Особенности аудиторской проверки операций с векселями

В целях налогообложения  дата реализации векселя определяется согласно статьи 167 главы 21 Налогового Кодекса РФ:

дата реализации товаров (работ, услуг) в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения, если иное не предусмотрено пунктами 6-8 настоящей статьи, определяется: для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения обязанности по уплате налога по мере поступления денежных средств, как день оплаты товаров (работ, услуг).

Той же статьей Налогового Кодекса РФ оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства приобретателя указанных  товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров(выполнением работ, оказанием услуг), за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем - векселедателем собственного векселя. Оплатой товаров (работ, услуг), в частности, признаются: (в ред. Федерального закона от 29.12.2000 № 166-Ф3)

а) поступление денежных средств на счета налогоплательщика  либо его комиссионера, поверенного  или агента в банке или в  кассу налогоплательщика (комиссионера, поверенного или агента);

б) прекращение обязательств зачетом;

в) передача прекращение  налогоплательщиком права требования третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом.

В случае прекращения встречного обязательства покупателя товаров (работ, услуг) по оплате этих товаров (работ, услуг) признается оплата покупателем - векселедателем (либо иным лицом) указанного векселя или передача налогоплательщиком указанного векселя по индоссаменту третьему лицу.

Учет обращения векселей между организациями зависит  от их обеспечения, соответствия размера  вексельной суммы обеспечению, характера гашения векселя и других причин. Поэтому при проведении аудиторской проверки необходимо серьезно подойти к определению типа векселя, а также обратить внимание на особенности бухгалтерского учета векселей.

Рассмотрим несколько вариантов использования векселей в обращении между организациями.

Учет  и аудит операций с векселями  полученными.

При проведении аудиторской  проверки могут возникать вопросы  правильности бухгалтерского учета  операций с векселями, поэтому в  данной работе подробно рассматривается порядок учета операций с векселями полученными, с векселями переводными, простыми товарными.

Вопрос отражения  векселя полученного возникает, когда организация-продавец до наступления  срока платежа, установленного в переводном векселе, передает вексель третьей стороне, как правило, организации-поставщику в счет погашения задолженности за купленные у него ценности, либо выполненные работы и услуги.

В данном случае организация-продавец должна сделать индоссамент на переводной вексель с передачей права по нему организации-поставщику.

В учете организации-продавца должна быть сделана запись:

Дебет 60 субсчет "Расчеты  в порядке инкассо"

Кредит 62 субсчет "Векселя полученные".

Организация-продавец может получить от организации-получателя вексель в обеспечение будущих  поставок в определенной сумме, превышающей на дату ее получения сумму совершенных поставок по договору.

В данном случае делаются следующие записи (при определении реализации по моменту отгрузки):

а) — отражение  на соответствующих субсчетах обеспечения поставки ценностей (работ, и услуг) векселем (при этом за балансом вексель отражается по полной вексельной стоимости)

Дебет 62 субсчет "Векселя полученные"

Кредит 62 субсчет "Расчеты в порядке инкассо";

— отражение  полученных в счет векселя сумм при  выполнении объема поставок согласно договору

Дебет 51 (52) -“Расчетный счет”

Кредит 62 - “Расчеты с покупателями и заказчиками”;

б) — отражение векселя на соответствующих субсчетах как обеспечения произведенной поставки ценностей (работ, услуг) векселем (при этом за балансом вексель отражается по полной вексельной стоимости)

Дебет 62 субсчет "Векселя полученные"

Кредит 62 субсчет "Расчеты в порядке инкассо";

— отражение  погашения задолженности поставщику за полученные ценности (работы, услуги) в пределах стоимости поставленных векселедателю ценностей (работ, услуг) по передаче векселя покупателя поставщику ценностей (работ, услуг)

Дебет 60 “ Расчеты  с поставщиками и подрядчиками”

Кредит 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”;

— отражение  погашения задолженности поставщику в сумме превышения стоимости отпущенных ценностей (работ, услуг) - над стоимостью векселя

Дебет 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”

Кредит 51 (52) “Расчетный счет”;

в) — отражение  стоимости, полученного от организации-покупателя векселя, в счет оплаты будущих поставок ценностей (работ, услуг)

Дебет 58 “Краткосрочные финансовые вложения”

Кредит 76 “Расчеты с кредиторами и дебиторами”;

— отражена поставка ценностей (работ, услуг) в адрес организации-покупателя

Дебет 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”

Кредит 90 “Реализация  продукции (работ, услуг)”;

— отражено закрытие задолженности организации-покупателя в пределах стоимости произведенных поставок

Дебет 76 “Расчеты с кредиторами и дебиторами”

Кредит 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”;

— получены материальные ценности, работы, услуги

Дебет 10 ... -“Материалы”

Кредит 60 -“Расчеты с поставщиками и подрядчиками”;

— отражена операция по передаче векселя в счет оплаты полученных от третьей организации  ценностей

Дебет 60 -“Расчеты с поставщиками и подрядчиками”

Кредит 58 -“Краткосрочные финансовые вложения”;

Таким образом, у организации-векселеполучателя остается задолженность перед векселедателем на разницу между вексельной суммой и стоимостью отгруженных ему товаров (работ, услуг).

Аудитор должен обратить внимание на то, что организация  может использовать товарные векселя  для совершения отдельных операций с участием банка.

Банк может  предоставить организации кредит под  учет (дисконтирование) векселей; выдать ссуду в форме вексельного кредита; принять векселя на инкассо для получения платежей и оплаты векселей в срок, а также предоставить организации банковскую гарантию.

Рассмотрим  содержание каждой из этих операций у  организации и у банка.

