в организации, выплачивающей доходы, отражается проводками: 
ДЕБЕТ 84.1 КРЕДИТ 75.2  
- начислены дивиденды учредителю – юридическому лицу; 
ДЕБЕТ 84.1 КРЕДИТ 75.2  
- начислены дивиденды учредителю – физическому лицу, не работающему в организации. 
Отражение операции по начислению дивидендов физическому лицу, являющемуся работником организации, производится проводкой: 
ДЕБЕТ 84.1 КРЕДИТ 70  
- начислены дивиденды учредителю – физическому лицу, работающему в организации. 
Как известно, решение об определении части прибыли общества, распределяемой между учредителями в качестве дивидендов, принимается на общем собрании учредителей. Поэтому все проводки по начислению доходов от долевого участия делаются на основании Протокола общего собрания учредителей. 
 
Удержаны налоги 
В предыдущей публикации достаточно подробно рассматривалось налогообложение доходов от долевого участия. В частности, были приведены ставки, применяемые при налогообложении прибыли и доходов для различных организаций и физических лиц, в пользу которых выплачиваются дивиденды. Настоящий материал касается непосредственно бухгалтерского учета, поэтому здесь мы не будем специально останавливаться на вопросах налогообложения. 
Вместе с тем, для целей бухгалтерского учета имеет значение то обстоятельство, что российская организация, выплачивающая дивиденды, является налоговым агентом в отношении указанных доходов. Причем, у учредителей – юридических лиц производится удержание налога на прибыль (п. 2 ст. 275 НК РФ), а у физических лиц – удерживается НДФЛ (п.2 ст. 226 НК РФ). Проводки, отражающие операции по удержанию налогов у источника выплаты дохода, будут выглядеть следующим образом: 
ДЕБЕТ 75.2 КРЕДИТ 68 субсчет 68.4 «Налог на прибыль» 
- удержан налог на прибыль с суммы дивидендов, причитающихся учредителю – юридическому лицу; 
ДЕБЕТ 75.2 КРЕДИТ 68 субсчет 68.1 «Налог на доходы физических лиц» 
- удержан НДФЛ с суммы дивидендов, причитающихся учредителю – физическому лицу, не работающему в организации; 
ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 68 субсчет 68.1 «Налог на доходы физических лиц» 
- удержан НДФЛ с суммы дивидендов, причитающихся учредителю – физическому лицу, работающему в организации. 
Учетные записи, отражающие удержание налогов с сумм доходов учредителей от долевого участия, производятся на основании документа «Бухгалтерская справка – расчет». 
 
Выплачены дивиденды 
В большинстве случаев доходы выплачиваются учредителям либо наличными из кассы, либо перечислением средств с расчетного счета. Предположим, что выплата дивидендов учредителю – юридическому лицу проводится путем перечисления средств с расчетного счета (счет 51 «Расчетный счет»). Физические лица получают доходы от долевого участия наличными средствами из кассы организации (счет 50 «Касса»). Тогда бухгалтерские записи по выплате доходов учредителям будут иметь вид: 
ДЕБЕТ 75.2 КРЕДИТ 51 
- перечислены дивиденды учредителю – юридическому лицу; 
ДЕБЕТ 75.2 КРЕДИТ 50 
- выплачены дивиденды учредителю – физическому лицу не работающему в организации; 
ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 50 
- выплачены дивиденды учредителю – физическому лицу, работающему в организации. 
Проводка, отражающая перечисление дивидендов учредителю – юридическому лицу делается на основании банковской выписки. Основанием для каждой из записей по выплате наличных средств из кассы организации служит документ «Расходный кассовый ордер». 
Перечислены налоги 
По доходам, выплачиваемым налогоплательщикам в виде дивидендов, налог на прибыль, удержанный при выплате дохода, перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, в течение 10 дней со дня выплаты дохода (п. 4 ст. 287 НК РФ). При этом делается запись: 
ДЕБЕТ 68 субсчет 68.4 «Налог на прибыль» КРЕДИТ 51 
- перечислен в бюджет налог на прибыль, удержанный с суммы дивидендов, причитающихся учредителю – юридическому лицу. 
Сроки уплаты в бюджет НДФЛ, удержанного при выплате дивидендов учредителям – физическим лицам, установлены п. 6 ст. 226 НК РФ. По закону налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода. Данная операция отражается проводкой: 
ДЕБЕТ 68 субсчет 68.1 «Налог на доходы физических лиц» КРЕДИТ 51 
- перечислен в бюджет НДФЛ, удержанный с суммы дивидендов, причитающихся учредителю – физическому лицу. 
Бухгалтерские записи, отражающие операции по перечислению налогов в бюджет, делаются на основании банковских выписок

Учет расчетов по формированию резервного капитала

Резервный капитал создается  в соответствии с законодательством (ст. 35 Закона «Об акционерном обществе») путем отчислений от чистой прибыли. Размер резервного капитала определяется уставом акционерного общества и  должен находиться в пределах 15% уставного  капитала, а размер ежегодных отчислений составляет не менее 5% годовой чистой прибыли. На организации с иностранными инвестициями размер резервного капитала должен быть не менее 25% уставного капитала.

