Налог на имущество в бухгалтерском учете
отражается следующими бухгалтерскими
записями:
1) Д-т сч. 91 К-т сч. 68 - начислен налог по
расчету на отчетную дату;
2) Д-т сч. 68 К-т сч. 51 - перечислен налог
в бюджет.
В общем объеме доходных поступлений
государства значение этого налога не
играет существенной роли, однако в системе
имущественного налогообложении России
он занимает центральное место. Поступления
от налога на имущество предприятий в
бюджеты субъектов Российской Федерации
и в местные бюджеты составляет в настоящее
время около 5% общих налоговых поступлений.
Таким образом, бухгалтерский учет представляет
собой упорядоченную систему сбора, регистрации
и обобщения информации в денежном выражении
об имуществе, обязательствах организации
и их движении путем сплошного, непрерывного
и документального учета всех хозяйственных
операций. Бухгалтерский учет расчетов
организации с бюджетом по налогам и сборам
ведется на счете 68 "Расчеты по налогам
и сборам".Общие правила налогообложения
по всем налогам, а также санкций за их
неправильное применение или неприменение
установлены Налоговым кодексом Российской
Федерации. В соответствии с налоговым
законодательством (ст.ст.1, 2 НК РФ) налоговая
система состоит из совокупности следующих
налогов и сборов: федеральных налогов
и сборов, региональных налогов и сборов
и местных налогов и сборов. Аналитический
учет по счету 68 "Расчеты по налогам
и сборам" ведется по видам налогов.
Учет расчетов с бюджетом по налогам и
сборам является важным элементом в системе
бухгалтерского учета.
- РАСКРЫТИЕ В ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
ИНФОРМАЦИИ О НАЛОГОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВАХ
В СООТВЕТСТВИИ С РОССИЙСКИМИ СТАНДАРТАМИ
БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ОТЧЕТНОСТИ.
- ОТРАЖЕНИЕ НАЛОГОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
В БУХГАЛТЕРСКОМ БАЛАНСЕ
В бухгалтерском балансе отражается
стоимость имущества и обязательств организации
по состоянию на определенную дату. При
составлении этого документа необходимо
также отразить расчеты по налогам и сборам
в бюджет и внебюджетные фонды.
Для обобщения информации о расчетах
с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым
организацией, и налогам с работниками
этой организации предназначен счет 68
«Расчеты по налогам и сборам». Данный
счет кредитуется на суммы, причитающиеся
по налоговым декларациям (расчетам) по
взносу в бюджеты (в корреспонденции со
счетом 99 «Прибыли и убытки» - на сумму
налога на прибыль, со счетом 70 «Расчеты
с персоналом по оплате труда» - на сумму
подоходного налога и т.д.). По дебету счета
68 «Расчеты по налогам и сборам» отражаются
суммы, фактически перечисленные в бюджет,
а также суммы налога на добавленную стоимость,
списанные со счета 19 «Налог на добавленную
стоимость по приобретенным ценностям».
Организация аналитического учета расчетов
с бюджетом должна строиться таким образом,
чтобы получить необходимую информацию
по каждому виду налогов в бюджет. Счет
68 «Расчеты по налогам и сборам» на конец
отчетного месяца может иметь развернутое
сальдо (дебетовое и кредитовое) по налоговым
платежам. Каждый месяц на предприятии
составляется оборотная ведомость по
аналитическим счетам счета 68 «Расчеты
по налогам и сборам». При составлении
баланса дебетовый остаток по счету 68
«Расчеты по налогам и сборам» отражается
в активе баланса, а кредитовый - в пассиве.
Для отражения информации по
налогу на прибыль организации необходимо
рассчитать разницу сальдо по счетам 09
«Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные
налоговые обязательства». Положительную
разницу отразите по строке «Отложенные
налоговые активы», отрицательную – «Отложенные
налоговые обязательства», так как ОНА
и ОНО можно отражать в виде свернутого
сальдо их суммы.
Кроме того, следует отразить
остаток сумм налога на добавленную стоимость
по дебету счета 19 «НДС по приобретенным
ценностям» по строке «Налог на добавленную
стоимость по приобретенным ценностям»
актива бухгалтерского баланса. Определите
дебетовое и кредитовое сальдо по субсчету
«Расчеты по НДС» счета 68. Включите кредитовое
сальдо (задолженность предприятия перед
бюджетом по этому налогу) в показатель
по строке «Кредиторская задолженность»
пассива баланса.
Также необходимо отнести дебетовое
сальдо по счету 68 «Расчеты по налогам
и сборам» в показатель по строке «Дебиторская
задолженность» актива баланса. Кредитовое
сальдо по счету 68 «Расчеты по налогам
и сборам» следует отнести в строке «Кредиторская
задолженность» пассива баланса.
Если на дату составления баланса
у предприятия были сделки, по которым
право собственности на товар по этим сделкам
не перешло к покупателю, отразите суммы
начисленного НДС по этим сделкам по строке
«Прочие оборотные активы», не включая
в сумму дебиторской задолженности. В
строке «Прочие оборотные активы»
суммы НДС с полученной предоплаты в счет
предстоящей отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг. Проставьте
суммы налога на добавленную стоимость
по авансам, уплаченным поставщикам товаров,
работ, услуг, в строку «Прочие краткосрочные
обязательства» бухгалтерского баланса.
- . ОТРАЖЕНИЕ НАЛОГОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
В ОТЧЕТЕ О ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТАХ
Отчет о финансовых
результатах – вторая обязательная форма,
входящая в состав бухгалтерской финансовой
отчетности во всех учетных системах.
Отчет позволяет пользователям оценить
эффективность и результативность деятельности
предприятия. Поскольку в России
налогоплательщиками уплачивается налог
на добавленную стоимость, то для расчета
финансового результата необходимо "очистить"
все проданные товары, работы и услуги
от НДС. Таким образом, строка «Выручка»
отчета о финансовых результатах отражается
в нетто-оценке. Для этого используется
информация по счетам 90-1 «Выручка» и 90-3
«Налог на добавленную стоимость». Информация
о налоге на прибыль организации раскрывается
через такие показатели отчета, как «Текущий
налог на прибыль», «Изменение отложенных налоговых активов»
и «Изменение отложенных налоговых обязательств».
Данные показатели характеризуют первичное
распределение прибыли между предприятием
и государством. При заполнении данных
показателей отчета может быть два варианта:
- ПБУ 18/02 не применяется (субъекты
малого предпринимательства)
- ПБУ 18/02 применяется.
Если ПБУ 18/02 не применяется,
то рассчитанная сумма налога на прибыль,
отраженная проводкой Д99 К68, находит отражение
в строке «Текущий налог». Остальные показатели
– «Постоянные налоговые обязательства»
(ПНО), «Постоянные налоговые активы» (ПНА),
«Изменение отложенных налоговых активов»
и «Изменение отложенных налоговых обязательств»
- в отчете на заполняются.
При использовании ПБУ 18/02 в
отчете заполняются все показатели. Сумма
текущего налога, согласно ПБУ 18/02, рассчитывается
по формуле:
Текущий налог = Условный доход/расход+ПНО-ПНА+/-изменение
ОНО+/-изменение ОНА
Условный доход или расход –
это сумма налога, исчисленная по прибыли
или убытку до налогообложения. ПНО и ПНА
рассчитываются от постоянных разниц,
которые включают доходы и расходы, признаваемые
в бухгалтерском учете и непризнаваемые
в налоговом. При расчете Она и ОНО используют
информацию о временных разницах. Временные
разницы вызваны тем, что в бухгалтерском
учете и в налоговом учете отдельные виды
доходов и расходов отражаются в разные
моменты времени. Временные вычитаемые
разницы используются для расчета ОНА;
временные налогооблагаемые разницы –
для расчета ОНО. Порядок отражения ОНО
и ОНА в бухгалтерском учете приведен
в таблице 6.
Таблица 6 - Порядок отражения
ОНО и ОНА в бухгалтерском учете
Дебет |
Кредит |
Пояснение |
68 |
77 |
Сформировано ОНО |
77 |
68 |
Списано ОНО |
09 |
68 |
Сформировано ОНА |
68 |
09 |
Списано ОНА |
Сумма текущего налога по отчету
должна соответствовать налогу, исчисленному
от налоговой базы по декларации.
ПНО и ПНА в отчете отражаются
справочно, сумма определяется из формулы
расчета текущего налога. Показатель «Изменение
отложенных налолговых обятельств» также
включается в расчет из формулы расчета
текущего налога, или как разница между
дебетовым и кредитовым оборотом, или
как разница между остатком на начало
и конец по счету 77. Если обязательство
увеличивается, то прибыль уменьшается.
Если ОНО уменьшается, то прибыль увеличивается.
Показатель «Изменение ОНА» включается
в отчет и формулы текущего налога, либо
как разница между дебетовым и кредитовым
оборотом, либо разница между остатками
на начало и конец по счету 09. Если актив
увеличивается, то прибыль тоже увеличивается.
Если ОНА уменьшается, то прибыль уменьшается.
По строкам «Изменение ОНО» и «Изменение
ОНА» может быть проведена связь между
отчетом о финансовых результатах и бухгалтерским
балансом. В балансе разница ОНО/ОНА текущим
и ОНО/ОНА прошлого года соответствует
сумме в отчете о финансовых результатах.
В строке «Прочее» отражаются
суммы иных платежей в бюджет: штрафы,
пересчеты налога на прибыль прошлых лет,
иные налоги, уплачиваемые за счет чистой
прибыли.
Информация о Налоге на доходы
физических лиц и о налоге на имущество
организации в отчете о финансовых результатах
не содержится.
Рассмотрим пример отражения
информации о налоге на прибыль в отчете
о финансовых результатах. Исходная информация
представлена в таблице 7.
Таблица 7 - Исходная информация
для расчета налога на прибыль
Показатель |
Значение, руб. |
Прибыль до налогообложения |
1000000 |
Прибыль по данным налогового
учета |
1070000 |
Постоянная разница |
+80000 |
Временная вычитаемая разница |
+50000 |
Временная налогооблагаемая
разница |
-60000 |
Необходимо составить бухгалтерские
записи на счетах бухгалтерского учета
по отражению прибыли организации и информации
о налоге на прибыль, а также отразить
данную информацию в соответствующей
части отчета о финансовых результатах.
Бухгалтерские проводки по
отражению данных операций представлены
в таблице 8.
Таблица 8 – Записи на счетах
бухгалтерского учета по отражению информации
о налоге на прибыль.
Показатель |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
Прибыль до налогообложения |
90 |
99 |
1000000 |
Условный расход по налогу на
прибыль |
99 |
68 |
1000000*20%=200000 |
ПНО |
99 |
68 |
80000*20%=16000 |
ОНА (увеличение) |
09 |
68 |
50000*20%=10000 |
ОНО (увеличение) |
68 |
77 |
60000*20%=12000 |
Чистая прибыль |
99 |
84 |
1000000-200000-16000=784000 |
Налоговая база по декларации |
- |
- |
1070000 |
Текущий налог по декларации |
- |
- |
1070000*20%=214000 |
Таким образом, разница между
бухгалтерским и налоговым учетом составила
70000 рублей. Данные налогового учета
больше данных бухгалтерского учета. Текущий
налог на прибыль рассчитывается от налоговой
базы по декларации. Согласно приведенным
расчетам, текущий налог составил 214000
рублей. Разнесем полученные данные
по соответствующим строкам отчета о финансовых
результатах. Показатели отчета о финансовых
результатах представлены в таблице 9.
Таблица 9 – Информация о налоге
на прибыль в соответствующей части отчета
о финансовых результатах
Наименование показателя |
За 2013 г. |
Прибыль (убыток) до налогообложения |
1000000 |
Текущий налог |
(214000) |
В том числе ПНО (ПНА) |
(16000) |
Изменение ОНО |
(12000) |
Изменение ОНА |
10000 |
Чистая прибыль (убыток) |
784000 |
Рассмотрев раскрытие информации
налоговых обязательствах в финансовой
отчетности, можно сделать следующие выводы.
Для обобщения информации о расчетах с
бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым
организацией, и налогам с работниками
этой организации предназначен счет 68
«Расчеты по налогам и сборам». При составлении
баланса дебетовый остаток по счету 68
«Расчеты по налогам и сборам» отражается
в активе баланса, а кредитовый - в пассиве.
Отдельной строкой в бухгалтерском балансе
отражается сумма НДС по приобретенным
ценностям, подлежащая уплате в бюджет.
Для отражения информации по налогу на
прибыль организации необходимо рассчитать
разницу сальдо по счетам 09 «Отложенные
налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые
обязательства». В части отчета о финансовых
результатах наиболее подробно раскрывается
информация о налоге на прибыль. Информация
о налоге на доходы физических лиц и о
налоге на имущество организации в отчете
о финансовых результатах не содержится.
- РЕКОМЕНДАЦИИ ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ
БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ОТЧЕТНОСТИ В ЧАСТИ
НАЛОГОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ КОМПАНИИ
- РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ О НАЛОГОВЫХ
ОБЯЗАТЕЛЬСТВАХ В СООТВЕТСТВИИ С МСФО
МСФО 1 «Представление финансовой
отчетности» определяет общие правила
составления бухгалтерского баланса.
Важнейшими среди них являются: