Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками на примере ООО "Сведвуд Тихвин"

Подтверждение факта выполнения работ, оказания услуг по договорам с подрядчиками. Здесь наиболее распространены: договор подряда, договор возмездного оказания услуг, договор на выполнение НИОКР. Это связано с тем, что предметом названных договоров является выполнение определенной работы и сдача ее результатов заказчику. Некоторые виды работ и услуг при этом не имеют вещевого выражения, и определить их содержание и полноту не всегда просто. Среди договоров данной группы наибольший риск с точки зрения аудита представляют договоры возмездного оказания услуг, как то: реклама, маркетинговые исследования, консультационные услуги, нотариальные услуги, пожарные услуги, охранные услуги и т.д. Как правило, все перечисленные услуги очень дорогие, а риск того, что подтверждающие их совершение первичные документы (а для аудитора — аудиторские доказательства) некачественные — очень велик. Кроме того, здесь велика вероятность наличия фиктивных договоров, обеспечивающих фиктивные выплаты.

Учитывая все эти  факторы, аудитору следует очень  ответственно подходить к правовой оценке договоров второй группы, особенно договоров возмездного оказания услуг. При аудите следует применять либо сплошную проверку таких договоров, либо непредставительную выборку договоров с большой степенью риска, опираясь на личное суждение аудитора. В случае возникновения необходимости аудитору следует привлечь к правовой экспертизе договоров эксперта, компетентного в юридических вопросах.

Аудит организации первичного учета операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками. При проверке учета расчетов с поставщиками и подрядчиками аудитору  необходимо  оценить  качество   первичной информации, поступающей в систему бухгалтерского учета. Связано это с тем, что   практически   все документы данного раздела   поступают   на предприятие извне, увеличивая внутрихозяйственный и контрольный риски при проведении аудита данного раздела (схема 2.2).

Отсюда риск того, что  первичная документация может быть не признана в качестве подтверждающей, если будут какие-либо сомнения в  правильности оформления документов и  их комплектности.

В таких условиях анализ организации первичного учета позволит аудитору более квалифицированно провести основные аудиторские процедуры по данному разделу и более обоснованно определить объемы выборки и способы отбора элементов проверяемой совокупности. Кроме того, результаты организации первичного учета позволят ответить на вопрос о качестве первичной учетной документации, которая будет использоваться аудитором в качестве аудиторских доказательств.

Схема 2.2. Внутрихозяйственный и контрольный риски

При проведении аудита организации первичного учета по разделу учета расчетов с поставщиками и подрядчиками применяются следующие методы сбора аудиторских доказательств.

Проверка   достоверности    (полноты   и   точности)    фактов    оприходования    товарно-материальных  ценностей,   принятия   к   учету   работ,   услуг   (далее   ТМЦ). Основная цель — достижение уверенности в том, что на предприятии присутствует вся первичная документация по всем поступившим ценностям и всем оказанным услугам за отчетный период. Выборку на данном участке целесообразно осуществлять следующим образом: операции по поступлению ТМЦ – выборка репрезентативная (осуществлять с помощью случайного или систематического отбора); операции по приобретению работ, услуг – выборка непредставительная, в зависимости от предмета договоров, их стоимости и прочих факторов. При этом, проверяя полноту отражения приобретенных работ, услуг, аудитор может использовать информацию о типичном «наборе» услуг, предоставляемых проверяемой организации за определенный период, которую возможно получить в результате устного опроса или используя учетные регистры за предыдущие периоды. Проводя эту процедуру, аудитору надлежит сверить данные первичных приходных документов с договорами на поставку с тем или иным  поставщиком.  Затем необходимо  проверить наличие счетов-фактур (Приложение 5) от поставщиков по каждой конкретной сделке (целесообразно использовать журнал регистрации счетов-фактур). После чего сверить данные вышеуказанных документов с данными складского учета или с информацией от бухгалтерии о принятых к учету работах, услугах.