В настоящее время у  многих АО размер резервного капитала не находится на уровне 2-4% уставного  капитала. При этом никаких нарушений  законодательства или требований уставов  допущено не было. Дело в том, что  многие АО в последние годы пересмотрели размеры уставных капиталов, увеличив их за счет добавочного капитала в  некоторых случаях в 10, а в некоторых  более чем в 100 раз в результате прироста стоимости имущества по переоценке (82). Поэтому в основу расчета для определения 15%-ного размера резервного капитала следует  брать увеличенную сумму уставного  капитала (счет 80).

Отчисления в резервный  капитал производится ежегодно при  наличии чистой прибыли до достижения размера предусмотренного уставом  АО.

Резервный капитал используется на покрытие непредвиденных потерь и  убытков организации за отчетный год, а также для погашения  облигаций АО. Остатки неиспользованных средств этого фонда переходят  на следующий год.

Бухгалтерский учет резервного капитала ведется на пассивном счете 82 «Резервный капитал». По кредиту счета  отражается образование резервного капитала, а по дебету - его использование. Кредитовое сальдо счета показывает сумму неиспользованного резервного капитала на начало и конец отчетного периода.

Отчисления в резервный  капитал отражаются следующей бухгалтерской  проводкой:

чистой прибыли - Д-т 84 К-т 82.

Использование средств резервного капитала отражается в бухгалтерском  учете проводками:

на покрытие убытка - Д-т 82 К-т 84;

Д-т 82    «Резервный капитал»

К-т 67    «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»,66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» - в части сумм, направляемых на погашение облигаций акционерного общества.

Аналитический учет по счету 82 организуется таким образом, чтобы  обеспечить получение информации по каналам использования средств. 

 

 

 

Учет  непокрытых убытков

Учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) ведется на пассивном счете 84 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток).

Счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" предназначен для обобщения информации о наличии  и движении сумм нераспределенной прибыли  или непокрытого убытка организации.

Сумма чистой прибыли отчетного  года списывается заключительными  оборотами декабря в кредит счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки". Сумма чистого убытка отчетного  года списывается заключительными  оборотами декабря в дебет  счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции  со счетом 99 "Прибыли и убытки".

Направление части прибыли  отчетного года на выплату доходов  учредителям (участникам) организации  по итогам утверждения годовой бухгалтерской  отчетности отражается по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счетов 75 "Расчеты  с учредителями" и 70 "Расчеты  с персоналом по оплате труда". Аналогичная  запись делается при выплате промежуточных  доходов.

Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается по кредиту счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции  со счетами: 80 "Уставный капитал" - при доведении величины уставного  капитала до величины чистых активов  организации; 82 "Резервный капитал" - при направлении на погашение  убытка средств резервного капитала; 75 "Расчеты с учредителями" - при погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов  его участников и др.

Аналитический учет по счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств. При этом в аналитическом учете  средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения  производственного развития организации  и иных аналогичных мероприятий  по приобретению (созданию) нового имущества  и еще не использованные, могут  разделяться.

Субсчета в плане счетов не выделяются. Записи операций на счете 84 проводятся только в декабре (31) отчетного года

Счет 84 «Нераспределенная  прибыль»

 

Уменьшение нераспределенной  прибыли, увеличение убытка	Корреспондирующий счет (Дебет)	Увеличение нераспределенной  прибыли, уменьшение убытка	Корреспондирующий счет(Кредит)
Сальдо – непокрытый убыток прошлых лет на начало периода Списан убыток отчетного  года Начислены доходы учредителям Сальдо – непокрытый убыток прошлых лет на конец периода	- 99 75 -	Сальдо – нераспределенная прибыль прошлых лет на начало периода Списана нераспределенная прибыль  отчетного года Сальдо – нераспределенная прибыль прошлых лет на конец  периода	- 99 -