Теоретические основы учета по системе "Стандарт-кост"

Учет затрат на производство продукции (работ, услуг) ведется по обычной  схеме, рассмотренной выше. Однако в  течение месяца фактически выпущенная и сданная на склад готовая  продукция, оцененная по нормативной (плановой) себестоимости, отражается по кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в корреспонденции  со счетом 43 «Готовая продукция». Сданные  заказчикам работы и оказанные услуги регистрируются по кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»  и дебету счета 90 «Продажи».

По окончании месяца выявившаяся  на счетах 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» фактическая  производственная себестоимость выпущенной готовой продукции, сданных работ  и оказанных услуг перечисляется  с этих счетов в дебет счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». В  результате на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» формируется информация о выпущенной из производства продукции, сданных работах и оказанных  услугах в двух оценках: по дебету - фактическая производственная себестоимость, по кредиту - нормативная (плановая) себестоимость.

Таким образом, ежемесячно счет 40 «Выпуск  продукции (работ, услуг)» закрывается, и сальдо на отчетную дату не имеет. Аналитический учет по счету 40 «Выпуск  продукции (работ, услуг)» организуется, как правило, по видам выпускаемой  продукции или по структурным  подразделениям организации. В целях  управления в конкретной организации  могут потребоваться иные аспекты  группировки информации на данном счете.

Следующий вариант учета затрат на производство предусматривает разделение затрат на условно-переменные и условно-постоянные, подсчет сокращенной (частичной) производственной себестоимости и списание условно-постоянных затрат на уменьшение доходов в том  отчетном периоде, в котором они  возникли.

Общий подход к организации данного  варианта учета заключается в  следующем. Как мы отмечали, условно-переменные расходы связаны непосредственно  с производственным процессом и  находятся в прямой зависимости  от объемов выпускаемой продукции. В общем виде они включают прямые материальные затраты (сырье, материалы, топливо и энергию на технологические  цели, работы и услуги сторонних  организаций и т. п.), прямые трудовые расходы (оплата труда, обязательные отчисления на социальное страхование и обеспечение), производственные косвенные расходы. Последний вид расходов можно  с некоторой долей условности сравнить с общепроизводственными  расходами, которые обычно относятся  на счет 25 «Общепроизводственные расходы».

В отличие от условно-переменных, условно-постоянные расходы не зависят от объемов  производства. Они представляют собой  совокупность расходов на управление, хозяйственное обслуживание производства, сбыт продукции. За редким исключением  к условно-постоянным расходам можно  отнести те затраты, которые при  традиционном варианте учета затрат на производство регистрируются по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы».

Прямые условно-переменные расходы  собираются в бухгалтерском учете  на счетах 20 «Основное производство»  и 23 «Вспомогательные производства». Косвенные  условно-переменные расходы предварительно накапливаются на счете 25 «Общепроизводственные  расходы», а затем ежемесячно переносятся  на счета 20 «Основное производство»  и 23 «Вспомогательные производства». Условно-постоянные расходы в части общих управленческих и хозяйственных затрат отражаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы», а в части сбытовых расходов - на счете 44 «Расходы на продажу». В организациях, имеющих незначительный объем сбытовых расходов, могут оказаться целесообразными  отказ от использования счета 44 «Расходы на продажу» и организация учета  этих затрат на счете 26 «Общехозяйственные расходы».

Суммы фактической себестоимости  продукции, законченной производством  и переданной на склад, относятся  со счета 20 «Основное производство»  в дебет счета 43 «Готовая продукция» или 90 «Продажи».

Условно-постоянные расходы, собранные  на счетах 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу», в конце  каждого отчетного периода полностью  списываются на результаты продажи  продукции (работ, услуг) за данный период: по дебету счета 90 «Продажи» и кредиту  счетов 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу».

Описанный вариант, так же как и  традиционная схема учета затрат на производство, может быть реализован с использованием счета 40 «Выпуск  продукции (работ, услуг)». При этом записи в части учета условно-переменных расходов делаются по аналогии с описанными выше.

1.4 Проблемы адаптации системы  учета «Стандарт-кост» к отечественной  учетной теории и практике

Экономика России не стоит на месте, она динамично развивается, претерпевая  изменения. Вместе с изменениями  в области экономики меняется и отечественная система бухгалтерского учета. Она реформируется, ориентируясь на международные стандарты финансовой отчетности и требования современной  рыночной экономики.

В соответствии с действующими положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету  и Планом счетов бухгалтерского учета  финансово-хозяйственной деятельности, производственные организации могут  вести синтетический учет материалов на счете 10 «Материалы» двумя способами:

· по фактической себестоимости;

· по учетным ценам.

В качестве учетных цен предприятия  могут использовать нормативную  или плановую себестоимость приобретения материалов, средние покупные цены и др.

При первом способе на счете 10 отражаются все фактические расходы по приобретению и заготовлению материалов. При втором способе организации дополнительно  используют счета 15 «Заготовление и  приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Применение того или иного  способа определяется предприятием самостоятельно и указывается в  его учетной политике.

В случае ведения синтетического учета  материалов по нормативной себестоимости, при получении поступивших в  организацию расчетных документов поставщиков, независимо от момента  фактического поступления материальных ценностей, делается запись по дебету счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и кредиту  счета 60 «Расчеты с поставщиками и  подрядчиками». Оприходование фактически поступивших в организацию материалов отражается по дебету счета 10 «Материалы»  и кредиту счета 15 «Заготовление  и приобретение материальных ценностей» по нормативной себестоимости.