Проверка  оперативности  регистрации фактов  поступления  сырья  и материалов, оказания услуг. Следует установить причины расхождений (если таковые есть) между датами совершения хозяйственных операций и сроками их регистрации в учете, а также выяснить, имеют такие факты разовый или систематический характер. С помощью опроса главного бухгалтера (его заместителя или работника отдела по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками) нужно  выяснить, каким образом и в какие сроки обрабатываются поступившие на предприятие документы, каковы основные каналы поступления документов,  ведется ли их централизованная регистрация. Осуществляются ли работы по истребованию документов в случае их отсутствия, некомплектности или некачественности, и как в таких ситуациях происходит принятие к учету ТМЦ, работ, услуг. Также, для целей настоящей процедуры, аудитору будет полезно ознакомиться с перечнем постоянных и разовых контрагентов предприятия, и документам последних уделить особое внимание.

Проверка законности первичной учетной документации (ПУД) по операциям расчетов с поставщиками и подрядчиками. Проведение этой процедуры обязательно. Ее цель — получение достаточного количества доказательств того, что весь массив ПУД имеет юридическую силу (т.е. соблюдены все требования к оформлению документации). Полистно просматривает те документы, которые были отобраны им для проверки ранее (в соответствии с выбранными критериями). К проверке документации, оформляющей операции, по которым были обнаружены расхождения, следует подойти с особой тщательностью.

По результатам проведения данной процедуры следует выявить общий уровень соблюдения правил оформления документов по данному участку и, выявив нарушения, отразить их в акте проверки. Информация по тем операциям, где документов нет либо они оформлены неверно (отдельные реквизиты отсутствуют либо в документах есть исправления), обязательно должна быть учтена в дальнейшем, при проверке их отражения на счетах учета.

Проверка соблюдения графика документооборота. Проверка проводится с целью установить наличие или отсутствие графика документооборота по операциям с поставщиками и подрядчиками, и на все ли первичные документы он составлен.

При необходимости можно также лично проследить за движением конкретного документа и исполнением сроков его создания и обработки. По операциям, оформляемым документами, графики оборота которых не прописаны или прописаны только формально, есть риск того, что:

• некоторые первичные документы могут отсутствовать;
• некоторые первичные документы могут быть утеряны;
• некоторые первичные документы будут приняты к учету (т.е. проверены и обработаны)    несвоевременно (например, в следующем отчетном периоде);
• в некоторых документах будут содержаться приписки и прочие  злоупотребления  (так как отсутствие  контроля  способствует подобным ситуациям).

Исходя из этого, на документацию, на которую нет графиков документооборота или если эти графики реально  не работают, при проведении следующей процедуры аудитор должен обратить особое внимание.

Проверка полноты и  точности регистрации документа  в учетных регистрах. Нацелена на получение достаточного количества доказательств того, что при принятии документа к учету были соблюдены принципы (схема 2.3).

Схема 2.3. Соблюдение принципов принятия документов к учету

Проверка организации  хранения документов и организации  доступа к ПУД. Цель проведения данной процедуры — установить, соблюдены ли на предприятии правила хранения документации в процессе текущей деятельности и правила хранения документов в архиве предприятия. Если на предприятии нет четко установленного порядка хранения документации в период исполнения документов и в период хранения уже исполненных документов в архиве — присутствует большой риск несанкционированного доступа к ПУД. Это в свою очередь может привести как к утере документов, так и к различного рода злоупотреблениям с первичной учетной документацией, как то: приписки, исправления в документах, уничтожение или подлог документов.

Все организации обязаны  хранить первичную учетную документацию не менее пяти лет. Соблюдение этого срока также надлежит проверить в ходе проведения данной процедуры.

Сведения, полученные в  ходе аудита организации первичного учета по этому разделу, используются для определения дальнейшей тактики проведения проверки учета расчетов с поставщиками и подрядчиками (глубины проверки бухгалтерского и налогового учета, определения объемов выборки на отдельных участках и способов отбора проверяемой совокупности).

2.3. Аудит организации бухгалтерского и налогового учета расчетов с поставщиками и подрядчиками.

