Аудит организации бухгалтерского учета и учетной политики

3. На методическом уровне:

• Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утверждены приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49 (с изменениями и дополнениями 2011 г.);
• Письмо Минфина России «О рекомендациях по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях» от 24.072011№ 59;
• План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению, утверждены Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (с изменениями и дополнениями 2011 г.).

4. Организационный уровень:

• Внутренние стандарты саморегулируемых организаций аудиторов.

 

2. Планирование аудита организации  учетной политики

В процессе планирования аудита организации учетной политики составляется общий план и программа аудита. Аудиторская организация в праве  самостоятельно определять требования к формам составления и оформления аудиторского плана и программ.

При разработке плана и  программы аудиторы должны руководствоваться  требованиями Правила (стандарта) № 3 "Планирование аудита", Правила (стандарт) № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения  аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности», Правила (стандарт) № 11. "Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица", Правила (стандарт) № 12. «Согласование условий на проведение аудита».

Разработка общего плана  аудита организации учетной политики основана на предварительном анализе  деятельности аудируемого лица и  на результатах аудиторских работ  по оценке систем бухгалтерского учета  и внутреннего контроля.⁹

Оптимальная схема планирования аудита, составленная на основе российских стандартов аудиторской деятельности, должна включать следующие стадии:

• предварительное планирование;
• изучение системы бухгалтерского учета;
• оценка системы внутреннего контроля;
• установление уровня существенности;
• построение аудиторской выборки;
• подготовка общего плана и программы аудита.

Приняв во внимание аудиторский  риск и существенность, оценив системы  бухгалтерского учета и внутреннего  контроля, проанализировав деятельность аудируемого лица, аудитор составляет общий план аудита, который определяет последовательность действий аудитора (т.е. по каким направлениям и с  какой интенсивностью будет проводиться  проверка).

Особое внимание аудиторы должны обратить на содержание Положения  об учетной политике предприятия. В  процессе оценки данного документа  устанавливается соответствие элементов  и правил реализации учетной политики предприятия требованиям, установленным  Положением по бухгалтерскому учету "Учетная  политика организации" (ПБУ 1/98), полнота  отражения особенностей деятельности предприятия, правильность оформления этого документа и вносимых в  него изменений.

Учетная политика предприятия  должна включать следующие элементы:

- рабочий план счетов  бухгалтерского учета, содержащий  синтетические и аналитические  счета, необходимые для ведения  бухгалтерского учета в соответствии  с требованиями своевременности  и полноты учета и отчетности;

- формы первичных учетных  документов, применяемых для оформления  фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены  типовые формы первичных учетных  документов, а также формы документов  для внутренней бухгалтерской  отчетности;

- порядок проведения инвентаризации  активов и обязательств;

- методы оценки активов  и обязательств;

- правила документооборота  и технология обработки учетной  информации;

- порядок контроля за  хозяйственными операциями;

- другие решения, необходимые  для организации бухгалтерского  учета.

Затем аудиторы устанавливают  насколько система правил, используемых для реализации учетной политики на предприятии, соответствует следующим  правилам, регламентированным действующим  законодательством:

- неизменность принятой  методики отражения хозяйственных  операций, оценки имущества и  обязательств в течение отчетного  года, от одного отчетного года  к другому;

- полнота отражения за  отчетный период всех хозяйственных  операций, имущества и результатов  его инвентаризации;

- правильность отнесения  доходов и расходов к отчетным  периодам;

- строгое разделение текущих  затрат и капитальных вложений;

- тождество данных аналитического  учета оборотам и остаткам  по счетам синтетического учета  на первое число каждого месяца, а также показателей бухгалтерской  отчетности данным аналитического  и синтетического учета;¹⁰

- использование метода  двойной записи;

- разделение хозяйственной  деятельности предприятия на  отчетные периоды (месяц, квартал  и год);

- соблюдение имущественной  обособленности предприятия;

- предположение о непрерывности  деятельности предприятия.

Несоблюдение названных  правил приводит к искажению картины  имущественного и финансового положения  предприятия и должно рассматриваться  аудиторами как неправильное ведение  бухгалтерского учета.

Для осуществления общего плана аудитору необходимо составить  и документально оформить программу  аудита, определяющую характер, временные  рамки и объем запланированных  аудиторских процедур. Программа  составляется в развитии общего плана  и представляет собой детальный  перечень аудиторских процедур, необходимых  для реализации общего плана.

Выводы аудитора по каждому  разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих  документах, - фактический материал для составления аудиторского отчета (письменной информации руководству  экономического субъекта) и аудиторского заключения, а также основание  для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Общий план и программа  аудита могут уточняться и пересматриваться по мере необходимости в ходе аудита. Все изменения должны быть документально зафиксированы.

