Бухгалтерский учет и анализ внешнеэкономической деятельности

Паспорт сделки оформляется в двух экземплярах. Заполненный и подписанный экспортером, паспорт сделки передается в банк вместе с оригиналом и копией экспортного контракта.

Подписанный первый экземпляр паспорта сделки возвращается экспортеру вместе с оригиналом контракта, а второй — остается у банка.

Паспорт сделки содержит следующую информацию: реквизиты банка, экспортера, иностранного контрагента по контракту, реквизиты и условия контракта, особые условия контракта, разрешение, подписи уполномоченных лиц от банка и от экспортера, особые отметки банка.

Помимо этого, вследствие осуществляемого валютного контроля над валютными операциями, возникают особенности в документальном оформлении при поступлении экспортной выручки на транзитный счет.

На экспортера возложена обязанность продать не менее 10 процентов валютной выручки, полученной им в инвалюте.

В день зачисления денежных средств на транзитный валютный счет организация-экспортер от банка, осуществляющего расчетно-кассовое обслуживание, получает извещение. В данном извещении указываются дата и сумма денежных средств, поступивших на транзитный валютный счет, а также упоминание о необходимости осуществления обязательной продажи части валютной выручки.

Получив поручение от экспортера, уполномоченный банк депонирует указанные средства на своем специальном счете и в течение трех дней после этой операции продает иностранную валюту в установленном действующим валютным законодательством порядке. Одновременно с депонированием часть валютных средств, не подлежащих продаже, списывается с транзитного валютного счета и зачисляется на текущий валютный счет юридического лица.

На основе данных документов составляются записи в регистрах синтетического и аналитического учета.

 

3.   Аналитический и синтетический учет экспортно-импортных операций

 

Статья 165 Таможенного кодекса РФ гласит: "Экспорт - таможенный режим, при котором товары, находящиеся в свободном обращении на таможенной территории Российской Федерации, вывозятся с этой территории без обязательства об обратном ввозе". Статьей 166 ТмК РФ предусмотрена уплата вывозных таможенных пошлин и иных таможенных условий.

Условно бухгалтерский учет операций по экспорту товаров можно разделить на два этапа:

1. учет движения экспортного товара от поставщика к покупателю-импортеру и связанных с этим процессом накладных расходов;
2. учет продажи и расчетов с иностранными покупателями-импортерами.

Первый этап бухгалтерского учета ведется, как правило, по одной и той же схеме, а второй этап учета отражается в зависимости от видов и форм расчетов с иностранными покупателями, а также от формы выхода поставщика на внешний рынок - самостоятельно или через посредника.

На организацию учета экспортных операций оказывает существенное влияние сложившаяся практика реализации товаров: непосредственно самим предприятием-изготовителем или через посредническую внешнеэкономическую организацию. Если в первом случае предприятие-экспортер отражает в учете все хозяйственные операции, от формирования готовой продукции до установления контрактной цены, по которой товар будет предложен иностранному покупателю, то во втором - предприятие интересует размер комиссионного вознаграждения (бонус), который предстоит ему оплатить за посреднические услуги.

Заключению контракта и отгрузке товаров всегда предшествует большая подготовительная работа, связанная с изучением конъюнктуры рынка и поиском "своего" покупателя, поэтому затраты на маркетинговые исследования являются составной частью конкретной цены товара.

Перечень первичной учетной документации (счета-фактуры, спецификации, товарно-транспортные накладные, кредитные справки, банковские переводы, страховые полисы и т. п.) раскрывает содержание заключаемых контрактов.

Аналитический учет экспортных операций товаров ведется по партиям в разрезе стран и контрактов. Соответственно в текущем учете должны быть отражены аналитические счета.

Определяющим принципом учетной политики предприятия, формирующим момент реализации, выступает дата предъявления указанных выше документов покупателю или предъявления их в уполномоченный банк, получения наличных денег, представления покупателем векселя, коммерческого кредита или другого документа, гарантирующего оплату.

Счет выписывается трассантом в иностранной валюте по контрактной стоимости с отсрочкой платежа, чаще всего в форме переводного векселя (тратты). Может также иметь место выписка платежных документов по открытому счету.

Синтетический учет отгруженных на экспорт товаров можно осуществлять на счете 45 "Товары отгруженные" или на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Выбор того или иного счета определяется моментом реализации и зависит от учетной политики, выбранной предприятием.