Аудит организации бухгалтерского и налогового учета расчетов с поставщиками и подрядчиками. Учитывая результаты проведенных ранее процедур, можно приступить к детальной проверке оборотов и сальдо по счетам учета расчетов с поставщиками и подрядчиками. Для проверки правильности и полноты отражения в учете и отчетности операций данного раздела учета применяются следующие аудиторские процедуры.

Проверка реальности дебиторской и кредиторской задолженностей. Цель процедуры — достижение уверенности в том, что задолженности контрагентов и задолженности перед контрагентами числятся на счетах учета в реальных значениях. Наиболее эффективным способом проведения данной процедуры является инвентаризация расчетов. Учитывая, что сами предприятия инвентаризацию расчетов, как правило, проводят некачественно или не проводят вовсе, эту работу следует организовать аудитору. В ходе инвентаризации устанавливаются сроки возникновения задолженности, реальность ее погашения, тождественность расчетов с различными организациями, правильность и обоснованность числящихся по балансу сумм дебиторской и кредиторской задолженностей, а также предъявлены ли иски на взыскание просроченной дебиторской задолженности. Инвентаризацию целесообразно проводить посредством запроса к контрагенту аудируемого предприятия о состоянии расчетов на определенную дату с приложением к запросу расшифровки задолженности. Запросы подтверждения или акты сверок (обычно используют именно их) могут быть оформлены на бланке предприятия. Такой запрос отправляется поставщику или подрядчику в двух экземплярах, один из которых с подтвержденной (или нет) суммой возвращается аудитору. Это одна из важнейших процедур аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками, так как операции с кредиторской задолженностью и погашением ее наличными денежными средствами представляют возможность для мошенничества, растрат и искажений данных финансовой отчетности. Необходимо принимать во внимание данное обстоятельство и знать типичные методы совершения и сокрытия подобных действий. Наиболее значительных размеров мошенничество может достигать при осуществлении закупочных операций. Нарушения при закупках сырья могут быть как простыми, например, предъявление в качестве оправдательных документов накладных и счетов фиктивных фирм, что легко выявляется в ходе инвентаризации и сверок расчетов, так и очень сложные, которые почти невозможно вскрыть при помощи аудиторской проверки, когда мошенничество осуществляется по взаимной договоренности должностных лиц обеих сторон сделки в целях обеспечения неверных кассовых выплат. Следует убедиться также в том, что за проверяемый период не было случаев перекрытия кредиторской задолженности перед одним контрагентом дебиторской задолженностью другого.  Кроме того,  суммы кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности должны быть своевременно списаны на внереализационные доходы организации.

Проверка правильности списания дебиторской задолженности, безнадежной по взысканию. Процедура проводится, если на предприятии имели место случаи списания дебиторской задолженности со счета 60, субсчета «Авансы выданные» (так как дебиторская задолженность может возникнуть только на этом субсчете). Проверке подлежат обороты по следующим счетам: по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» или дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Кроме того, надлежит проверить факт отражения списанных в качестве безнадежных ко взысканию сумм на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».

Дебиторская задолженность, по которой  истек срок исковой давности (в  общем случае 3 года)[1], а также другие долги, нереальные ко взысканию, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на счет средств резерва сомнительных долгов либо на счет прочих доходов и расходов, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались.

Следует иметь в виду, что при списании задолженности в связи с истечением срока исковой давности, началом течения срока исковой давности считается дата окончания срока исполнения обязательств должником.

В случае если на предприятии списывается  дебиторская задолженность, нереальная ко взысканию, надлежит убедиться, что во взыскании списанной задолженности было отказано в судебном порядке, и на предприятии присутствуют оправдательные документы (постановление суда о признании должника неплатежеспособным, выписка из государственного реестра о том, что организация прекратила свою деятельность и проч.).

Списание долга вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

Проверка расчетов по неотфактурованным  поставкам. Цель процедуры — проверка отражения на счетах учета операций по получению ТМЦ (работ, услуг) от сторонних организаций, не подтвержденных в течение определенного срока первичными документами. Отсутствие подтверждающих документов выявляется в ходе проведения аудита системы первичного учета по данному разделу. При проверке необходимо учитывать следующее:

- аналитический учет по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» должен обеспечивать получение данных по неотфактурованным поставкам;