Аудит учета материалов

- предыдущий опыт работы с данным аудируемым лицом и его областью деятельности;

- беседы с сотрудниками аудируемого лица;

- беседы с внутренними аудиторами и изучение отчетных документов внутренних аудиторов;

- беседы с другими аудиторами, юристами и консультантами, которые оказывали услуги данному аудируемому лицу или в данной области деятельности;

- беседы со специалистами, не относящимися к данному аудируемому лицу (например, экономистами данной отрасли, представителями отраслевых регулирующих органов, заказчиками, поставщиками, конкурентами);

-публикации, относящиеся к данной области деятельности (например, государственные статистические данные, обобщающие материалы, статьи, профессиональные журналы, отчеты, подготовленные банками и участниками рынка ценных бумаг, финансовые газеты);

- нормативно-правовые акты, регулирующие деятельность аудируемого лица;

- посещение административных зданий и производственных помещений аудируемого лица;

- документы, непосредственно подготовленные аудируемым лицом (например, протоколы заседаний; материалы, рассылавшиеся акционерам или представленные регулирующим органам;

- рекламные материалы; финансовая (бухгалтерская) отчетность за предыдущие годы; сметы; внутренние отчеты руководства; промежуточные отчеты; руководство по управленческой политике; указания по ведению бухгалтерского учета и системам внутреннего контроля; рабочий план счетов; должностные инструкции; планы маркетинга и продаж).

Применение полученных знаний. Знание деятельности аудируемого лица является основой для выражения профессионального мнения аудитора. Понимание деятельности и правильное использование такой информации помогает аудитору:

- оценивать риски и выявлять проблемные области;

- эффективно планировать и проводить аудит;

- оценивать аудиторские доказательства;

- обеспечивать высокое качество аудита и надежность выводов аудитора.

Знание деятельности аудируемого лица необходимо, например, при:

- оценке неотъемлемого риска и риска средств контроля;

- рассмотрении коммерческих рисков и действий руководства аудируемого лица в отношении данных рисков;

- разработке общего плана аудита и программы аудита;

- определении уровня существенности и оценке того, является ли он надлежащим;

- сборе аудиторских доказательств для определения надлежащего их характера и выполнения соответствующих предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;

- оценке официальных разъяснений и заявлений руководства и определенных ими оценочных значений;

- определении областей, где могут потребоваться какие-либо специфические познания и навыки аудитора;

- выявлении аффилированных лиц и операций с ними;

- выявлении противоречивой информации (например, заявлений, противоречащих друг другу);

- обнаружении необычных обстоятельств (например, фактов недобросовестных действий или несоблюдения нормативно-правовых актов);

- подготовке квалифицированных запросов и оценке характера ответов на них с точки зрения их разумности;

- анализе надлежащего характера учетной политики и раскрытий информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудитор должен добиться, чтобы сотрудники, выполняющие аудиторскую проверку, получили достаточный объем информации о деятельности аудируемого лица, позволяющий им выполнять порученную работу. Кроме того, эти сотрудники должны при необходимости запрашивать дополнительную информацию и делиться этой информацией с аудитором и другими членами группы аудиторов. Для эффективного использования информации о деятельности аудируемого лица аудитору следует проанализировать, каким образом характер данной деятельности влияет на финансовую (бухгалтерскую) отчетность в целом и соответствуют ли предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности знаниям аудитора об этой деятельности. Факторы, подлежащие рассмотрению для получения информации о деятельности аудируемого лица приведены в Таблице 2.1.

Таблица 2.1

Факторы, подлежащие рассмотрению для получения информации о деятельности аудируемого лица