Учет банком векселей состоит в том, что организация-векселедержатель продает (передает) векселя банку по индоссаменту до наступления срока платежа и получает за это вексельную сумму за вычетом определенного процента (комиссионного вознаграждения банку) за долгосрочную оплату векселя.

Данная операция условно является кредитованием, так  как банк покупает вексель, однако в  силу того, что обязанность платежа по векселю должна возникнуть в будущем, момент возникновения права банка на вексель наступит лишь после того, как возникнет право на получение непосредственно организацией с должника денежных средств, являющихся предметом векселя (статья 826 Гражданского кодекса РФ).

В связи с  этим векселедержатель, являясь ответственным  перед банком за действенность денежного  требования, отражает в своем бухгалтерском учете данную операцию до наступления платежа как кредитную операцию.

Кредит открывается  по заявке организации. Векселя предъявляются организацией в банк для получения денежных средств (кредита) при реестре, форма бланка которого устанавливается банком. На векселях, внесенных в реестр, должна быть проставлена бланковая надпись (индоссамент) на имя предъявителя.

Перед бланковой  надписью оставляется достаточно места, чтобы банк мог поставить штамп  о передаче векселя на имя банка, превратив таким образом бланковую  надпись клиента в именную.

Представленные  организацией в банк векселя проверяются  с точки зрения их экономической и юридической надежности (наличие всех обязательных реквизитов, полномочия лиц, чьи подписи имеются на векселе, а также подлинность этих подписей).

К учету банком принимаются только векселя, основанные на товарных - коммерческих - сделках. Не принимаются к учету векселя, выданные юридическими и физическими лицами, допустившими свои векселя до протеста.

По векселям с платежом не в месте учета  взимаются также почтовые расходы банка ("порто") и комиссия иногородним банкам за инкассирование иногородних векселей ("дамно").

Банк ведет  учет платежей по срокам поступления  денежных средств. Если принимается  платеж по векселю до срока, то плательщику возвращаются проценты за время, оставшееся до срока (обычно не менее чем за 7-10 дней), по ставке процентов банка, взимаемым по текущим счетам.

В случае оплаты векселя в банке после наступления  срока платежа банк делает предварительный расчет причитающихся ему за просрочку пени и процентов в размере, согласно Положению о векселях, а также расходов по протесту, если он уже совершен. Пени и проценты уплачиваются плательщиком банку сверх вексельной суммы. После этого вексель выдается банком плательщику.

В бухгалтерском  учете у организации-векселедержателя должны быть сделаны следующие записи:

а) — на сумму векселя

Дебет 62 субсчет "Расчеты по векселям, сданным  под дисконт"

Кредит счета 62 субсчет "Векселя полученные" ;

При этом счета  учета расчетов с дебиторами и  банком до их завершения не закрываются. Одновременно делается запись на забалансовом счете 009 “Обеспечения обязательств и платежей выданные”;

б) — на поступившие  средства за минусом дисконта, а  также других расходов банка - "порто", "дамно"

Дебет 51 (52) “Расчетный счет”

Кредит 66 (67) субсчет "Кредит, полученный под вексель";

— на сумму дисконта, включая другие расходы банка

Дебет 91 " Прочие доходы и расходы ".

Кредит 66 (67) “Кредиты банков” субсчет "Кредит, полученный под вексель".

Если по истечении  срока платежа по векселю от банка  не поступает опротестованный вексель (или поступает извещение банка об оплате векселя), организация-векселедержатель должна закрывать расчеты.

При этом делается запись:

Дебет 66 (67) субсчет "Кредит полученный под вексель"

Кредит 62 субсчет "Расчеты по векселям, сданным  под дисконт";

Одновременно  закрывается задолженность на забалансовом счете 009 “Обеспечения обязательств и платежей выданные”.

При аудировании  налогообложения следует знать, что сумма дисконта, уплаченная организацией банку и учтенная в составе  внереализационных расходов на счете 91 " Прочие доходы и расходы ", в расчет не принимается как не предусмотренная в составе расходов, относимых на финансовые результаты, согласно Положению о составе затрат.

Аудитор должен проверить правильность отражения  вексельных операций с банком в бухгалтерском  учете организации-векселедержателя. Должны быть сделаны следующие записи:

— в сумме, поступившей  от банка

Дебет 62 субсчет "Расчеты по векселям, сданным  на инкассо"

Кредит 62 субсчет "Векселя полученные"

Дебет 51 “Расчетный счет”

Кредит 62 субсчет "Расчеты по векселям, сданным на инкассо";

— на сумму расходов банка: комиссия, почтовые расходы, расходы по протесту

Дебет 91 " Прочие доходы и расходы "

Кредит 62 субсчет "Расчеты по векселям, сданным  на инкассо";

Для банка данная сделка с векселедержателем - поручение получить при наступлении срока причитающийся по векселю платеж и передать его владельцу.

Расходы организаций  по уплате услуг банка по инкассированию векселей для целей налогообложения  принимаются к зачету в порядке, изложенном выше по учету (дисконтированию) векселей.

Банком может  быть предоставлена организации  банковская гарантия платежа по векселю (аваль) в сумме номинала векселя в случае индоссирования банком векселя из своего портфеля и в гарантийной сумме при принятии банком на себя прочих вексельных обязательств.

Организация —  получатель денежных средств под  банковскую гарантию уплачивает банку вознаграждение, которое относится за счет собственных средств организации.

Учет  и аудит операций с выданными  простыми товарными векселями.

Организация выдавшая вексель (векселедатель) за поставленные товары, выполненные работы и оказанные услуги, учитывает их на счёте 60 ''Расчёты с поставщиками и подрядчиками'' или на счёте 76 ''Расчёты с разными дебиторами и кредиторами'' субсчёт ''Векселя выданные''.

При проведении аудиторской проверки необходимо рассмотреть  отражение в учёте операций при  выдаче простого товарного векселя.