Бух учет в бюджете

    Создание  первичных учетных документов, порядок  и сроки передачи их для отражения в бухгалтерском учете производятся в соответствии с утвержденным в организации графиком документооборота , работу по составлению которого организует главный бухгалтер. Так же, главный бухгалтер осуществляет контроль над соблюдением этого графика исполнителями.       

    Бланки  форм первичных документов, отнесенные к бланкам строгой отчетности, должны быть обязательно пронумерованы. Порядок составления первичных документов, отражения в них информации о хозяйственных операциях, их хранения и движения регламентирует Федеральный закон от 23 ноября 1996 г. «О бухгалтерском учете».       

    Поступающие в бухгалтерию документы обязательно  проверяют. Прежде всего, производят проверку по форме, в процессе которой устанавливают необходимое количество заполненных реквизитов, наличие и правильность подписей, четкость и разборчивость заполнения документа. Затем осуществляют арифметическую проверку, при которой определяют правильность подсчетов в документе. После этого документы проверяют по существу, устанавливают законность и целесообразность хозяйственных операций.        

    Проверенные и принятые бухгалтерией документы  подвергаются обработке, которая включает в себя их расценку, группировку и разметку (контировку).        

    Первичные документы, прошедшие обработку, должны иметь отметку, исключающую возможность их повторного использования: при ручной обработке – дату записи в учетный регистр, при компьютерной обработке – отметку исполнителя о вводе информации в компьютер. Все документы, приложенные к приходным и расходным кассовым ордерам, а также документы, послужившие основанием для начисления заработной платы, подлежат обязательному гашению штампом «Получено» или «Оплачено» с указанием даты (числа, месяца, года). 
 

2. Бюджетный учет движения нефинансовых активов в бюджетных  учреждениях.

    Учет нематериальных активов (НМА) во многом аналогичен учету основных средств. Оба этих учетных объекта входят в состав нефинансовых активов единого Плана счетов бюджетного учета. Принципы формирования их первоначальной стоимости также во многом совпадают. Вместе с тем имеют место и существенные различия. Рассмотрим состав нематериальных активов и порядок их отражения в бюджетном учете.  

    СОСТАВ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ ПО НОВЫМ ПРАВИЛАМ УЧЕТА  

    Для учета нематериальных активов в соответствии с п. 33 Инструкции по бюджетному учету утвержденной приказом Минфина России от                       26 августа 2005 г. N 70н, предусмотрен счет 0 10301 000 "Нематериальные активы". Признать нематериальными активами можно только те объекты, которые одновременно удовлетворяют следующим условиям: 

    *не имеют материально-вещественной формы;  

    *поддаются идентификации (выделению, отделению) в составе другого имущества;  

    *используются в течение длительного времени (свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает этот период) в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд учреждения;  

    *не предназначены для последующей продажи;  

    *надлежащим образом оформлены документами, подтверждающими существование самого актива и исключительного права у учреждения на результаты интеллектуальной деятельности (патентами, свидетельствами, другими охранными документами, договорами уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).                                                                       

       Во-первых, новая Инструкция однозначно определила, что к нематериальным активам относятся только исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности. В то время как старая Инструкция требовала относить на субсчет 031 "Нематериальные активы" права, возникающие из авторских и иных договоров (как исключительные, так и неисключительные) на создание научных разработок, произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, программы ЭВМ и базы данных и т. д. К нематериальным активам также относились отдельные квартиры, приобретенные для учреждений в объектах жилого фонда, находящихся на балансах других организаций, которые по сути своей не являлись нематериальными активами. При переходе на новый План счетов бюджетного учета стоимость отдельных квартир, числившаяся в остатке на субсчете 031 "Нематериальные активы" по состоянию на 1 января 2005 г. , должна быть списана в дебет счета 010101 000 "Жилые помещения".  
Объекты нематериальных активов группируются в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. N 359, который действует в настоящее время.  
Обладать исключительным правом на объект может только одна организация-правообладатель, которая и учитывает это право в составе нематериальных активов. Если же бюджетное учреждение использует результаты интеллектуальной деятельности с разрешения правообладателя наряду с другими лицами, то это уже не исключительное право, и такие результаты интеллектуальной деятельности не относятся к нематериальным активам. В новой Инструкции нет перечня объектов нематериальных активов. Приведены только условия признания объекта нематериальным активом и дан перечень объектов, которые не включаются в состав нематериальных активов, а именно:                                                                    

    * научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, не давшие положительного результата; * научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, не законченные и не оформленные в установленном законодательством порядке;  

    * материальные объекты (материальные носители), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства, программы для ЭВМ и базы данных.  

