Облік зносу та амортизації основних засобів

 

Таблиця 3.1. Нарахування амортизації методом зменшення залишкової вартості згідно з податковим законодавством, грн.

 

Як бачимо, накопичена амортизація (знос) за 5 років не надто  перебільшила половину первісної вартості об’єкту (53.4 %). Для ліквідаційної  вартості це занадто.

Платник податків може самостійно вирішити застосовувати  прискорену амортизацію основних засобів 3 групи, що були придбані після прийняття  Закону про оподаткування прибутку .

 

 

Рік	Амортизаційні відрахування за рік	Накопичена амортизація (знос) на кінець року	Залишкова вартість на кінець року
0	-	-	20000
1	20000 * 15 % = 3000	3000	17000
2	20000 * 30 % = 6000	9000	11000
3	20000 * 20 % = 4000	13000	7000
4	20000 * 15 % = 3000	16000	4000
5	20000 * 10 % = 2000	18000	2000
6	20000 * 5 % = 1000	19000	1000
7	20000 * 5 % = 1000	20000	-

 

Таблиця 3.2. Нарахування  амортизації прискореним методом  згідно з податковим законодавством, грн.

 

Треба зазначити, що використання дозволених П(Б)О №7 методів нарахування  амортизації основних засобів веде до плутанини понять, що використовуються у бухгалтерському та податковому обліку. Це стосується основ для збільшення первісної вартості основних засобів, визнання їх груп, а також залишкової вартості ( балансової), переоцінка якої не передбачена податковим законодавством. У результаті застосування у бухгалтерському обліку податкових методів нарахування зносу основних засобів, що не відповідає вимогам ні бухгалтерського, ні податкового обліку.

Закінчуючи розбір методів  нарахування амортизації у бухгалтерському  обліку, можна навести приклади альтернативних методів, які не передбачені у П(С)БО №7, але мають практичне використання у світі.

Метод списання та заміни.

Він, як правило, використовується господарськими організаціями, що розполагають великою кількістю  відносно малоцінних основних засобів, що розташовані на великій географічній території. До числа таких відносяться залізничні компанії, основними засобами яких виступають вагони та локомотиви; телефонні компанії, матеріальну базу яких складають лінії зв’язку, комутатори, підстанції, телефонні апарати тощо; організації комунального обслуговування, енергопостачання та інші. Часто для таких компаній ведіння рахунку відрахувань на знос по кожному основному засобу не доцільно із-за надто значного об’єму облікової роботи та пов’язаних з цим витрат.

При обліку витрат методом  списання та заміни витрат на знос дорівнюють вартості списаних у той чи інший  період основних засобів, ліквідаційна вартість основних засобів відіймається з витрат на знос у той період, коли робиться їх списання. Знос по окремим основним засобам не нараховується, при їх списанні не відображається прибуток чи витрати, а рахунок нарахованого зносу не використовується. Ведеться облік первісної вартості основних засобів (по витратам на їх придбання). Часто він ведеться не по окремим засобам, а по групам засобів.

Різниця між списанням  та заміною  складається у способі  оцінки виводимих з господарського звороту основних засобів.

При списанні сума витрат на знос дорівнює первинній вартості списуємого основного засобу за винятком його ліквідаційної вартості. При нарахуванні зносу по групі активів у якості первинної вартості кожного з них береться первісна вартість купленого раніше за інших. У цьому випадку нарахування зносу при списані аналогічно обліку товарно-матеріальних запасів методом FIFO.

При заміні витрат на знос групи основних засобів визначається виходячи з вартості того з них, який було куплено в останню чергу, аналогічно методу LIFO при обліку товарно-матеріальних запасів.

Треба особливо зазначити, за застосування наданих методів обмежено надто вузьким кругом зазначених раніше галузей. Взагалі наданні методи не відповідають критеріям систематичності та раціональності. Для наданих галузей у “суспільновизнаних методах бухгалтерського обліку” робиться виняток, а використовуємиє у них методи обліку зносу враховуються недопустимими для інших галузей.

