Бухгалтерский учет основных средств: российская и зарубежная практика

Рассмотрим пример.

В результате проведения инвентаризации была выявлена  недостача  по двум объектам ОС. По первому объекту сумма  недостачи  в размере остаточной стоимости ОС составила 15 000 руб.  и  будет погашена за счет виновных лиц.  
По второму объекту сумма  недостачи  составила 30 000 руб., виновные не установлены.

Содержание хоз. операции	Дебет	Кредит	Сумма в руб	Первичный документ
Выявлена недостача	94	01 «Выбытие»	45000	Б.с.
Недостача  по первому объекту отнесена на счет виновного лица	73	94	15 000	ИНВ-1 ИНВ-26
Удержана из заработной платы виновного лица сумма  недостачи	70	73	15 000	№КО-1   № Т-49
Недостача  по второму объекту ОС относится на расходы организации	91-2	94	30000	Б.с.

 

 

Отражение результатов  выбытия основных средств

При выбытии объекта  основных средств, независимо от его  вида, образуется финансовый результат. Как правило - убыток, но не исключается и прибыль, если объект основных средств продан по цене выше его остаточной стоимости, увеличенной на суммы расходов и налоговых платежей, непосредственно относящихся к продаже (включая расходы на демонтаж). Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет 91 "Прочие доходы и расходы". Для учета выбытия объектов основных средств (продажи, списания, частичной ликвидации и др.) к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится первоначальная (восстановительная) стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации за срок полезного использования данного объекта в корреспонденции с дебетом счета учета амортизации.

Расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств, являются прочими доходами и расходами. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается с кредита счета 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств", или счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы". В дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" относятся также расходы, связанные с выбытием и списанием основных средств, в корреспонденции со счетами учета затрат. Расходы, связанные с выбытием основных средств, могут предварительно аккумулироваться на счете учета затрат вспомогательного производства.

Поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств, являются прочими доходами и расходами  и находят отражение по кредиту  счета 91 "Прочие доходы и расходы" в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств. Поступления, связанные с возмещением причиненных организации убытков, отражаются в корреспонденции со счетами учета расчетов. В качестве прочих доходов и расходов отражается также сумма выручки от продажи ценностей, относящихся к выбывшему объекту основных средств, стоимость оприходованных материальных ценностей, полученных от разборки объекта основных средств по цене возможного использования.  

Финансовый результат  от любого вида выбытия основных средств определяется как сальдо прочих доходов и расходов, отраженное на счете 91 «Прочие доходы и расходы».  
3. Амортизация основных средств и порядок ее отражения в бухгалтерском учете

Амортизация - это постепенное перенесение стоимости объекта основных средств на себестоимость продукции (работ, услуг). Амортизация начисляется по каждому объекту основных средств ежемесячно, начиная с месяца, следующего за месяцем, когда объект основных средств введен в эксплуатацию. Примерный срок службы основных средств приведен в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утверждена постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1). В ней все имущество поделено на 10 групп. Указанная Классификация может использоваться для целей как налогового, так и бухгалтерского учета. Если же в Классификации срок полезного использования для приобретенного основного средства не указан, можно установить его самостоятельно (например, исходя из ожидаемого срока службы основного средства). Если оборудование полностью самортизировано, но организация продолжает его использовать, начислять амортизацию на такое оборудование не нужно.

В составе основных средств учитываются  земельные участки и объекты  природопользования (вода, недра и  др.). Поскольку потребительские  свойства этих объектов с течением времени не изменяются, амортизация по ним не начисляется. То есть в бухгалтерском балансе они отражаются по первоначальной стоимости.

Также амортизация не начисляется  по следующим основным средствам:

• объекты жилищного фонда, которые не используется для получения доходов;
• объектам внешнего благоустройства, лесного и дорожного хозяйства;
• многолетним насаждениям, не достигших эксплуатационного возраста.

Начисление амортизации  приостанавливается:

• на период реконструкции, модернизации и капитального ремонта основных средств, если срок проведения таких работ превышает один год;
• если основные средства переведены на консервацию и срок консервации превышает три месяца.

Начисление амортизации  в учете отражается по кредиту счета 02 и дебету соответствующего счета затрат (расходов):

Дебет 08 (20, 23, 25, 26, 29, 44, 91-2, 97) Кредит 02 начислена амортизация основных средств.

В бухгалтерском учете  амортизацию не начисляют по следующим  основным средствам:

• по объектам жилищного фонда (если они не используются для получения дохода);
• по объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам лесного и дорожного хозяйства;
• по другим объектам основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не меняются (например, земельные участки, объекты природопользования,

Счет 02 "Амортизация  основных средств" предназначен для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств.

Начисленная сумма амортизации  основных средств отражается в бухгалтерском  учете по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу). Организация-арендодатель отражает начисленную сумму амортизации по основным средствам, сданным в аренду, по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" (если арендная плата формирует операционные доходы).

При выбытии (продаже, списании, частичной ликвидации, передаче безвозмездно и др.) объектов основных средств  сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 02 "Амортизация основных средств" в кредит счета 01 "Основные средства" (субсчет "Выбытие основных средств"). Аналогичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным основным средствам.

