Бухгалтерский учет финансовых вложений

Для целей последующей  оценки финансовых вложений они разделяются  на две группы:

- вложения, по которым  может быть определена текущая  рыночная стоимость (приобретение  акций и другие);

- вложения, по которым  рыночная стоимость не определяется (вклады в Уставные капиталы других организаций, представленные займы, облигации и другие).

Финансовые вложения 1-й  группы отражаются в бухгалтерской  отчетности по текущей рыночной стоимости  путем корректировки, а результаты корректировки списываются в  качестве операционных доходов и расходов.

Финансовые вложения 2-й  группы отражаются в бухгалтерском  учете и отчетности по первоначальной стоимости. При этом между первоначальной и номинальной стоимостью равномерно списывать на финансовые результаты.

Глава II. Основы бухгалтерского учета финансовых вложений

2.1 Учет финансовых вложений  на счетах бухгалтерского учета

Финансовые  вложения учитывают на активном счете 58 «Финансовые вложения», который  предназначен для обобщения информации о наличии и движении инвестиций организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.

К счету 58 «Финансовые  вложения» могут быть открыты  субсчета:

58-1 «Паи и акции»

58-2 «Долговые ценные  бумаги»

58-3 «Предоставленные займы»

58-4 «Вклады по договору  простого товарищества» и другие.

На субсчете 58/1 «Паи и  акции» учитывают наличие и движение инвестиции в акции акционерных  обществ, уставные (складочные) капиталы других организаций и т.п.

На субсчете 58/2 «Долговые ценные бумаги» учитывается  наличие и движение инвестиций в  государственные и частные долговые ценные бумаги (облигации и др.).

На субсчете 58/3 «Предоставленные займы» учитывается движение предоставленных  организацией юридическим и физическим (кроме работников организации) лицам денежных и иных займов.

Аналитический учет по счету 58 «Финансовые вложения» ведется  по видам финансовых вложений и объектам, в которые осуществлены эти вложения. Построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о краткосрочных и долгосрочных активах.

Следует также  учитывать и такой фактор - обесценение  финансовых вложений. Под обесценением финансовых вложений понимают устойчивое существенное снижение их стоимости.

Обесценение финансовых вложений происходит при появлении об организации признаков банкротства, совершении на рынке ценных бумаг сделок с ценными бумагами по цене, которая существенно ниже их стоимости, отсутствие или существенном снижении поступлений от финансовых вложений и другие.

При возникновении указанных  или подобных ситуаций организация  обязана осуществлять проверку наличия  условий устойчивого снижения стоимости  финансовых вложений. А если проверкой  будет подтверждено устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, то на разницу между их учетной и расчетной стоимости организация образует резерв под обесценение финансовых вложений.

Резерв создается по каждому виду ценных бумаг в отдельности.

Образование резерва отражается следующей проводкой:

Дт 91 (Прочие доходы и расходы) Кт 59 (Резервы под обесценение финансовых вложений)

Если по итогам года произошло  увеличение рыночной стоимости финансовых вложений в ценные бумаги, то сумма  резерва корректируется следующей  проводкой:

Дт 59 (Резервы под обесценение в ценные бумаги) Кт 91 (Прочие доходы и расходы)

Выбытие вложений в ценные бумаги, по которым ранее был создан резерв, в бухгалтерском учете  отражается следующими записями:

Дт 91 (Прочие доходы и расходы) Кт 58 (Финансовые вложения);

Дт 59 (Резерв под обесценение вложений в ценные бумаги) Кт 58 (Прочие доходы и расходы).

Перед составлением бухгалтерского баланса за отчетный период неиспользованная часть резерва присоединяется к  финансовому результату отчетного  года.

Учет вкладов в уставные капиталы других организаций.

Для учета вкладов в  уставные капиталы других организаций  к счету 58 открывают субсчет 58-1 «Паи и вклады».

Если организация приобрела, ценные бумаги АО или долю в уставном капитале ООО за деньги, делаются такие  проводки:

- перечислены деньги в оплату вклада в Уставный капитал: Дт 76

Кт 51;50;

- отражен вклад в  Уставный капитал в составе  финансовых вложений:

Дт 58/1 Кт 76

Если организация потратила  средства на консультационные услуги, а акции так и не приобрела, бухгалтеру следует сделать проводку:

Дт 91/2 Кт 76 - отражены затраты  на консультационные услуги в составе  операционных расходов.

Учет вкладов в уставный капитал имуществом.

В этом случае, если договорная стоимость передаваемого имущества (в оценке, предусмотренной в учредительном  договоре) совпадает с его балансовой стоимостью, делаются такие проводки:

- списана балансовая  стоимость имущества, переданного  в качестве вклада в Уставный  капитал: Дт 76 Кт 43;41;10;08;58/1;58/2;

- списана остаточная  стоимость основных средств (нематериальных активов) переданных в качестве вклада в Уставный капитал: Дт56 Кт01;04;

- отражен вклад в  уставный капитал в составе  финансовых вложений:

Дт 58/1 Кт 76.

И другой случай, если договорная стоимость, передаваемого  имущества (в оценке предусмотренной  в учредительном договоре) не совпадает с балансовой стоимостью этого имущества, делаются следующие проводки:

- отражено превышение  договорной стоимости имущества  над его учетной стоимостью: Дт 76 Кт 91/1;

- отражено превышение  учетной стоимости переданного  имущества над его договорной стоимостью: Дт 91/2 Кт 76.

Особое место в учете  финансовых инвестиций организации  занимают вложения в ценные бумаги.

Ценной бумагой является документ, удостоверяющий имущественное  право или отношения займа  между лицом, выпустившим документ, и владельцем документа. В соответствии со ст.143 ГК РФ к ценным бумагам относятся акции, облигации, векселя, чеки, депозитные и сберегательные сертификаты и другие документы, которые в соответствии с законом отнесены к числу ценных бумаг.

Из определения ценных бумаг вытекает общая их классификация: долевые ценные бумаги (выражающие отношения имущественного права) и долговые ценные бумаги (выражающие отношения займа). Основной вид долевых ценных бумаг - акции, долговые облигации. Кроме них существуют другие финансовые инструменты, относящиеся к одному или к другому типу ценных бумаг, имеющие самостоятельное значение: государственные долговые обязательства, векселя, депозитные сертификаты и другие. Их называют производными от акций и облигаций. Многообразие видов ценных бумаг объясняется тем, что они являются носителями конкретных прав и обязательств инвестора и эмитента. Инвестор, которым может быть как физическое, так и юридическое лицо, выступает на рынке ценных бумаг (фондовом рынке) в качестве покупателя.

Эмитент - юридическое лицо, выпускающее ценные бумаги, которое продает их самостоятельно или через посредника с целью мобилизации денежных средств для каких-либо коммерческих или инвестиционных проектов. Многократно повторяющиеся договорные обязательства между покупателями и продавцами на фондовом рынке стандартизируются,

типизируются  и порождают тот или иной отчуждаемый  контракт, который и принимает  вид ценных бумаг. В зарубежной практике в обращении находятся десятки  видов и разновидностей ценных бумаг.

2.2 Бухгалтерский  учет операций с акциями

Акция - это ценная бумага, подтверждающая внесение ее владельцем средств в уставный капитал АО, дающая право на получение дохода от его деятельности на участие в управлении обществом. Акция не гарантирует возврата вложенных средств, то есть она своеобразный символ предпринимательского риска.

В бухгалтерском учете  при оценке ценных бумаг следует  учитывать следующие показатели:

- номинальная стоимость  - сумма, обозначенная на бланке  ценной бумаги;

- эмиссионная стоимость  - цена продажи ценной бумаги  при ее первичном размещении, которая может не совпадать с номинальной стоимостью, разница между указанными видами оценки ценных бумаг умноженная на их количество составляет эмиссионный доход организации;

- курсовая (рыночная) стоимость - цена определяемая  как результат котировки ценных бумаг на вторичном рынке, она отражает равновесие между спросом и предложением;

- ликвидационная  стоимость акций и облигаций  - стоимость реализуемого имущества  ликвидируемой организации в  фактических ценах, выплачиваемая на одну акцию или облигацию;

- балансовая стоимость  акций - определяется по данным  баланса делением собственных  источников имущества на количество  выпущенных акций;

- учетная стоимость  - сумма на которой ценные бумаги  отражаются в балансе организации в данный момент времени.

Базовой оценкой стоимости  акции является её курс, то есть средняя  цена, отражающая равновесие между  совокупным спросом и совокупным предложением в определенный интервал времени. Курс акции зависит от многих факторов:

- финансового состояния эмитента и его конкурентов;

- политической и экономической  ситуации в стране;

-массы платежных средств  в обороте;

- и т.д.

Наиболее очевидная  закономерность отражается формулой:

К_а = х 100%

где К_а - курс акции, Д - дивиденд, С - ставка %, под которой понимается ссудный процент, реализуемых при помещении средств на депозитный счет в банке.

