Бухгалтерский учет займов

Российское законодательство не предъявляет обязательных требований к нотариальному заверению договора, однако эту процедуру можно осуществить при наличии сомнений у заимодавца в возврате займа, либо по желанию заемщика.                                                                                      

Поскольку нотариусы обычно располагают проектами подобных договоров, сторонам сделки не придется составлять этот документ самостоятельно. Нотариальному удостоверению подлежит также подлинность подписи заемщика, которой заверяется расписка.

Отсутствие письменного  договора квалифицируется как несоблюдение письменной формы сделки. В этом случае при возникновении спора  стороны не имеют права в подтверждение  договора ссылаться на показания  свидетелей, но могут приводить различные  доказательства, в том числе и  в письменной форме.

Практика показывает, что  привести требуемые доказательства в подобных ситуациях, как правило, невозможно, соответственно и нет  возможности доказать наличие факта  займа имущества. Именно поэтому  юристы рекомендуют обязательное письменное оформление оригинальных экземпляров  договора для каждого из участников сделки.

Договор займа может быть заключен как в безвозмездной, или  беспроцентной форме, так и с  условием выплаты процентов определенного  размера. При наличии последнего условия должник заемщик берет  на себя обязательство регулярно (как  правило, раз в месяц) выплачивать  заимодавцу определенную денежную сумму. Если должник хотя бы раз не выполнил взятые на себя обязательства, либо при  этом между сторонами отсутствуют  договоренности об изменении размеров, процентов и сроков их выплаты, заимодавец имеет право на полном законном основании  подавать суд в отношении должника исковое заявление в суд.

Договор займа носит реальный характер: он считается заключенным  лишь с момента фактической передачи займодавцем заемщику денег или  вещей, определяемых родовыми признаками и служащих объектом договора займа. Реальный характер договора займа означает, что даже при наличии между заемщиком и займодавцем письменного соглашения, по которому последний взял на себя обязанность предоставить заемщику определенную денежную сумму или количество вещей, на стороне заемщика не возникает права требовать от займодавца исполнения этой обязанности, поскольку само заемное обязательство не может считаться возникшим до момента фактической передачи займодавцем денег или иного имущества в собственность заемщику.

Договор займа, как правило, не является целевым, т.е. не содержит условия об использовании  полученных средств под определенные задачи. Однако стороны вправе придать  договору займа целевой характер. В этом случае заемщик обязан обеспечить возможность осуществления займодавцем контроля за целевым использованием суммы займа [10].

Организации могут получать краткосрочные и  долгосрочные займы путем выпуска  и продажи акций трудового  коллектива, акций и облигаций  предприятия, а так же под векселя  и другие обязательства[11].

Прекращение обязательств по договору займа может  быть оформлено в виде отступного или новации (ст. 409 и 414 ГК РФ). В этом случае поступление денежных средств к заемщику рассматривается в качестве не подлежащих налогообложению. С момента заключения соглашения об отступном взаимоотношения сторон регулируются правилами договоров купли-продажи или возмездного оказания услуг [12,13].

При возврате заемщиком займов, полученных в натуральной  форме, могут возникать стоимостные  разницы в оценке имущества, полученного  в качестве займа, и имущества, передаваемого  для погашения. Возникающие разницы отражаются у заемщика в качестве операционных расходов или операционных доходов.

При задержке погашения займа и просрочке  по уплате процентов по займу к  заемщику применяют штрафные санкции, которые отражаются у должника в  составе операционных расходов.

Порядок, условия заключения договора займа  определены Гражданским кодексом, однако в предпринимательской деятельности субъектов хозяйствования нередко  возникают различного рода вопросы  и по поводу привлечения и предоставления займов [14].

В ноябре ООО «Ратимир» договаривается с ООО «Актив» о предоставление займа.

Согласно договору займа ООО «Ратимир» (заемщик) получило от ООО "Актив" (заимодавец) деньги в сумме 100000 руб. сроком на один месяц. Сумма займа была перечислена на расчетный счет .

При получении займа в  учете  ООО «Ратимир» сделана проводка: Дт 51 Кт 66 - 100000 руб. - получен заем от ООО "Актив".

Возврат займа осуществлен  бухгалтером, путем перевода денег  на расчетный счет ООО «АКТИВ»:

Дт 66 Кт 51 - 100000 руб. - возвращен заем в декабре.

10 января 2011г ООО «Ратимир»» договаривается о предоставление займа с ООО «Актив»

По договору займа ООО «Ратимир» (заемщик) получило от ООО "Актив" (заимодавец) денежные средства на один месяц.

Согласно договору, сумма  займа выражена в долларах США  и составляет 1000 USD, а все расчеты  производятся в рублях.

Официальный курс доллара  США составил:

- на дату получения  займа - 29,30 руб./USD;

- на дату возврата займа  - 29,40 руб./USD.

При получении займа в  учете ООО «Ратимир» будет сделана проводка:

Дт 51 Кт 66 - 29300 руб. (1000 USD х 29,30 руб./USD) - получен заем от ООО "ЛИМБ".

При возврате займа записи выглядят следующим образом:

Дт 91-2 Кт 66 - 100 руб. ((29,40 руб./USD - 29,30 руб./USD) х 1000 USD) - отражена отрицательная суммовая разница;

Дт 66 Кт 51 - 29400 руб. (29 300 + 100) - возвращен заем ООО «Актив» 9 февраля 2011г.

Если курс иностранной  валюты на дату возврата денежных средств (составления отчетности) будет меньше, чем на дату их получения, то возникает  положительная курсовая разница.

На эту сумму необходимо уменьшить задолженность по кредиту (займу) и отразить положительную  курсовую разницу в составе прочих доходов.

Положительная курсовая разница  увеличивает налогооблагаемую прибыль  организации (п.11 ст.250 второй части  НК РФ).

Учет займов осуществляют на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». На первом счете отражают займы, полученные на срок до одного года, на втором –  на срок более одного года [15].

Поступление средств от продажи акций трудового  коллектива, акций и облигаций  организаций, а так же по другим обязательствам отражают по дебету счетов денежных средств  или счета «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредиту счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Если  ценные бумаги проданы организацией по цене, превышающей их номинальную  стоимость, то разницу между ценой  продажи и номинальной стоимостью отражают по кредиту счета 98 «Доходы  будущих периодов», а затем равномерно на протяжении всего срока займа  списывают с дебета 98 в кредит 91 «Прочие доходы и расходы».

Если  облигации размещаются по цене ниже номинальной их стоимости, то разница  между ценой размещения и номинальной  стоимостью облигации доначисляется  равномерно в течении срока обращения облигаций. На сумму доначислений дебетуют счет 91 «Прочие доходы и расходы» и кредитуют счет 66 или 67.

Причитающиеся процент по полученным займам отражают по кредиту счета 66 или 67 и дебету счетов учета источников выплат таким  же образом, как и по кредитам банков:

- в общем  порядке – по дебету счета  91 «Прочие доходы и расходы»;

- при  использовании займов для предварительной  оплаты, выдачи авансов и задатков, связанных с приобретением материально-производственных  запасов, предстоящим выполнением  работ и оказанием услуг, - на  увеличение дебиторской задолженности  (счета 60, 76), которая списывается на счета 10,15 и др. [16];

Суммы полученных организацией долгосрочных кредитов и займов отражаются по кредиту  счета 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" и Дт счетов 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и т.д.

Долгосрочные займы, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций, учитываются на счете 67 "Расчеты  по долгосрочным кредитам и займам" обособленно. При этом если облигации размещаются по цене, превышающей их номинальную стоимость, то делаются записи по Дту счета 51 "Расчетные счета" и др. в корреспонденции со счетами 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" (по номинальной стоимости облигаций) и 98 "Доходы будущих периодов" (на сумму превышения цены размещения облигаций над их номинальной стоимостью). Сумма, отнесенная на счет 98 "Доходы будущих периодов", списывается равномерно в течение срока обращения облигаций на счет 91 "Прочие доходы и расходы". Если облигации размещаются по цене ниже их номинальной стоимости, то разница между ценой размещения и номинальной стоимостью облигаций до начисляется равномерно в течение срока обращения облигаций с кредита счета 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" в Дт счета 91 "Прочие доходы и расходы".

- при  использовании займов на финансирование  инвестиционных активов – на  счета 07 и 08 (до принятия на  учет соответствующих объектов  или начала их использования).

Дополнительные  затраты, связанные с получением займов, возникающие курсовые и суммовые разницы отражаются по займам таким  же образом, как и по кредитам.

Расходы связанные с выпуском и распространением ценных бумаг, учитывают по дебету счета 91 с кредита соответствующих расчетных, денежных и материальных счетов.

При погашении  и возврате ценных бумаг они списываются  в дебет счета 66 или 67 с кредита  денежных счетов.

Поступившие денежные средства или иное имущество  по договору займа денежных средств  или вещей отражают по дебету счетов учета денежных средств или соответствующего имущества (07 «Оборудование к установке», 10 «Материалы» и др.) с кредита  счетов 66 и 67. Возврат денежных средств  или иного имущества оформляют  по дебету счетов 66 и 67 с кредита  счетов 50, 51, 52, 07, 10 и др.

Полученные  заимодавцем проценты являются его  операционным доходом и подлежит обложению налогами на прибыль и НДС. Начисленный НДС по процентам отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 68 [17]. 

Мы видим, что учет расчетов по займам организации осуществляют на основе Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01), в соответствии с которым задолженность по полученным займам подразделяется на краткосрочную и долгосрочную. В аналитическом учете в зависимости от своевременности погашения выделяют срочную и просроченную задолженность. Учетной политикой организации может быть предусмотрен перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную. Срочная краткосрочная и долгосрочная задолженность по кредитам и займам переводится в состав просроченной задолженности на следующий день, после истечения срока возврата основной суммы долга [5].

2.2 Документальное оформление  и учет расходов по обслуживанию  займов

Информация  о затратах, связанных с выполнением  обязательств по полученным займам), в  бухгалтерском учете формируется  в соответствии с ПБУ 15/01 «Учет  займов и кредитов и затрат по их обслуживанию». Это Положение не применяется к договорам государственного займа.

 Согласно п. 15 ПБУ 15/01:

«В случае если организация использует средства полученных займов и кредитов для  осуществления предварительной  оплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ, услуг  или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относятся  организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной  оплатой и (или) выдачей авансов  и задатков на указанные выше цели. При поступлении в организацию заемщик материально-производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке - с отнесением указанных затрат на прочие расходы организации-заемщика».

Если  организация-заемщик использует заемные  средства на указанные цели, то расходы  по обслуживанию займов (кредитов) относятся  на увеличение дебиторской задолженности.

После принятия к учету МПЗ или иных ценностей  начисленные проценты и другие расходы  отражаются в бухгалтерском учете  в составе прочих расходов, то есть в общем порядке.

Установленный ПБУ 15/01 порядок полностью соответствует  порядку учета процентов по заемным  средствам при приобретении МПЗ, который установлен еще одним  бухгалтерским стандартом - ПБУ 5/01.

10 марта  2011 г. ООО «Ратимир» получило в займ для приобретения партии товаров в сумме 500 000 руб. сроком на один месяц под 30% годовых. В соответствии с условиями договора займа организация уплачивает заимодавцу проценты за пользование кредитом вместе с погашением суммы кредита. ООО «Ратимир» 13 марта осуществило предварительную оплату за товары, которые приняты к учету 20 марта 20011 г. Сумму займа организация возвратила заимодавцу 10 апреля 2011 г.

В бухгалтерском  учете ООО «Ратимир» бухгалтер организации отразил это следующим образом:

10 марта
Д51	К66.1-	500 000	Отражена сумма полученного кредита
13 марта
Д60-2	К51	500 000	Перечислена предоплата за товары
20марта
Д41	К60	423 729	Приняты к учету товары от поставщика
Д19	К60	76 271	Учтен НДС по поступившим товарам
Д60-3	К66-2	4109,59	Начислены проценты по полученному кредиту (30% / (365 / 100) x 500 000 руб. x 10 дней)
Д41	К60-3	4 109,58	Включены в фактическую себестоимость  товаров проценты за пользование  кредитом до принятия товаров к учету
Д60	К60-2	500 000	Зачтена предоплата за товары
31 марта
Д91-2	К66-2	4 520,54	Начислены проценты по полученному кредиту (30% / (365 / 100) x 500 000 руб. x 11 дней)
10 апреля
Д91-2	К66-2	4 109,59	Начислены проценты по полученному кредиту (30% / (365 / 100) x 500 000 руб. x 10 дней)
Д66-1	К51	512739,72	Возвращена сумма заемных средств  и сумма причитающихся процентов (500 000 + 4109,59 + 4520,54 + 4109,59)