2.3. Этапы аудита  организации учетной политики

     Работы при проведении аудита организации учетной политики можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

1 этап – ознакомительный.

На данном этапе аудитор  предварительно знакомится с клиентом, оформляет свои отношения с ним.

Производится проверка наличия  и ознакомление с организационной  и юридической документацией:

• приказ об учетной политике организации;
• график документооборота;
• рабочий план счетов;
• свидетельством о государственной регистрации;
• справками о постановке на учет в налоговом органе, о регистрации в органах статистики и соответствующих отделениях внебюджетных и экологических фондов;
• лицензиями на виды деятельности, подлежащие лицензированию в соответствии с законодательством;
• планами и прогнозами;
• прочей существенной документацией

Далее аудитор осуществляет планирование аудиторской проверки, путем ознакомления с деятельности аудируемого лица, расчета уровня существенности, оценки аудиторских  рисков, оценки средств внутреннего  контроля и составления плана  и программы предстоящей аудиторской  проверки.

2 этап – основной.

Это самый трудоемкий этап работы. На данном этапе производится проверка тождественности показателей  бухгалтерской отчетности и регистров  учета, оценка правильности организации  бухгалтерского учета и формирование учетной политики, а также иные аудиторские процедуры, предусмотренные  программой аудита. Для каждой аудиторской  процедуры аудитору необходимо разработать  свой рабочий документ.

Аудиторские процедуры:

• тестирования средств внутреннего контроля;
• аудиторские процедуры по существу.

Тесты средств внутреннего  контроля означают проверки, проводимые с целью получения аудиторских  доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности  функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.¹¹

Процедуры проверки по существу проводятся с целью получения  аудиторских доказательств существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Данные процедуры проверки проводятся в форме детальных  тестов, оценивающие правильность отражения  операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета, и в  форме аналитических процедур.

Аудитор подтверждает информацию об организации бухгалтерского учета  и учетной политике, изучает весь комплект представленной бухгалтерской  отчетности. В результате проведения аудиторских процедур выявляются различные  нарушения в организации бухгалтерского учета и формировании учетной  политики, которые обобщаются на следующем  этапе.

3 этап – заключительный.

На последнем этапе  проверки аудитор завершает подготовку документации в виде аудиторского файла, подготавливает письменную информацию руководству проверяемого субъекта по результатам аудита, формулирует  свое мнение о достоверности бухгалтерской  отчетности проверенного экономического субъекта, подготавливает аудиторское  заключение.

Ряд авторов считают, что на этом этапе аудитор должен осуществлять в том числе проверку своевременности проведения инвентаризации, выявление ее результатов и отражение на счетах бухгалтерского учета, а именно:

• проводилась ли инвентаризация в случаях, установленных законодательством;
• были ли соблюдены сроки проведения инвентаризации, установленные организацией самостоятельно;
• соответствует ли документарное оформление инвентаризации требованиям Методических указаний.

Если аудитор лишь проверяет  результаты инвентаризации, то данный факт необходимо отметить при составлении  аудиторского отчета и аудиторского заключения. Однако для формирования более достоверного вывода о качестве инвентаризации целесообразно провести ее самостоятельно.

На завершающем этапе  аудиторской проверки аудитор обобщает всю полученную в ходе аудита информацию, обрабатывает ее и на этой основе формирует  профессиональное мнение. По итогам аудиторской  проверки аудиторская организация  должна предоставить необходимую информацию руководству аудируемого лица.

Цель предоставления письменной информации - доведение до руководства  проверяемого экономического субъекта сведений о выявленных недостатках, которые могут привести к существенным ошибкам в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Кроме того, письменная информация должна содержать предложения  по совершенствованию систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Каждая аудиторская организация  должна унифицировать требования, предъявляемые  к содержанию, форме и порядку  подготовки письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам аудита. Важно определить перечень обязательных и рекомендуемых  сведений, приводимых в письменной информации, алгоритм ее подготовки, установить систему ответственности за составление  письменной информации и контроль ее качества.¹²

Качественными характеристиками письменной информации с точки зрения ее содержания являются: существенность, краткость, содержательность, отсутствие фактических неточностей. Еще одна цель письменной информации — обоснование  мнения, выраженного в аудиторском  заключении о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности. При этом необходимо показать объем и характер работ, приведенных в ходе аудита, продемонстрировать достаточность  собранных аудиторских доказательств  для выражения мнения аудитора.

Логическим завершением  проведенной аудитором работы являются рекомендации аудируемой организации  по исправлению и улучшению ведения  ее бухгалтерского учета и отчетности в целом.