Существует четыре способа  начисления амортизации основных средств:

• линейный метод;
• метод уменьшаемого остатка;
• метод списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• метод списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ).

При начислении амортизации  можно использовать любой из этих методов. Для этого все основные средства разделяются на однородные группы, у которых есть общие признаки. Например, здания, компьютеры, транспорт, мебель и т.д.

По основным средствам  одной группы можно использовать только один из перечисленных методов.

Выбранный метод применяется  в течение всего срока службы (полезного использования) основного  средства.

Линейный способ

Линейный способ начисления амортизации предполагает равномерное начисление амортизации в течение срока полезного использования объекта основных средств.

Пример. Организация приобрела станок для использования в основном производстве. Первоначальная стоимость станка - 120 000 руб. Срок полезного использования - 5 лет.

Годовая норма амортизации  составит 20% (100% / 5). Следовательно, годовая сумма амортизации составит 24 000 руб. (120 000 руб. * 20%). Ежемесячно в течение пяти лет бухгалтерия будет делать проводку:

Дебет 20 Кредит 02 2000 руб. (24 000 руб. /12 мес.) - начислена амортизация станка за отчетный месяц.

Способ уменьшаемого остатка

При начислении амортизации  этим способом годовая норма амортизации  определяется исходя из остаточной стоимости  объекта основных средств на начало каждого отчетного года.

Пример условный исходя из требований конфиденциальности раскрытия отдельных хозяйственных операций. ООО "Проспект" приобрело станок для использования в основном производстве. Первоначальная стоимость станка - 120 000 руб. Срок полезного использования - 5 лет. Рассчитаем сумму ежемесячных амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка. Годовая норма амортизации составит 20% (100% /5).

В первый год начисления амортизации годовая сумма амортизации  составит 24 000 руб. (120 000 руб. * 20%). Остаточная стоимость станка на конец первого года - 96 000 руб. (120 000 - 24 000).

Ежемесячно в течение  первого года начисления амортизации  бухгалтер ООО "Проспект " будет делать проводку:

Дебет 20 Кредит 02 - 2000 руб. (24 000 руб. : 12 мес.) - начислена амортизация станка за отчетный месяц.

Во второй год начисления амортизации годовая сумма амортизации  составит 19 200 руб. (96 000 руб. х 20%). Остаточная стоимость станка на конец второго  года составит 76 800 руб. (96 000 - 19 200).

Ежемесячно в течение  второго года начисления амортизации  бухгалтер ООО "Проспект " будет делать проводку: Дебет 20 Кредит 02 - 1600 руб. (19 200 руб. / 12 мес.) - начислена амортизация станка за отчетный месяц.

В третий, четвертый и  пятый годы амортизация будет начисляться аналогично. Образовавшийся остаток можно списать в последний год использования основного средства или продолжать начислять амортизацию до полного погашения стоимости. Выбранный вариант нужно записать в учетной политике.

Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования

При способе списания стоимости по сумме чисел лет  срока полезного использования  начисление амортизации производится исходя из первоначальной стоимости  станка по формуле:

Годовая сумма амортизации             =

Кол-во лет, оставшихся до конца срока службы ОС /

Сумма чисел лет срока  полезного использования ОС *

Первоначальную стоимость  ОС

 

Пример. В нашем примере срок полезного использования станка - 5 лет. Следовательно, сумма чисел лет срока полезного использования станка составит: 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15.

В первый год начисления амортизации годовая сумма амортизации  составит:5 / 15 х 120 000 руб. = 40 000 руб.

Ежемесячно в течение  первого года начисления амортизации  бухгалтер ООО "Проспект" будет делать проводку: Дебет 20 Кредит 02 - 3333,3 руб. (40 000 руб. / 12 мес.) - начислена амортизация станка за отчетный месяц.

Во второй год начисления амортизации годовая сумма амортизации  составит: 4 / 15 х 120 000 руб. = 32 000 руб.

Ежемесячно в течение второго года начисления амортизации бухгалтер ООО "Проспект " будет делать проводку: Дебет 20 Кредит 02 - 2666,7 руб. (32 000 руб./ 12 мес.) - начислена амортизация станка за отчетный месяц.

В третий, четвертый и  пятый годы амортизация будет  начисляться аналогично.

Способ списания стоимости  пропорционально объему продукции (работ)

Пример: Первоначальная стоимость станка - 120 000 руб. Экономический отдел ООО "Проспект " рассчитал, что станок должен быть полностью самортизирован, когда на нем будет выпущено 1000 единиц продукции.

В первый год эксплуатации станка фактический выпуск продукции  составил 600 единиц. Годовая сумма  амортизации будет рассчитана так: 600 /1000 * 120 000 руб. = 72 000 руб.

Ежемесячно бухгалтер ООО "Проспект " будет делать проводку (предполагаем, что в течение года продукция производилась равномерно): Дебет 20 Кредит 02 - 6000 руб. (72 000 руб. /12 мес.) - начислена амортизация станка за отчетный месяц.

Во второй год эксплуатации станка фактический выпуск продукции  составил 400 единиц. Годовая сумма амортизации будет рассчитана так: 400 / 1000 * 120 000 руб. = 48 000 руб.