Нормативный учет и анализ отклонений

Рис. 2. Анализ отклонений прямых трудовых затрат

 

Отклонения общепроизводственных расходов.

Контроль общепроизводственных расходов представляет собой значительно  более трудную задачу, чем контроль над прямыми затратами, так как  ответственность за многие общепроизводственные расходы часто трудно кому-либо приписать  однозначно. Большинство постоянных таких расходов не могут быть проконтролированы менеджерами конкретных подразделений. Но если переменные общепроизводственные расходы могут быть привязаны к операционным подразделениям, определенный контроль становится возможным.

Анализ отклонений общепроизводственных расходов отличается по уровню сложности. Сначала вычисляется (1) общее отклонение общепроизводственных расходов, которое  определяется как разница между  фактическими ОПР, имевшими место, и нормативными ОПР, начисленными (отнесенными на производимую продукцию) с использованием коэффициентов переменных и постоянных ОПР. Затем общее отклонение подразделяют на две части: контролируемое отклонение ОПР и отклонение ОПР по объему.

(2) Контролируемое отклонение  ОПР представляет собой разницу между фактически понесенными ОПР и бюджетными ОПР в расчете на достигнутый уровень производства. Другими словами, сравниваются фактические и бюджетные (запланированные) ОПР для одного уровня производства, что позволяет оценить результаты деятельности подразделений и конкретных менеджеров, не зависящие от изменения уровня производства.

(3) Отклонение ОПР по объему определяется как разница между бюджетными ОПР в расчете на достигнутый уровень производства и ОПР, отнесенными на производимую продукцию по нормативным коэффициентам для переменных и постоянных ОПР.

Если все вычисления правильны, то справедливо: (1) = (2) + (3).

 

Фактически понесенные ОПР

Гибкий бюджет в расчете на достигнутый  уровень производства

Нормативные ОПР

Разница равна

Разница равна

(2) контролируемое отклонение ОПР (факт. ОПР – (К-т пер. ОПР Х норм.часы + бюдж. пост. ОПР))

(3) Отклонение ОПР по объему (К-т пер. ОПР Х норм.часы + бюдж. пост. ОПР) – норм. ОПР

(1) Общее отклонение ОПР (факт. ОПР – норм. ОПР)

Рис. 3. Анализ отклонений по ОПР

 

Определение отклонений помогает выявить  области эффективности и неэффективности  всей деятельности или отдельных  областей и функций организации. Помимо определения суммы отклонения, важно выяснить причину этого отклонения. Когда причина известна, управляющий может предпринять соответствующие действия для корректировки проблемы.

 

2.2 Запись отклонений в учетных регистрах.

 

Для записи отклонений фактических  затрат от нормативных необходимы соответствующие  проводки. При ведении учетных записей необходимо соблюдать следующие принципы:

• все записи на счетах запасов ведутся по нормативам;
• для каждого вида отклонений выделяется отдельный счет;
• неблагоприятные отклонения отражаются по Дебету этих счетов, благоприятные — по Кредиту.

Особенность рассматриваемой  системы — учет отклонений ведется  с использованием отдельного счета  «Отклонения», причем по каждому виду отклонений выделяют субсчета. В учете  собирается информация о том, что  должно было произойти, и о том, какие  отклонения имели место.

Для отражения в бухгалтерском  учете возникающих отклонений используется балансовый счет 16«Отклонение в  стоимости материальных ценностей», который предназначен для учета  отклонений в стоимости материалов. В данном случае на счете 16 отражаются все возникшие отклонения от стандартных  издержек: по материалам, трудозатратам, накладным расходам. Благоприятные  отклонения записываются по Кредиту  счета, неблагоприятные — по Дебету.

Рассмотрим один из вариантов  организации учетного процесса по системе  «стандарт-кост». Все затраты по нормам отражаются на счете 20 «Основное производство». Незавершенное производство оценивается на основе нормативных значений. Произведенная продукция списывается на счета 43 «Готовая продукция» и далее на 90 «Продажи» автоматически по нормативным затратам. Если фактические затраты отличаются от нормативных, то возникают отклонения, которые показывают на специальных субсчетах к счету 16. Эти субсчета открывают в зависимости от места возникновения отклонений, не затрагивая счет 20 «Основное производство».

Например, для учета отклонений по материалам открываются субсчет 16/10 «Отклонения в стоимости материалов», по трудозатратам — субсчет 16/70 «Отклонения  по оплате труда», по общепроизводственным затратам — субсчет 16/25 «Отклонения  по общепроизводственным затратам». Внутри этих субсчетов могут еще открываться  субсчета 16/25/1 «Отклонения постоянных общепроизводственных расходов» и 16/25/2 «Отклонения переменных общепроизводственных расходов».

В результате на счете 16 аккумулируются все отклонения, которые суммируются. По истечении определенного времени  сальдо по этому счету списывают  не на себестоимость продукции, а  на финансовые результаты.

1) приобретение основных материалов:

Д 10 — Норм. цена Х Факт. кол-во — (записывается увеличение материалов);

К 60 — Факт. цена Х Факт. кол-во — (учитываются счета к оплате);

Д (К) 16/10 — (Норм. цена – Факт. цена) х Факт. кол-во.

Отметим два ключевых момента  в этой операции.

1) увеличение запасов  материалов записывается по фактически  закупленному количеству, но по  нормативной цене;

2) запись на Счета к  Оплате показывается по фактическим  затратам (фактическое количество  х фактическая цена за единицу), чтобы отразить соответствующую задолженность перед поставщиком.

2) списание материалов на основное производство:

Д 20 — Норм. кол-во Х Норм. цена за 1 ед-цу;

К 10 — Факт. кол-во Х Норм. цена за 1 ед-цу;

Д (К) 16/10 — (Факт. кол-во – Норм. кол-во) х Норм. цена за 1 ед-цу.

Опять отметим важнейшие  моменты в этой проводке:

1) Все суммы на счете  Незавершенное Производство записываются  по нормативам (нормативное количество  х нормативную цену);

2) Со счета Запасы Материалов  должно быть списано фактически  отпущенное в производство количество  материалов по нормативной цене, так как по этой цене оно  было оприходовано. Напомним, что  материалы могут быть использованы  в меньших количествах, чем  закуплено. 

Счет 10 «Материалы» регулируется счетом 16/10, к которому открываются два  субсчета:

— 16/10 «Отклонение по ценам»

Д

60

К

Д

10

К

Д

20

К

ФЦ х ФК

НЦ х ФК

Д

16/ЦМ

К

Д

16/ЦМ

К

∆Ц х ФК

∆Ц х ФК

Рис.4. Списание материалов. Отклонение по ценам

 

— 16/10 «Отклонение по использованию  материалов».

60       Д 10 К     Д 20 К                               НЦ х ФК     НЦ х НК                                 К 16/ИМ Д         Д 16/ИМ К                                       ∆Ц х ФК       ∆Ц х ФК

Рис.5. Списание материалов. Отклонение по использованию материалов

3) начисление заработной платы:

При отражении затрат труда  справедливы те же правила, что и  для приобретения материалов:

1. Счет Незавершенное  Производство дебетуется по нормативным  затратам 

(нормо-часы х нормативная ставка оплаты труда),

2. Счет Задолженность  по Заработной Плате должен  кредитоваться на сумму фактических  затрат труда производственных  рабочих 

(фактически отработанные  часы х фактическая ставка оплаты труда).

Отклонения, если они вычислены  правильно, будут балансировать  разницу между двумя этими  суммами. Проводка записывается следующим  образом:

Д 20 — Время в нормо-часах  Х Норм. Ставка оплаты труда;

Д (К) 16 «откл. по ставке з/пл» — (Факт. ст. – Норм. Ст.) Х Факт. часы;

Д (К) 16 «откл. по произв-ти труда» — (Факт. часы –Норм. Часы) Х Норм. Ставка;

К 70 — Факт. отработанное время Х Факт. ставка оплаты труда.

Д

70

К

Д

20

К

Д

43

К

ФЧ х ФС

НЧ х НС

Д

16

К

Д

16

К

∆С х ФЧ

∆С х ФЧ

∆Ч х НС

∆Ч х НС

Рис. 6. Начисление заработной платы

4) распределение ОПР (закрытие счетов ОПР и запись отклонений):

Запись отклонений ОПР отличается по времени и технике от отражения отклонений прямых затрат труда и материалов. Сначала общая сумма ОПР показывается по дебету счета Основное Производство по нормативам:

нормативные часы прямого  труда х нормативные коэффициенты переменных и постоянных ОПР.

Отклонение фактических  расходов от нормативных определяется позднее, когда синтетический счет Общепроизводственные Расходы, где по дебету собираются все фактически понесенные ОПР, а по кредиту нормативные ОПР закрывается в конце периода.

        а) отнесение ОПР на производство:

Д 20 К 25 — на сумму нормативных  ОПР

б) Закрытие счета ОПР и запись отклонений: