Бухгалтерское контроль

- личные подписи  указанных лиц; 

- иную существенную  информация.

 

3. Задание  по оценке, учетной регистрации, организации схемы документооборота и накопления информации финансового характера в целях последующего представления в бухгалтерской (финансовой) отчетности на примере конкретной ситуации

 

ООО «Ромашка»  является участником ООО «Василек». Доля ООО «Ромашка» в уставном капитале ООО «Василек» составляет 30%. В 20Х(Х-1)г. Уставный капитал ООО «Василек» был увеличен за счет средств нераспределенной прибыли, при этом номинальная стоимость доли ООО «Ромашка» в ООО «Василек» увеличилась на 200000руб. (со 100000 до 300000руб.). В 20ХХг. общим собранием участников ООО «Василек» принято решение об уменьшении его уставного капитала путем уменьшения номинальной стоимости долей всех участников с выплатой им соответствующих сумм. В связи с принятым решением ООО «Ромашка» получено на расчетный счет от ООО «Василек» 150000руб.

Отразите указанные  операции в учете ООО «Ромашка»  со ссылками на требования нормативных  документов, действующих в бухгалтерском  и налоговом учете.

РЕШЕНИЕ:

В бухгалтерском  учете организации - участника ООО вклад в уставный капитал ООО отражается в составе финансовых вложений на счете 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-1, "Паи и акции" в сумме, фактически внесенной в уставный капитал ООО (п. п. 2, 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Согласно п. 2 ст. 17 и п. 1 ст. 18 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с  ограниченной ответственностью" уставный капитал ООО может быть увеличен за счет его имущества по решению  общего собрания участников ООО, принятому на основании данных бухгалтерской отчетности ООО за год, предшествующий году, в течение которого принято такое решение.

Сумма, на которую  увеличивается уставный капитал  общества за счет имущества общества, не должна превышать разницу между  стоимостью чистых активов общества и суммой уставного капитала и резервного фонда общества (п. 2 ст. 18 Федерального закона N 14-ФЗ).

При таком увеличении уставного капитала ООО пропорционально  увеличивается номинальная стоимость  долей всех участников общества без  изменения размеров их долей (п. 3 ст. 18 Федерального закона N 14-ФЗ).

На мой взгляд, в бухгалтерском учете участника  ООО при таком увеличении уставного  капитала ООО никаких записей  не производится (поскольку доля участника  в ООО и фактические затраты  на ее приобретение участником остаются неизменными). При этом увеличение номинальной стоимости доли организации в ООО может быть отражено в аналитическом учете на счете 58, субсчет 58-1.

Согласно пп. 15 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ доход  в виде стоимости дополнительно полученных организацией-акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций, либо разницы между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций акционера при распределении между акционерами акций при увеличении уставного капитала акционерного общества (без изменения доли участия акционера в этом акционерном обществе) не учитывается в целях налогообложения прибыли.

В отношении  увеличения номинальной стоимости  долей участников ООО при увеличении уставного капитала ООО за счет его  имущества аналогичная норма  в ст. 251 НК РФ отсутствует. В связи  с этим, по мнению Минфина России, изложенному в Письме от 11.01.2005 N 03-03-01-04/2/3, при увеличении уставного капитала ООО без изменения доли участия налогоплательщика в ООО у налогоплательщика - участника данного ООО возникает внереализационный доход, учитываемый при налогообложении налогом на прибыль организаций в размере увеличения номинальной стоимости доли в уставном капитале ООО.

По моему  мнению, указанная точка зрения Минфина  России не является бесспорной по следующим  основаниям.

Пунктом 1 ст. 247 НК РФ определено, что прибылью для  российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с гл. 25 НК РФ. Доходы, подлежащие налогообложению, подразделяются на доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые соответственно в ст. ст. 249 и 250 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы от долевого участия в других организациях, за исключением дохода, направляемого  на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации.

Особенности определения  налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, установлены ст. 275 НК РФ, которой  указанные доходы определены как "дивиденды", налог при выплате которых  должен удерживаться налоговым агентом (абз. 2 п. 2 ст. 275 НК РФ).

Дивидендом  признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации  при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, пропорционально  долям акционеров (участников) в  уставном (складочном) капитале этой организации (за исключением доходов, перечисленных в п. 2 ст. 43 НК РФ) (п. 1 ст. 43 НК РФ).

При увеличении уставного капитала ООО за счет средств  нераспределенной прибыли данная прибыль  между участниками не распределяется, а остается в распоряжении ООО. Таким образом, увеличение номинальной стоимости долей участников ООО при таком увеличении уставного капитала ООО нельзя признать доходом от долевого участия в других организациях (дивидендом), указанным в п. 1 ст. 250 НК РФ.

В целях гл. 25 НК РФ внереализационными доходами признаются любые доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ. При этом согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Следовательно, любой доход, не являющийся доходом от реализации и удовлетворяющий определению, содержащемуся в ст. 41 НК РФ, признается в целях налогообложения прибыли внереализационным доходом.

При увеличении уставного капитала ООО за счет средств нераспределенной прибыли ООО у участников увеличивается номинальная стоимость их долей в ООО, однако объем прав этих участников (который вытекает из соотношения размеров их долей) при таком увеличении не изменяется, то есть экономической выгоды у участников при таком увеличении не возникает.

В связи с  этим считаем, что при увеличении уставного капитала ООО за счет нераспределенной прибыли ООО у участника, размер доли которого увеличивается пропорционально  ранее принадлежавшей ему доле в уставном капитале данного ООО, налогооблагаемый доход не возникает. Аналогичная точка зрения изложена в Письмах УФНС России по г. Москве от 30.06.2005 N 20-12/46422 и от 01.04.2005 N 20-12/21866.

Уменьшение  обществом своего уставного капитала по решению участников производится с соблюдением требований, установленных ст. 20 Федерального закона N 14-ФЗ.

Согласно п. 1 ст. 20 Федерального закона N 14-ФЗ общество вправе уменьшить свой уставный капитал (в том числе путем уменьшения номинальной стоимости долей всех участников общества с сохранением размеров долей всех участников общества), если в результате такого уменьшения размер уставного капитала не станет меньше минимального размера уставного капитала, определенного в соответствии с Федеральным законом N 14-ФЗ на дату представления документов для государственной регистрации соответствующих изменений в уставе общества.

При этом Федеральным  законом N 14-ФЗ не предусмотрено обязанности  ООО произвести какие-либо выплаты  участникам в случае уменьшения уставного капитала ООО.

На мой взгляд, в данном случае полученные участником выплаты при уменьшении уставного  капитала ООО в бухгалтерском  учете следует рассматривать  как получение дохода от участия  в данном ООО. К аналогичному выводу по поводу характера таких выплат пришел ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 05.01.2004 N Ф04/54-1195/А75-2003, а также Минфин России в Письме от 03.05.2006 N 03-05-01-04/109.

Доходы от участия  в других организациях признаются в  бухгалтерском учете в составе  операционных доходов (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Следовательно, сумма, подлежащая выплате организации-участнику  при уменьшении уставного капитала ООО, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам", и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (Инструкция по применению Плана счетов).

Поскольку в  рассматриваемой ситуации при уменьшении уставного капитала ООО путем  уменьшения номинальной стоимости  долей всех участников общества размер долей участников не меняется и сумма  фактических затрат организации  на приобретение доли не уменьшается, считаем, что первоначальная стоимость финансового вложения в виде вклада в уставный капитал ООО изменению при уменьшении ООО уставного капитала также не подлежит.

В целях налогообложения  прибыли выплачиваемые участникам при уменьшении уставного капитала суммы не признаются дивидендами, так как при этом не происходит распределения прибыли ООО между его участниками. Следовательно, при таких выплатах участникам ООО налоговым агентом не выступает и удержаний из выплачиваемых сумм в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 275 НК РФ, не производит.

В то же время  для участников выплачиваемые суммы  на основании ст. ст. 250 и 41 НК РФ в  целях налогообложения прибыли  должны признаваться доходом и, соответственно, облагаться налогом на прибыль в  общеустановленном порядке, т.е. по ставке, предусмотренной п. 1 ст. 284 НК РФ, равной 24%.

При этом, поскольку, как указывалось выше, Федеральным  законом N 14-ФЗ не предусмотрено осуществление  каких-либо выплат участникам при уменьшении уставного капитала ООО, на наш взгляд, такие выплаты в данном случае можно рассматривать как безвозмездно полученные от ООО средства (п. 8 ст. 250, п. 2 ст. 248 НК РФ).

Указанные доход  признается на дату поступления денежных средств на расчетный счет организации (пп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Соответственно, при признании данного дохода в бухгалтерском учете образуется налогооблагаемая временная разница  и, соответственно, отложенное налоговое  обязательство, которые погашаются при поступлении выплачиваемых  ООО денежных средств на расчетный счет организации (п. п. 12, 15, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

 Согласно  п. 3 ст. 2 Федерального закона N 14-ФЗ  общество считается созданным как юридическое лицо с момента его государственной регистрации в порядке, установленном Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц".

Государственная регистрация юридического лица есть акт уполномоченного федерального органа исполнительной власти, осуществляемый посредством внесения в государственные реестры сведений о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц, иных сведений о юридических лицах в соответствии с настоящим Федеральным законом (абз. 2 ст. 1 Федерального закона N 129-ФЗ). (Ю.С.Орлова, Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению 07.09.2006).

Вопрос: Является ли внереализационным доходом организации - участника ООО, подлежащим обложению  налогом на прибыль в соответствии с п. 1 ст. 250 НК РФ, увеличение номинальной стоимости его доли в уставном капитале ООО в результате увеличения уставного капитала ООО за счет нераспределенной прибыли прошлых лет?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) при определении налоговой базы по налогу на прибыль учитываются доходы от долевого участия в других организациях, за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации.

Таким образом, доход от долевого участия в других организациях в части, направляемой на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации, для целей налогообложения  прибыли не учитывается.

В рассматриваемом случае общество с ограниченной ответственностью производит увеличение уставного капитала за счет нераспределенной прибыли прошлых лет. При этом в соответствии с п. 3 ст. 18 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ пропорционально увеличивается номинальная стоимость долей всех участников общества без изменения размеров их долей. Таким образом, в данном случае происходит увеличение номинальной стоимости доли каждого участника в уставном капитале общества, а не размещение среди участников организации дополнительных долей.

Перечень доходов, не учитываемых при определении  налоговой базы по налогу на прибыль, установленный ст. 251 НК РФ, не содержит такого вида дохода, как доход участника  организации в виде увеличения номинальной  стоимости его доли в уставном капитале организации за счет нераспределенной прибыли прошлых лет.

 

 

Список литературы

бухгалтер документооборот приказ

1. ФЗ-129 «О бухгалтерском  учете».

2. Кодекса РФ об административных  правонарушениях от 30.12.2001 г. №  195-ФЗ

3. Кодекс этики профессиональных бухгалтеров и аудиторов — членов НП «ИПБ России» ; утверждён решением Общего Собрания членов Института профессиональных бухгалтеров и аудиторов России (протокол № 2 от 28 мая 2009 г.)