Нематериальные активы

В случаях, предусмотренных законодательством, нематериальные активы, вносимые в виде неденежного вклада в уставный фонд юридического лица, подлежат экспертизе достоверности их оценки. Если в результате экспертной оценки до передачи нематериального актива в виде вклада в уставный фонд юридического лица будет установлена сумма расхождений между согласованной учредителями оценкой, то она относится на увеличение (уменьшение) собственных источников.

Оценка объектов нематериальных активов, стоимость которых выражена в иностранной валюте, внесенных учредителями в счет их вклада в уставный фонд организации, производится в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу Национального Банка Республики Беларусь, действующему на дату подписания учредительных документов, если иное не установлено законодательством.

Первоначальная стоимость объектов нематериальных активов, в которой они приняты к учету, может изменяться в следующих случаях: [11, с.185]

проведения переоценки объектов нематериальных активов по решению Правительства;

внесения установленных в соответствии с законодательством платежей, связанных с подтверждением имущественных прав.

В бухгалтерском учете нематериальные активы показываются по остаточной (недоамортизированной) стоимости на начало и конец отчетного периода.

В международной практике имеет место такой вид нематериальных активов, как гудвил (цена фирмы), возникающий как объект учета при покупке одной организацией другой и по сути представляющий собой разницу между оценкой, в которой имущество числилось на балансе купленной организации, и фактической ценой, уплаченной за эту организацию. [11, с.186]

Пример. Организация куплена за 100 млн. руб. По ее балансу на момент продажи основные средства по остаточной стоимости составили 60 млн. руб., остатки материалов - 10 млн. руб., дебиторская задолженность - 8 млн. руб., задолженность банку по ссудам - 4 млн. руб., денежные средства на расчетном счете - 7 млн. руб., кредиторская задолженность - 3 млн. руб. Отсюда цена фирмы (нематериальные активы) составит 22 млн. руб. [100 000 000 - (60 000 000 + 10 000 000 + + 8 000 000 - 4 000 000 + 7 000 000 - 3 000 000)].

Кроме того, встречается и такой вид нематериальных активов, как франшиза, при которой собственник предоставляет (продает) другому лицу право использования торговых знаков, названия товаров, ведения бизнеса в определенной географической зоне. [11, с.186]

1.2 Обзор нормативно-правовых  актов, регулирующих порядок документального  оформления и учета нематериальных  активов

Перечень видов нематериальных активов определен нормативно-правовыми актами Республики Беларусь: Гражданским кодексом; кодексами "О земле" и "О недрах"; законами "Об авторском праве и смежных правах", "О товарных знаках и знаках обслуживания" и другими; также постановлениями Совета Министров, Министерства финансов, Министерства экономики Республики Беларусь и др.

Так, Положение по бухгалтерскому учету основных средств и нематериальных активов, утвержденное Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.12.2001г. № 188 (с изменениями и дополнениями от 31.03.2003г. № 48 и 26.12.2003г. № 183) (далее Положение по бухучету) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах коммерческих (включая банки и иные небанковские кредитно-финансовые организации) и некоммерческих (включая организации, финансируемые из бюджета) организаций.

Инструкция по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утвержденная постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 09.04.2004г. № 1472 (в ред. от 30.06.2006г. № 75) (далее Инструкция по бухучету) также определяет правила организации и ведения бухгалтерского учета нематериальных активов для коммерческих организаций (кроме банков и иных небанковских кредитно-финансовых организаций) и некоммерческих (кроме организаций, финансируемых из бюджета) организаций.

Следует обратить внимание, что в отличие от Положения по бухучету, которое устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах коммерческих (включая банки и иные небанковские кредитно-финансовые организации) и некоммерческих (включая организации, финансируемые из бюджета) организаций, Инструкция по бухучету определяет правила организации и ведения бухгалтерского учета нематериальных активов для коммерческих (кроме банков и иных небанковских кредитно-финансовых организаций) и некоммерческих (кроме организаций, финансируемых из бюджета) организаций. Другими словами, ее действие не распространяется на банки, иные небанковские кредитно-финансовые организации и организации, финансируемые из бюджета.

Необходимо обратить внимание и на то, что при определении состава и группировки нематериальных активов следует руководствоваться не только п.17 Положения о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденного постановлением Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства статистики и анализа, Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 23.11 2001 № 187/110/96/18 (в редакции постановления тех же ведомств от 24.01.2003 № 33/10/15/1) (далее - Положение по амортизации), но также и п.2 Положения по бухучету, согласно которому нематериальными активами для целей бухгалтерского учета признаются активы:

идентифицируемые (имеющие признаки, отличающие данный объект от других, в том числе и от аналогичных) и не имеющие материально-вещественной (физической) формы;

используемые в деятельности организации;

способные приносить организации экономическую выгоду в будущем;

срок полезного использования которых превышает 12 месяцев;

стоимость которых может быть измерена с достаточной надежностью, т.е. имеется документальное подтверждение стоимости, а также затрат, связанных с их приобретением (созданием);

если имеются документы, подтверждающие права правообладателя.

При отсутствии любого из указанных критериев произведенные затраты не признаются нематериальными активами и являются расходами организации.

Новшеством является запись, согласно которой каждому инвентарному объекту нематериальных активов в момент принятия его к бухгалтерскому учету должен быть присвоен инвентарный номер. Аналитический учет нематериальных активов предписано вести в инвентарной карточке учета нематериальных активов, оформляемой по каждому инвентарному объекту. Инвентарная карточка заполняется в одном экземпляре на основании акта приемки нематериальных активов и других документов (п.4 Инструкции по бухучету).

Инструкция о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов (далее - Инструкция по амортизации), утвержденная Постановлением Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства статистики и анализа, Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27.02.2009г. № 37/18/6, определяет условия регулирования процесса их воспроизводства коммерческими и некоммерческими организациями и индивидуальными предпринимателями в деятельности путем осуществления амортизационных отчислений в установленные сроки с применением установленных способов и соответствующих правил.

Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Министерством финансов Республики Беларусь от 05.12.1995г. № 54, соответственно содержит правила, порядок проведения, документального оформления, выявления и отражения в учете результатов инвентаризации нематериальных активов.

1.3 Документальное  оформление и учет поступления  нематериальных активов

Нематериальные активы могут поступать в результате: [8, с.137]

приобретения за плату у сторонних организаций и лиц;

получения безвозмездно от других организаций и лиц;

поступления в счет вклада в уставный фонд;

производства собственными силами организаций;

оприходования излишков, выявленных при инвентаризации, и др.

Нематериальные активы могут приобретаться за счет денежных взносов участников, доходов, полученных от реализации продукции, работ, услуг, а также от других видов хозяйственной деятельности (доходов от ценных бумаг, кредитов банка, безвозмездных взносов и других источников). [8, с.137]

Основанием для оприходования нематериальных активов служит "Акт о приеме нематериальных активов" формы НА-1 (Приложение 1), составляемый в одном экземпляре и хранящийся в бухгалтерии организации. В документах, прилагаемых к акту, дается характеристика объекта нематериальных активов либо порядка его использования или подтверждаются имущественные права. Например, права на изобретение подтверждаются патентами и свидетельствами, программное обеспечение - алгоритмом и т.п. [8, с.137]

Аналитический учет нематериальных активов ведется в "Инвентарной карточке учета нематериальных активов" формы НА-2 (Приложение 2). Она открывается на каждый объект на основании первичных документов, подтверждающих факт совершения хозяйственной операции (акт о приеме-передаче, накладная и другие аналогичные документы). [8, с.137]

Для синтетического учета нематериальных активов предназначен синтетический активный счет 04 "Нематериальные активы". На нем обобщается информация о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности. По дебету счета 04 отражают поступление нематериальных активов, а по кредиту - их выбытие. К этому счету могут открываться необходимые субсчета. Кроме того, для учета выбытия нематериальных активов (продажа, списание, безвозмездная передача и др.) к этому счету может открываться субсчет "Выбытие нематериальных активов". Нематериальные активы на счете 04 "Нематериальные активы" учитываются в первоначальной оценке. [8, с.137]

При полной журнально-ордерной форме синтетический учет по счету № 04 ведется в журнале-ордере № 13, аналитический - в ведомости № 17. В условиях компьютеризации синтетический и аналитический учет ведется в соответствующих машинограммах. [8, с.138]

Приобретение нематериальных активов в учете отражается следующими проводками: [8, с.138]

а) Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы" - на стоимость без учета НДС;

Д-т сч.18 "НДС по приобретенным товарам, работам, услугам" - на сумму НДС по приобретенным нематериальным активам

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (76) - на сумму, причитающуюся поставщику за нематериальные активы с учетом НДС;

б) Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы"

К-т сч.51 "Расчетный счет" (50, 52, 55, 66, 43, 60, 71, 76 и др.) - на затраты, связанные с приобретением нематериальных активов (информационные и консультационные услуги; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации; таможенные пошлины; регистрационные сборы; государственные пошлины и др.);

в) Д-т сч.18 "НДС по приобретенным товарам, работам, услугам"

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (76) - на сумму НДС по услугам сторонних организаций, связанных с доведением приобретенных нематериальных активов к использованию;

г) Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы"

К-т сч.51 "Расчетный счет" - на уплаченную сумму Госпатенту Республики Беларусь (без НДС) за регистрацию охранного документа;

д) Д-т сч.04 "Нематериальные активы"

Д-т сч.08 "Вложения во внеоборотные активы" - на ввод в эксплуатацию нематериальных активов по стоимости фактических затрат (первоначальная);

е) Д-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

К-т сч.51 "Расчетный счет" (52, 55) - при оплате за приобретенные нематериальные активы и за оказанные услуги сторонними организациями по их доведению к использованию.

При оприходовании нематериальных активов, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный фонд организации, составляются записи: [8, с.139]

а) Д-т сч.75 "Расчеты с учредителями"

К-т сч.80 "Уставный фонд" - на стоимость нематериальных активов, зафиксированных в учредительных документах при создании организации;

б) Д-т сч.04 "Нематериальные активы"