Методи групового  та складового обліку зносу.

Він передбачає можливість об’єднання декількох основних засобів  у єдине ціле, ведення по ним  загального контрольного рахунку. Тобто декілька основних засобів амортизуються як єдине ціле. Груповий облік ведеться по груповим активам, а складовий – по різнорідним. Ведення журнальних записів та проводка по рахункам для цих двох видів обліку аналогічні.

Вартість усіх активів, що входять у групу, заноситься у єдиний контрольний рахунок, при додаванні до групи нових активів цей рахунок дебетується на їх вартість. По усій групі ведеться рахунок нарахованого зносу. Балансова вартість основних виробничих фондів, що входять у групу, дорівнює різниці між їх вартістю та сумою нарахованого зносу. Вартість кожного активу, що входить в групу, враховується при його списанні: контрольний рахунок по групі активів кредитується на його вартість, а рахунок нарахованого зносу дебетується на суму отриману за реалізацію наданого основного засобу виручку у готівкових коштах. Річна сума амортизації розраховується шляхом множення середньої норми амортизації по групам активів на баланс його контрольного рахунку. Цю суму можна розрахувати і як різницю між первісною та ліквідаційною вартістю, поділену на строк служби. Строк експлуатації отримується як частка від ділення первісної вартості групи основних засобів на вартість їх річного зносу.

Річна норма амортизації  об’єднаних  у групу основних засобів представляє собою відношення суми визначеного прямолінійним методом зносу за рік до їх первинної вартості. Іншими словами, це відсоток, на який загальна первісна вартість основних засобів обесцінюється за рік. Балансова вартість основних засобів у кожний наступний період менше її балансової вартості за попередній період на цей відсоток.

При збереженні складу групи  основних засобів незмінним норма  річної амортизації також залишається  незмінною. Припускається її збереження у тому випадку, якщо у групу основних засобів додаються нові, але їх вартість не змінює первісну вартість засобів групи на значну величину, та таке додавання не забезпечує значного впливу на строк експлуатації групи основних засобів.

При обліку групи однорідних активів при включенні в неї  нових активів допускається збереження попередньої норми амортизації, яка у цьому випадку використовується застосовної до нової балансової вартості групи, збільшеної на вартість доданих до неї активів. Якщо група активів неоднорідна, то додавання до неї нових ( якщо вартість останніх суттєва) веде до перегляду норми амортизації.

Об’єднання основних засобів у групи з метою  обліку зносу допустимо при відносно не великих розбіжностях у строках  експлуатації елементів, що в неї  входять.

Метод оцінки товарно-матеріальних запасів.

Він передбачає, що наприкінці кожного звітного періоду основні  засоби оцінюються відповідно з їх станом на поточний момент. Така оцінка робиться шляхом відіймання відсотку на обезцінення із вартості основних засобів на кінець попереднього періоду. З цією метою компанія також користується зовнішньої оцінки вартості заміни наданих основних засобів.

Зниження вартості основних засобів у наданий період у  зрівнянні з періодом попереднім регіструються як витрати на їх обесцінення (знос). Обезцінення записується безпосередньо за рахунок основного засобу. Отриманні при його утилізації готівкові кошти відносяться на кредит рахунку витрат на обезцінення основного засобу як коректировка витрат на  обезцінення на суму ліквідаційної вартості. Таким чином, при такій системі балансова (оціночна) вартість основних засобів на кінець періоду є оцінкою поточної вартості їх придбання з поправкою на знос та можливості використання. Переоцінка вартості основних засобів у сторону підвищення не робиться.

Наданий метод застосовується для оцінки зносу як окремого основного засобу, так і їх групи.

Отже, нарахування амортизації (зносу) регламентується П(С)БО №7, за яким амортизація – це систематичне розподілення вартості основних засобів, яка амортизується протягом строку їх корисного використання (експлуатації).

Нарахування амортизації  основних засобів робиться такими методами:

• прямолінійний;
• виробничий;
• зменшення залишкової вартості;
• прискореного зменшення залишкової вартості;
• кумулятивний.

Треба зазначити, що П(С)БО №7 дозволяє нарахування амортизації податковими методами , що приводить до різноманітних протиріч

Нарахування амортизації  у податковому обліку регламентується  Законом України “Про оподаткування  прибутку підприємств”, за яким амортизація  – це поступове віднесення витрат, що пов’язані з придбанням, виготовленням та покращенням основних фондів, на зменшення скоректированого прибутку у межах поставлених норм амортизаційних відрахувань. У податковому обліку існує метод   зменшення залишкової вартості та прискорений метод.

Серед альтернативних методів  нарахування амортизації, що передбачені  стандартами GAAP, можна визначити  такі, як метод списання та заміни, метод  групового та змістовного обліку зносу, метод оцінки товарно-матеріальних запасів.

 

Розділ 3. Порядок  вибору методу для амортизаційної політики підприємства та відображення його на рахунках бухгалтерського обліку.

 

Амортизаційна політика є важливою складовою частиною облікової  політики та взагалі господарсько-фінансовій діяльності підприємства. Вона дозволяє альтернативно підійти до визначення розмірів амортизаційних відрахувань, виконувати управління витратами та фінансовими результатами, накопичувати необхідні фінансові ресурси та раціонально використовувати їх на нужди відтворення необоротних активів тощо.

За допомогою амортизації регулюється швидкість звороту основних засобів, інтенсифікується процес їх відтворення, реалізується технічна та виробнича політика на підприємстві.

Але ж на сьогодні відсутні чіткі правила (рекомендації) відносно вибору методу амортизації, який був би найкращім для підприємств різноманітних організаційно-правових форм та галузей, об’єктів основних засобів та способів їх використання.

 

Усі методи можна враховувати  рівноцінними, вони переслідують одну мету, але кожний з них відповідних періодів корисного використання  визначає різні суми амортизації (мал.3.1).

Візуальне порівняння накопиченої  амортизації основних засобів по різним методам представлено на мал. 3.2. Як бачимо, прискорені методи нарахування  амортизації дійсно відповідають своїй природі у зрівнянні з прямолінійним.

 

№	Метод амортизації	Фактори експлуатації об’єкту  основних засобів, що впливає на очікуємий  спосіб отримання економічної корисності від його використання
1	Прямолінійний	Рівномірна експлуатація об’єкту, пов’язаного з експлуатацією різноманітної продукції Незначний моральний  знос
2	Зменшення залишкової вартості	Об’єкт використовується у виробництві різноманітної  продукції Швидкий фізичний та моральний (або лише моральний) знос Необхідність швидкого накопичення грошових коштів для прискореного відновлення основних засобів
3	Прискореного зменшення  залишкової вартості	Об’єкт використовується у виробництві різноманітної  продукції Швидкий фізичний та моральний (або лише моральний) знос Необхідність швидкого накопичення грошових коштів для прискореного відновлення основних засобів
4	Кумулятивний	Об’єкт використовується у виробництві різноманітної  продукції Швидкий фізичний та моральний (або лише моральний) знос Необхідність швидкого накопичення грошових коштів для  прискореного відновлення основних засобів Строк експлуатації об’єкту  виміряється цілим числом років
5	Виробничий	Об’єкт використовується для виробництва одного виду продукції  або надає один вид послуг Не рівномірна експлуатація об’єкту  Економічна корисність, що є складовою основних засобів, зменшується не просто протягом часу, а залежно від експлуатації об’єкта Строк корисного використання об’єкту безпосередньо визначається його ресурсом: кількість вироблених за його допомогою одиниць продукції, пробігом, годинами роботи тощо
6	Зменшення залишкової вартості (податковий)	Не враховується строк  експлуатації Не враховується фізичний та моральний знос Не враховуються виробничі  фактори використання основних засобів Розрахована лише для  цілей оподаткування
7	Прискореної амортизації (податковий)	Розрахована в основному  для мети оподаткування Не допрацьована нормативно