Например, счет 45 "Товары отгруженные" используется, если договором поставки обусловлен иной порядок, предусматривающий право перехода собственности на отгруженную продукцию с целью владения, пользования и распоряжения ею, а также риска ее случайной гибели на пути продвижения к иностранному покупателю. Тогда к счету 45 в разделе "товаров отгруженных" открываются субсчета:

45-12 -- экспортные товары по прямым  поставкам;

45-13 -- экспортные товары в пути  в СНГ;

45-14 -- экспортные товары в портах  и на складах СНГ;

45-15 -- экспортные товары в пути  за границу;

45-16 -- экспортные товары в переработке  и на комиссии за границей;

45-17 -- экспортные товары, снятые  с экспорта;

45-18 -- экспортные товары отгруженные, но не отфактурованные.

Выделение в текущем бухгалтерском учете указанных субсчетов обусловливается необходимостью определения сроков кредитования, а также осуществления текущего контроля за продвижением экспортных товаров к покупателю.

Счет 45-12 применяется тогда, когда со странами-покупателями имеются соглашения, определяющие поставку продукции в прямом грузовом международном сообщении без переоформления транспортных документов.

Товар принимается на учет и сразу списывается на реализацию. В таких случаях эти операции отражаются проводками:

Дт 45-12 "Экспортные товары по прямым поставкам",

Кт 43 "Готовая продукция";

Дт 90-2 "Себестоимость продаж";

Кт 45-12 "Экспортные товары по прямым поставкам".

Счет 45-13 содержит информацию об отгрузке товаров на выходные станции стран СНГ. В портах и на пограничных станциях осуществляется перегрузка товара, и в случае отсутствия международного соглашения о прямом транспортном сообщении производится переоформление документации.

Счет 45-14 учитывает наличие товаров в выходных пунктах из стран СНГ для последующей транспортировки иностранному покупателю. Принятие таких товаров для хранения в учете отражается записью: Дт 45-14 "Экспортные товары в портах и на складах СНГ", Кт 45-13 "Экспортные товары в пути в СНГ".

Счет 45-15 содержит сведения об отгрузке товаров, проследовавших в выходные пункты стран СНГ и находящиеся в пути следования до иностранного конечного покупателя. В учете подобная информация формируется на основании записи: Дт 45-15 "Экспортные товары в пути за границей", Кт 45-14 "Экспортные товары в портах и на складах СНГ".

Счет 45-16 обобщает сведения о товарах, поступивших в переработку и на комиссию за границей (чаще всего машин, оборудования, запасных частей в адрес посреднических или брокерских фирм, с которыми заключается контракт на их получение и реализацию). Кроме этого, на данном субсчете учитываются товары, отправленные на ярмарки, выставки, доработку с возвратом или последующей реализацией непосредственно на рынке иностранного покупателя.

Поставка товаров на экспорт на доработку с возвратом, а в ряде случаев и без возврата предусматривает проведение дополнительных затрат по дизайну, улучшению технико-экономических характеристик данных товаров, отвечающих требованиям внутреннего или внешнего рынка. Эти работы проводятся зарубежным партнером на условиях, предусмотренных двусторонним соглашением. Оприходование подобных товаров фиксируется в учете записью:

Дт 45-16 "Экспортные товары в переработке и на комиссии за границей",

Кт 45-15 "Экспортные товары в пути за границей".

Счет 45-17 отражает стоимость товаров по аннулированным контрактам при отказе покупателей по различным причинам и т. п.

Счет 45-18 показывает стоимость товаров, отгруженных иностранным покупателям, но не оформленных соответствующими документами.

Международные стандарты расчетов требуют считать моментом реализации дату отгрузки товара, поэтому выписка счета иностранному покупателю может осуществляться одновременно с предварительной оплатой части стоимости контракта наличными средствами, представлением векселя и т. п. Задолженность покупателя по отгруженной продукции в таком случае учитывается на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчете "Векселя полученные". Определяющим условием при этом является отсрочка платежа покупателем. В конечном итоге конъюнктура рынка и условия контракта определяют форму и порядок расчетов.

Существует несколько схем проводок бухгалтерского учета экспортных операций в зависимости от вида расчета, предусмотренного контрактом (наличный расчет или в кредит) и формы платежа (аккредитив, документарное инкассо или банковский перевод):

— общая схема проводок экспортных операций;

— схема проводок учета предприятием-экспортером операций по экспорту с предоставлением коммерческого кредита;

— схема проводок учета экспортных операций посредником;

 — схема проводок учета экспорта товара через посредника за наличный расчет.

Дата составления бухгалтерской отчетности – последний календарный день в отчетном периоде

Дата совершения операции в иностранной валюте – день возникновения у фирмы права в соответствии с законодательством РФ (или договором) принятия к бухгалтерскому учету имущества и обязательств, которые являются результатом этой операции.

Курсовая разница – разница между рублевой оценкой соответствующего имущества или обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу, котируемому ЦБ РФ на дату расчета или дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этого имущества и обязательств, исчисленной по курсу, котируемому Банком России на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период. Иными словами, курсовая разница есть суммовая разница, образовавшаяся в результате доставления иностранной валюты по курсу Банка России, действующему на дату совершения конкретной хозяйственной операции на дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, с курсом её на дату исполнения данной операции или составления указанной отчетности за предыдущий отчетный период.

В условиях неустойчивости экономических процессов обоснованный учет курсовой разницы приобретает важную роль и требует раскрытия в бухгалтерской отчетности в качестве самостоятельного раздела учетной политики предприятия. Учетная политика в части совершения операций в иностранной валюте должна содержать информацию:

а) о курсе Банка России иностранных валют по отношению к рублю на дату составления бухгалтерской отчетности

б) о способе отнесения курсовых разниц на счет 91 «Прочие доходы и расходы»

Учет курсовых разниц производится:

- на 1-е число каждого  месяца

- когда происходит разрыв  по времени между началом и  окончанием операции

- при движении денежных  средств

Неустойчивость российского рубля ведет к образованию как положительной, так и отрицательной курсовой разницы.

Положительная курсовая разница (доход) есть результат падения курса иностранной валюты по отношению к российскому рублю. Отрицательная курсовая разница (убыток) имеет место в случае роста курса иностранной валюты по отношению к рублю. В бухгалтерском учете и отчетности курсовая разница ; показывается в том отчетном периоде, к которому относится дата по расчету конкретной операции или за который составлена бухгалтерская отчетность. Это условие применяется как к денежным валютным средствам, находящимся в кассе и на банковских счетах, так и к денежным и платежным документам, краткосрочным ценным бумагам, средствам в расчетах, остаткам средств целевого финансирования, а также из бюджета или иностранных источников, выраженным в иностранной валюте и полученным в рамках технической или другой помощи, оказываемой России в соответствии с заключенными договорами или соглашениями. Предприятие не вправе самостоятельно изменять или дополнять этот перечень активов и пассивов.

По валютным средствам, находящимся в кассе предприятия или на его счетах в банке и иных кредитных учреждениях, может осуществляться пересчет по мере колебания  курсов иностранных валют, котируемых Центральным Банком РФ. По приведенному выше перечню имущества и обязательств, отражаемых в текущем учете в иностранной валюте, при составлении бухгалтерской отчетности пересчет их стоимости в рубли осуществляется по последнему в отчетном периоде курсу котировки Центральным Банком РФ.

Обязательства по займам, выданные или полученные предприятием в иностранной валюте, подлежат пересчету независимо от их сроков. По другим финансовым вложениям ; пересчету подлежат только краткосрочные ценные бумаги в иностранной валюте, учитываемые по счету 58 " Финансовые вложения".  Если курсовая разница образуется в связи с формированием уставного капитала фирмы, то действующий порядок предусматривает отнесение ее на счет 83 "Добавочный капитал". По таким статьям баланса, как основные средства, не- материальные активы, производственные запасы, товары, и некоторые другие, принятые к учету в иностранной валюте на дату совершения данной операции, переоценка на дату составления бухгалтерской отчетности не производится, т. е. по данному имуществу не образуется и курсовой разницы. Это подтверждает принцип реальности оценки. Имущество и обязательства в иностранной валюте фирмы, осуществляющей свою деятельность на территории России или за границей, пересчитываются в рубли по курсу Центрального Банка РФ на дату составления бухгалтерской отчетности. Разница, образуемая при этом, относится на финансовые результаты фирмы. Исключением из данного правила является пересчет в рубли доходов и расходов, формирующих финансовые результаты в иностранной валюте за отчетный период. Методика пересчета предусматривает использование либо курсов Банка России, действующих на даты совершения соответствующих операций в иностранной валюте, либо средней величины курсов. Средней величиной курсов необходимо пользоваться в тех случаях, когда инфляционные процессы проявляются не столь резко. При большом количестве хозяйственных операций этот способ дает возможность избежать громоздких расчетов по переоценке, используя какой-нибудь средний валютный курс, исчисленный в предыдущем отчетном периоде. При этом в целях налогообложения валовая прибыль уменьшается на сумму положительных курсовых разниц (увеличивается на сумму отрицательных курсовых разниц), образовавшихся в результате изменения курса рубля по отношению к котируемым Банком России иностранным валютам, действующего на день поступления валютных средств на валютный счет предприятия, и курса по отношению к котируемым Банком России иностранным валютам на день определения предприятием суммы налогооблагаемой прибыли с целью расчетов с бюджетом.