Данная формула иллюстрирует степень привлекательности конкретной акции для потенциального инвестора, составляющего возможный доход  по ней с величиной гарантируемого процента по надежному вложению тех же денег.

Риск возможной потери средств должен как бы компенсироваться высокой доходностью ценных бумаг  в случае успеха. Попытка разрешения противоречия между доходностью  и надежностью акций в рамках самого АО привела к возникновению так называемых привилегированных акций. Привилегированные акции гарантируют владельцу получение фиксированного дохода (процента). Владелец привилегированных акций меньше рискует, чем обычный акционер, получающий плавающий процент, в зависимости от итогов работы АО и после расчета по всем фиксирующим обязательствам. Поэтому владельцев привилегированных акций часто лишают права голоса на акционерных собраниях, тогда как владелец обычной акции активно участвует в принятии решений, как правило, на условиях: одна обычная акция - один голос. Выпуск акций без права голоса позволяет сконцентрировать контрольно-управленческие функции в более узком кругу акционеров, не теряя при этом общей суммы акционерного капитала. Акции принято также разделять на внешние и внутренние (фантомные), в зависимости от открытой или закрытой политики построения уставного капитала АО. Внешние акции размещаются по открытой подписке, свободно обращаются на вторичном рынке. Фантомные (внутренние) распределяются по закрытому подписному листу. Если весь уставный капитал разделен на внешние акции, то АО называют открытым (ОАО). При преобладании в уставном капитале внутренних акций имеем АО закрытого типа (ЗАО).

Для внешних акций, обращающихся в бумажной форме, необходимо предусмотреть определенную степень защиты от подделок. Обязательными реквизитами таких акций являются:

- категория акции;

- порядковый номер;

- вид акции;

- номинальная стоимость;

- наименование и реквизиты  эмитента;

- имя держателя (для  именных акций);

- размер уставного фонда АО и конкретной эмиссии;

- срок выплаты дивидендов;

- ставка дивиденда;

- подписи двух ответственных  лиц АО;

- условия обращения;

- наименование регистратора  бумаг и обслуживающего АО  банка;

- их местонахождение;

- и т.п.

Внутренние (фантомные) акции в основном обращаются в безналичной форме.

Все акции организация  должна разделить на две группы:

- котируемые,

- не котируемые.

Котируемые акции отражают в учете по текущей рыночной стоимости, для этого корректируют их стоимость.

Разница между текущей ценой акций и их учетной стоимостью отражается проводками:

- отражен прирост  стоимости акций: Дт 58/1 Кт 91/1;

- отражено снижение  стоимости акции: Дт 91/2 Кт 58/1.

Не котируемые акции  всегда учитываются по первоначальной стоимости.

Пример: На балансе ЗАО числится 300 акций ОАО.

Учетная цена - 50 руб. за акцию. В учетной политике ЗАО записано, что корректировка акций производится ежеквартально. По данным фондовой биржи 31 марта средневзвешенная цена этих акций составила 58 руб.

В бухгалтерии ЗАО делается проводка:

Дт 58/1 Кт 91/1 2400=(300 шт. *(58руб-50руб) - отнесен на финансовый результат  прирост стоимости акций.

Таким образом в балансе  за 1 квартал акции будут отражены по текущей рыночной стоимости - 17400+(300шт *58руб). Прибыль, полученная от прироста стоимости акции, налогом на прибыль не облагается. А в апреле следующего квартала акции ОАО были исключены из биржевых торгов. Поэтому в полугодовом балансе бухгалтер ЗАО отразит их так же, как и в балансе за 1 квартал - 17400 руб.

По продаже котируемых акций следует делать следующие проводки:

- определена задолженность  покупателя: Дт 76 Кт 91/1;

- списана стоимость  акций, исходя из последней  оценки: Дт 91/2 Кт 58/1;

- отражены иные расходы  по продаже: Дт 91/2 Кт 76;51;

- получены денежные  средства от покупателей: Дт 51 Кт 76.

Продажа акций НДС не облагается.

В конце месяца определяется финансовый результат от продажи:

- прибыль: Дт 91/9 Кт 99;

- убыток; Дт 99 Кт 91/9.

При продаже не котируемых акций следует учитывать следующие  способы списания, исходя из их оценки:

- по первоначальной  стоимости каждой единицы;

- по средней первоначальной  стоимости;

- методом ФИФО.

Способ списания необходимо отразить в учетной политике.

Метод первоначальной стоимости - при этом способе акции оцениваются  по первоначальной (учетной) стоимости каждой единицы. Его удобно использовать, если число выбывающих активов невелико.