1. Общие экономические факторы	1.1. общий уровень экономической деятельности (например, спад, рост); 1.2. процентные ставки и наличие финансовых ресурсов; 1.3. инфляция, ревальвация валюты; 1.4. политика правительства (денежная, фискальная, налоговая, корпоративная, тарифы, торговые ограничения, финансовые льготы и программы  правительственной помощи)
2. Особенности отрасли,  влияющие на деятельность аудируемого лица:	2.1. рынок и конкуренция; 2.2 цикличная или сезонная деятельность; 2.3. изменения в технологии производства; 2.4. коммерческий риск (например, высокая технология, высокая мода, легкий доступ на рынок для новых конкурентов); 2.5. сокращение или расширение деятельности; 2.6. неблагоприятные условия (например, снижение спроса, неиспользуемые производственные мощности, серьезная ценовая конкуренция); 2.7. базовые экономические показатели; 2.8. проблемы отрасли и отраслевые особенности бухгалтерского учета; 2.9. экологические требования и проблемы; 2.10. требования нормативно-правовых актов; 2.11. доступность и стоимость энергоресурсов; 2.12. специфические особенности деятельности (например, в отношении трудовых контрактов, методов финансирования, методов ведения бухгалтерского учета)
3. Управление и структура  собственности аудируемого лица	3.1. корпоративная структура — частная, общественная, государственная (включая любые недавние или запланированные изменения); 3.2. собственники и аффилированные лица (местные, иностранные, деловая репутация и опыт); 3.3. структура капитала (включая любые недавние или запланированные изменения); 3.4. организационная структура; 3.5. цели, принципы, стратегические планы руководства; 3.6. приобретения компаний, их слияние или ликвидация отдельных видов хозяйственной деятельности (запланированные или недавно произошедшие); 3.7. источники и методы финансирования (текущие, первоначальные); 3.8. совет директоров (состав, деловая репутация и профессиональный опыт отдельных лиц, независимость от управляющих и контроль за их деятельностью, периодичность заседаний, наличие комитета по аудиту и масштаб его деятельности, наличие политики корпоративного поведения, факты замены профессиональных консультантов, например юристов); 3.9. руководители (опыт и репутация; текучесть кадров; основной финансовый персонал и его статус в организации; укомплектованность бухгалтерии кадрами; планы стимулирования или премирования как элемента вознаграждения, например в зависимости от прибыли; использование прогнозов и смет; давление на руководство, например перегруженность руководства, доминирование одного лица, поддержка курса акций, необоснованно жесткие сроки объявления результатов; наличие и качество управленческих информационных систем); 3.10. наличие и качество работы подразделения внутреннего аудита; 3.11. отношение к среде внутреннего контроля
4. Продукция, рынки, поставщики, расходы, производственная деятельность аудируемого лица	4.1. характер хозяйственной деятельности (например, производственная деятельность, торговля, финансовые услуги, импорт/экспорт); 4.2. местонахождение производственных помещений, складов, офисов; 4.3. характеристика наемного персонала (например, по месту нахождения, уровню заработной платы, особенности деятельности профессиональных союзов, особенности социального обеспечения, специфическое государственное регулирование); 4.4. продукция или услуги и рынки (например, основные заказчики и контракты, условия оплаты, норма прибыли, доля рынка, конкуренты, экспорт, ценовая политика, репутация продукции, гарантии, портфель заказов, тенденции, маркетинговая стратегия и задачи, производственные процессы); 4.5. важные поставщики товаров и услуг (например, долгосрочные контракты, стабильность поставок, условия оплаты, импорт, способы поставки, например на условиях «точно в срок»); 4.6. товарно-материальные запасы (например, местонахождение, количество); 4.7. франшизы, лицензии, патенты; 4.8. важные категории расходов; 4.9. исследования и разработки; 4.10. активы, обязательства и операции в иностранной валюте — по типам валюты, хеджирование; 4.11. законодательство и нормативные акты, в значительной степени влияющие на деятельность аудируемого лица; 4.12. действующие информационные системы; планы по внесению изменений; 4.13. особенности полученных займов.
5. Факторы, относящиеся к финансовому положению и доходности аудируемого лица	5.1. основные финансовые показатели; 5.2. тенденции их изменения
6. Особенности законодательства	6.1. среда регулирования и нормативные требования; 6.2. налогообложение; 6.3. особенности требований по раскрытию информации, характерные для данного вида деятельности; 6.4. требования к аудиторскому заключению; 6.5. возможные пользователи финансовой (бухгалтерской) отчетности.

[10, 107c]

 

2.2. Оценка системы  внутреннего контроля, уровня существенности и аудиторского риска

 

2.2.1 Оценка системы  внутреннего контроля

Система внутреннего контроля – процесс, организованный и осуществленный представителями собственника, руководством, а также другими сотрудниками для того, чтобы обеспечить достаточную уверенность в достижении целей с точки зрения надежности бухгалтерской отчетности, эффективности результативности хозяйственных операций и соответствия деятельности аудируемого лица законодательным и нормативным актам.

Система внутреннего  контроля материалов должна охватывать все виды операций с ними (оприходование приобретенных сырья, материалов, отпуск материалов в производство, списание материалов, учет потерь, недостач и т.д.) 

Источники информации для системы внутреннего контроля материалов: 
          - учетная политика организации; 
          - приказы о назначении состава инвентаризационной комиссии и проведении инвентаризации; 
          - должностные инструкции; 
          - договоры о материальной ответственности; 
          - первичные документы, журналы регистрации; 
          - результаты осмотра складских помещений; 
          - результаты опроса сотрудников организации.

В ходе проведения тестирования надежности СВК аудитор проставляет напротив каждого вопроса соответствующий ответ (Да, Нет, Нет ответа), при необходимости сопровождая каждый ответ краткими комментариями.

Типовые вопросы и результаты тестирования аудитор оформляет в рабочем документе РД-0.4, пример приведен в Таблице 2.2.

Таблица 2.2

Рабочий документ РД-0.4 «Оценка  системы внутреннего контроля материалов»

№ п/п	Направления и вопросы  контроля	Ответы			Комментарии
		Да	Нет	Н/о
1.	Защищены ли помещения  складов от доступа посторонних  лиц?  Имеется ли:  - охрана  - пожарная сигнализация  Контролируется ли выдача и вывоз ценностей?	+ +
2.	Проводятся ли инвентаризации материальных ценностей (обязательные, плановые, внезапные)?	+
3.	Оформляются ли результаты инвентаризации соответствующими документами (инвентаризационные описи, сличительные ведомости)?	+
4.	Составляются ли на дату инвентаризации отчеты материально  ответственных лиц?	+
5.	Имеется ли постоянно  действующая инвентаризационная комиссия?	+
6.	Привлекаются ли к  ответственности лица, виновные в  кражах, хищениях?	+
7.	Обеспечивается ли ведение  сортового количественного аналитического учета на складе?	+
8.	Заключаются ли договора о материальной ответственности с кладовщиками, заведующими складами и др.?		+
9.	Материальная ответственность  закрепляется за лицами, которые ранее  привлекались к ответственности  за хищения.			+
10.	Бухгалтерский учет ведут  лица, не имеющие доступа к материальным ценностям.			+
11.	Разработаны ли:  - должностные инструкции, разграничивающие обязанности и ответственность работников при осуществлении операций с материалами  - инструкции по хранению, приемке, отпуску - материалов  Контролируется ли соблюдение этих инструкций?	+   +
12.	Применяются ли унифицированные  формы первичной документации?	+
13.	Составляются ли приходные  и расходные документы на каждую операцию?	+
14.	Заполняются ли все обязательные реквизиты?		+
15.	Документы составляются в день совершения операции?		+
16.	Все ли машинные документы  распечатываются?	+
17.	Имеются ли образцы заполнения документов, образцы подписей материально  ответственных лиц?	+
18.	Производится ли нумерация  первичных документов?	+
19.	Фиксируются ли документы (счета-фактуры, доверенности) в журналах регистрации?	+
20.	Производится ли проверка полноты оприходования материалов?		+
21.	Применяется ли система  нормирования расхода материалов?	+
22.	Произведено ли деление  материалов на классификационные группы?		+
23.	Применяется ли система  кодирования номенклатуры материалов?		+
24.	Применяются ли при отпуске  и приемке материалов измерительные  приборы и инструменты?	+
25.	Прикладываются ли первичные  документы к отчетам материально  ответственных лиц?	+
26.	Сверяются ли данные этих отчетов с данными первичных  документов?	+
27.	Применяются ли программы  автоматизации бухгалтерского учета  материалов?	+
28.	Проводится ли регулярная сверка данных ведомостей (10), журналов-ордеров (6, 7, 10) с Главной книгой (в случае, если учет не автоматизирован)?	+
29.	Организовано ли в  организации структурное подразделение  для осуществления внутреннего  контроля (отдел внутреннего контроля, ревизионная комиссия, служба внутреннего  аудита и т.д.)	+
30.	Существует ли утвержденное положение об отделе внутреннего  контроля?	+
31.	Имеется ли утвержденная программа, график проведения проверок?	+
32.	Имеются ли акты и другие внутренние документы, отражающие результаты проведенных проверок?	+
33.	Регулярно ли проводятся проверки и соответствует ли их периодичность  утвержденным нормативным положениям по организации?		+
34.	Существует ли распределение  обязанностей между контролерами?	+
35.	Оперативно ли вносятся в бухгалтерский учет изменения по результатам деятельности органов внутреннего контроля?	+

 

Результаты тестирования используются при определении уровня риска внутреннего контроля и  построении аудиторской выборки. [9]

 

2.2.2 Существенность и  расчет единого уровня существенности

Существенность в аудите, порядок ее определения описаны как в Международном стандарте аудита МСА 320, так и в российском  федеральном правиле (стандарте) № 4 «Существенность в аудите».

В ходе проведения проверок аудиторские  организации не должны устанавливать достоверность отчетности с абсолютной точностью, но обязаны установить ее достоверность во всех существенных отношениях.

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор в процессе проведения аудита обязаны оценивать существенность информации и ее взаимосвязь с аудиторским риском. Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности. Существенность зависит от величины показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и (или) ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения.

Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему

профессиональному суждению. При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений. Тем не менее как

значение (количество), так и характер (качество) искажений должны приниматься во внимание. Примерами качественных искажений являются:

- недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;

- отсутствие раскрытия информации  о нарушении нормативных требований  в случае, когда существует вероятность  того, что последующее применение  санкций сможет оказать значительное  влияние на результаты деятельности  аудируемого лица. Аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на финансовую

(бухгалтерскую) отчетность. Обнаруженные при проведении аудиторской проверки искажения могут считаться существенными в том случае, если их

сущность и значение по отношению к другим статьям  финансовой отчетности являются достаточными для того, чтобы повлиять на

представление или непредставление  финансовой отчетности в соответствии с законодательно установленными принципами ведения

бухгалтерского учета. Существенность, таким образом, служит критерием, позволяющим судить о влиянии обнаруженных искажений на финансовую отчетность экономического субъекта. [10, 131c]

Как уже говорилось, существенность в аудите имеет качественный и количественный критерий. Количественный критерий – уровень существенности, характеризующий максимально допустимое суммарное искажение данных БФО.

Единой методики определения  ЕУС в мировой практике не существует. Применяется несколько способов различных для публичных и непубличных компаний. Для публичных компаний ЕУС рассчитывается как величина из интервала 5-10% от выбранного критического компонента (чаще всего чистая прибыль). Для остальных применяются следующие показатели:

• 2% от Оборотных активов или УК;
• 10% от чистой прибыли;
• 0,5-3% от выручки от продажи ТРУ.

Существует несколько  способов распределения ЕУС:

1. Заключается в том, что итог актива или пассива принимается за 100% и рассчитывается удельный вес каждой статьи баланса. Затем ЕУС принимается за 100% и распределяется пропорционально удельному весу каждой статьи.
2. Представлен авторским комитетом в учебном пособии под редакцией профессора Данилевского «Аудит». Методика состоит в следующем: Сначала рассчитывается ЕУС, затем анализируется структура баланса и выделяются статьи актива и пассива, имеющие наибольший удельный вес в валюте баланса. [18, 238c]

 

2.2.3 Аудиторский риск

Виды и порядок определения  аудиторского риска отражены как в Международном стандарте аудита МСА 400, так и в российском Федеральном правиле (стандарте) № 8 «Оценка рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом». Риск аудитора (аудиторский риск) означает вероятность наличия в бухгалтерской отчетности экономического субъекта невыявленных существенных ошибок и (или) искажений после подтверждения ее достоверности или вероятность признания существенных искажений в ней, в то время как на самом деле такие искажения отсутствуют. Аудитору следует использовать свое профессиональное суждение, чтобы оценить аудиторский риск и разработать аудиторские процедуры, необходимые для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня.

Аудиторский риск означает риск выражения ненадлежащего аудиторского мнения в случаях, когда в бухгалтерской отчетности содержатся существенные искажения. [10, 141c]