Отклонения в стоимости приобретаемых  материально - производственных запасов  предварительно отражаются на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» в корреспонденции по дебету или кредиту со счетом 15 «Заготовление  и приобретение материальных ценностей». Фактический расход материалов в  производство отражается по дебету счетов учета затрат на производство и кредиту  счета 10 «Материалы» по нормативной  себестоимости. В конце месяца накопленные  на счете 16 «Отклонение в стоимости  материальных ценностей» суммы разницы  в стоимости приобретенных материально-производственных запасов списываются (сторнируются - при отрицательной разнице) также  в дебет счетов учета производственных затрат. В результате этого на счетах учета затрат расход материалов отражается по фактической себестоимости. Кроме  того, на счете 16 «Отклонение в стоимости  материальных ценностей» на конец месяца остается сальдо, приходящееся на остаток  материалов на складе, не переданных в  производство. В бухгалтерском же балансе, в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности в  Российской Федерации (пункт 58), стоимость  материалов показывается по их фактической  себестоимости, т.е. остатки по счетам 10 и 16 отражаются одной строкой.

Производственные предприятия  в случае организации синтетического учета готовой продукции по нормативной  себестоимости, в соответствии с  действующим Планом счетов (31 октября 2000 года № 94н) могут применять счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Организации имеют право применять  данный синтетический счет лишь в  случае наличия и использования  в практической деятельности нормативной  себестоимости продукции. Этот счет предназначен для обобщения информации о выпущенной продукции, сданных  заказчикам работах и оказанных  услугах за отчетный период и выявления  отклонений фактической производственной себестоимости этой продукции, работ, услуг от нормативной (плановой) себестоимости. Организации используют этот счет при  необходимости.

В течение отчетного периода  предприятия выпускают из производства и приходуют готовую продукцию  по нормативной (плановой) себестоимости. В бухгалтерском учете это  отражается по дебету счета 43 «Готовая продукция» в корреспонденции со счетом 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». По окончании отчетного  месяца на счете 20 «Основное производство»  выявляется фактическая производственная себестоимость выпущенной продукции, которая списывается с кредита  этого счета в дебет счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Таким  образом, на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» информация о выпущенной из производства готовой продукции  формируется в двух оценках: по дебету - фактическая производственная себестоимость, а по кредиту - нормативная (плановая) себестоимость.

Сопоставлением дебетового и кредитового  оборотов по счету 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» на последнее число  месяца определяется отклонение фактической  производственной себестоимости произведенной  продукции, сданных работ и оказанных  услуг от нормативной (плановой) себестоимости. При этом сумма превышения фактической  себестоимости над нормативной (плановой) списывается с кредита счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»  в дебет счета 90 «Продажи» дополнительной записью. Превышение же нормативной (плановой) себестоимости над фактической, т.е. экономия, сторнируется по кредиту  счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»  и дебету счета 90 «Продажи». Счет 40 «Выпуск  продукции (работ, услуг)» закрывается  ежемесячно и остатка на начало следующего месяца не имеет.

Необходимо отметить, что использование  в практике работы отечественных  производственных предприятий категории  нормативной себестоимости в  целом приближает отечественную  систему учета затрат и калькулирования  себестоимости продукции к международно принятой системе учета «Стандарт-кост». Вместе с тем, использование счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»  в учетной практике, на наш взгляд, имеет как положительные, так  и отрицательные стороны. Положительным  является то, что при применении этого счета отпадает необходимость  в составлении отдельных трудоемких расчетов отклонений фактической себестоимости  ее по учетным ценам по выпущенной, отгруженной и реализованной  продукции, поскольку выявленные отклонения по готовым изделиям списываются  непосредственно на счет 90 «Продажи». Однако этот вариант позволяет получить реальную себестоимость реализованной  продукции только в том случае, когда продукция выпущена и реализована  в одном и том же месяце. Если же часть готовой продукции в  течение отчетного периода реализована  не полностью и в конце месяца имеется ее остаток на складе, то исчисление фактической производственной себестоимости реализованной продукции  и определение финансового результата от реализации могут оказаться неточными. Это связано с тем, что отклонения фактической производственной себестоимости  от нормативной (плановой) себестоимости, относящиеся к остаткам готовой  продукции на складе, списываются  на реализацию продукции в течение  отчетного периода.

На наш взгляд, отражение материальных и производственных запасов в  балансе предприятия в разных оценках отрицательно влияет на организацию  системы учета «Стандарт-кост». С  одной стороны, запасы готовой продукции  и товары отгруженные в балансе  отражаются по нормативной себестоимости, а с другой стороны, запасы материалов и незавершенное производство показываются по фактической себестоимости.

В этих условиях считаем целесообразным в плане счетов предусмотреть  выделение специальных синтетических  счетов для учета и отражения  отклонений фактических затрат от нормативных. Например, для учета отклонений по прямой оплате труда применять счет 17, по общепроизводственным расходам - 18, по общехозяйственным расходам - 19 и так далее. В этом случае имелась  бы возможность выявленные отклонения списывать напрямую на финансовые результаты деятельности, а не на производство. Следовательно, отпала бы необходимость  в применении счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», поскольку себестоимость  продукции изначально формировалась  бы на счете 20 «Основное производство»  по нормативной себестоимости. Это, в свою очередь, приблизило бы отечественную  систему нормативного учета к  системе учета «Стандарт-кост».

1.5 Сходства и различия системы  учета «Стандарт-кост» и нормативного  учета затрат

Система учета «Стандарт-кост»  и нормативного метода учета затрат имеют много общего, однако они  имеют и свои особенности (таблица 1.1).

Таблица 1.1. Сравнительная характеристика системы «Стандарт-кост» и нормативного метода учета затрат