    Таким образом, бюджетное учреждение самостоятельно определяет, какие именно объекты из ранее числившихся в качестве таковых должны и могут быть отнесены к нематериальным активам после перехода к применению новой Инструкции. 

    СТОИМОСТНАЯ ОЦЕНКА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ 

    В бюджетном учете объекты нематериальных активов отражаются по первоначальной стоимости, т. е. по стоимости фактических вложений в приобретение (изготовление) активов. Как и применительно к объектам основных средств, новая методология учета предлагает для формирования фактической стоимости НМА новый собирательный счет - 0 10602 000 "Капитальные вложения в нематериальные активы".  
Объекты, которые подвергались переоценке, учитываются по восстановительной стоимости. Переоценка объектов нематериальных активов проводится так же, как и основных средств, - по решению Правительства РФ. Ее результаты по состоянию на 1-е число отчетного года отражаются в бюджетном учете обособленно. Они не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года. Как и объекты основных средств, НМА могут быть уценены.  
Сумма дооценки (уценки) стоимости НМА и суммы начисленной амортизации, полученные в результате этого, отражаются следующими записями.  
Положительная переоценка:Д 0 10301 320 "Увеличение стоимости нематериальных активов" - К 0 40103 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов" - на сумму первоначальной стоимости; Д 0 40103 000 - К 0 10407 420 "Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации" - на сумму амортизации.  
Отрицательная переоценка: Д 0 40103 000 - К 0 10301 320 "Уменьшение стоимости нематериальных активов" - на сумму первоначальной стоимости;  
Д 0 10407 420 - К 0 40103 000 - на сумму амортизации.  
В бюджетном учете в первоначальную стоимость нематериального актива включаются расходы на его приобретение и приведение в состояние, пригодное к использованию, перечисленные в п. 34 новой Инструкции. Там нет упоминания о возможном возникновении суммовых разниц и включении таковых в первоначальную стоимость объекта НМА, в отличие от их участия в формировании первоначальной стоимости основных средств.  
Первоначальная стоимость НМА, созданных в самом бюджетном учреждении собственными силами (хозяйственным способом), формируется из фактических расходов на создание и изготовление НМА. Это израсходованные учреждением материалы, суммы оплаты труда и начисления на нее, услуги сторонних организаций и т. д.  

    Пример 1. Бюджетное учреждение приобрело исключительное право на изобретение. Стоимость патента, подтверждающего это право, составляет 11 800 руб. (включая НДС). За регистрацию договора об уступке исключительного права уплачена пошлина в размере 400 руб.В бюджетном учете учреждения приобретение НМА отразится следующими записями: Д 0 10602 320 "Увеличение капитальных вложений в нематериальные активы" - К 0 30218 730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению нематериальных активов" - 11 800 руб. - отражена стоимость патента на изобретение. Если патент приобретался за счет средств от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, сумма в указанной проводке изменится в связи с необходимостью выделения суммы НДС и составит 10 000 руб. , а в 18-м разряде номера счета появится цифра 2; Д 2 21001 560 "Увеличение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам" - К 2 30218 730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению нематериальных активов" - 1800 руб. - отражена сумма "входного" НДС;  
А 030218830 "Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению нематериальных активов" - К 0 30405 320 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по приобретению нематериальных активов" (2 20101 610 "Выбытие денежных средств учреждения с банковских счетов") - 11 800 руб. - погашена кредиторская задолженность по приобретению патента. Обратим внимание, что в соответствии с п. 87 новой Инструкции операции со средствами, полученными от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, учитываются на последнем из указанных счетов бюджетного учета независимо от того, где обслуживается бюджетное учреждение: в банке или казначействе; Д 0 10602 320 "Увеличение капитальных вложений в нематериальные активы" - К 0 30207 730 "Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг" - 400 руб. - отражена сумма пошлины, уплаченная за регистрацию договора об уступке исключительных прав на изобретение; Д 0 30207 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг" - К 030405 226 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по оплате прочих услуг" (2 20101 610 "Выбытие денежных средств учреждения с банковских счетов") -- 400 руб. - перечислена сумма пошлины;  
Д 010301 320 "Увеличение стоимости нематериальных активов" - К 010602420 "Уменьшение капитальных вложений в нематериальные активы" - 12 200 руб. (11 800 руб. + 400 руб. ) - принят к учету нематериальный актив после регистрации договора (при оплате за счет бюджетных средств);  
Д 0 10301 320 "Увеличение стоимости нематериальных активов" - К 0 10602 420 "Уменьшение капитальных вложений в нематериальные активы" - 10 400 руб. (10 000 руб. + + 400 руб. ) - принят к учету нематериальный актив после регистрации договора (при оплате за счет средств от предпринимательской деятельности);  
Д 2 30304 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость" - К 2 21001 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам" - 1800 руб. - принят к вычету уплаченный НДС (при приобретении нематериального актива в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой НДС). Первоначальная стоимость объектов НМА, полученных учреждением по договору дарения (безвозмездно), определяется исходя из рыночной стоимости на дату принятия их к бухгалтерскому учету. В пункте 12 новой Инструкции приведено определение рыночной стоимости. Это сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к учету. Изменился экономический смысл этой операции. При отражении в бюджетном учете она квалифицируется как субсидирование принимающей стороны. И проводки должны быть соответствующие: дебетуемые счета могут быть разными в зависимости от организационно-правовой формы принимающей стороны и объекта безвозмездной передачи (п. 36 новой Инструкции):  
Д 040101 241 "Расходы на субсидии государственным организациям" - К 0 10301 420 "Уменьшение стоимости нематериальных активов" - на сумму остаточной стоимости; Д 0 10407 420 "Уменьшение стоимости нематериальных активов за счет амортизации" - К 0 10301 420 "Уменьшение стоимости нематериальных активов" - на сумму начисленной амортизации.  
Принципиальным в приведенной схеме является факт списания объекта с учета по остаточной (балансовой) стоимости, что также отличает новое отражение безвозмездной передачи от записей данной операции по прежним правилам. Ведь в новом формате отчетности объекты отражаются в балансе в нетто-оценке - по остаточной стоимости, и только в расшифровке приводятся суммы первоначальной стоимости объектов и начисленной амортизации, но в валюту баланса указанные суммы не включаются.  
Объектам НМА присваивается инвентарный номер, который используется в регистрах бюджетного учета. В пункте 35 новой Инструкции записано, что инвентарный номер также должен обозначаться на объектах НМА. Поскольку они не имеют материально-вещественной (физической) структуры, очевидно, маркировать следует документы, подтверждающие наличие самого объекта. 

    ФОРМЫ УЧЕТНЫХ ДОКУМЕНТОВ. 

    Как и в период действия старой Инструкции, бухгалтерам бюджетных учреждений для учета поступления, внутреннего перемещения нематериальных активов следует использовать формы первичных документов и документов аналитического учета, предназначенные для основных средств согласно перечню, который содержится в п. 37 новой Инструкции. для отражения операций по выбытию НМА оформляются Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) по форме 0306003, Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) по форме 0306033. Можно предположить, что, вводя новую Инструкцию, разработчики не сочли необходимым создать специальные первичные учетные документы для этих объектов.  
Учет операций по выбытию и перемещению объектов НМА в бюджетном учете ведется в журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов. Визуально форма до настоящего времени не представлена, но перечень обязательных ее реквизитов можно увидеть в приложении N 3 к новой Инструкции.  

    В целях обеспечения ведения бюджетного учета учреждениями, получающими средства федерального бюджета, в соответствии с новой Инструкцией Минфин России издал приказ от 23 сентября 2005 г. N 1 23н "Об утверждении форм регистров бюджетного учета". Новые формы вводятся в действие 1 января 2006 г. (приказ Минфина России от 10 ноября 2005 г. N 135н "О порядке введения в действие приказа Министерства финансов Российской Федерации от 23 сентября 2005 года N 123н "Об утверждении форм регистров бюджетного учета"".  
Для обобщения данных по наличию и стоимости нефинансовых, в том числе и нематериальных, активов и проверки правильности записей, произведенных по счетам аналитического учета с данными счетов основных средств, непроизведенных и нематериальных активов, материалов Главной книги (форма 0511811) указанным документом предусмотрена Оборотная ведомость по нефинансовым активам (форма 0511126).  
Оборотная ведомость по рассматриваемым объектам учета составляется ежемесячно. Кроме того, она применяется для ведения аналитического учета по счетам амортизации основных средств и нематериальных активов.  
В Оборотной ведомости отражаются "входящее" сальдо по каждому объекту и движение сумм амортизации по ее начислению и списанию.  
В Оборотной ведомости по нефинансовым активам подсчитываются обороты и выводятся остатки на коней квартала (месяца).  

    АМОРТИЗАЦИЯ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