Теория и практика бухгалтерского учета аренды и лизинга основных средств

Широко распространен  такой вариант расчетов по договору аренды: арендатор компенсирует арендодателю стоимость потребленных коммунальных услуг отдельно от арендной платы. То есть указанные платежи производятся независимо друг от друга.

Возмещение арендатором стоимости коммунальных услуг на основании выставленного счета нельзя рассматривать как арендную плату, оно же и не может быть квалифицировано и как договор оказания коммунальных услуг. К тому же, компенсация не является доходом.[20]

В соответствии с последними изменениями ни арендодатель, ни арендатор не вправе принять к вычету НДС в части коммунальных услуг, потребленных арендатором. Использовавшийся ранее метод выставления счетов-фактур арендатору на стоимость потребленных услуг является неприменимым, так как арендодатель не является энергоснабжающей организацией для арендатора, поскольку сам получает электроэнергию в качестве абонента. Арендодатель вправе принять к вычету не весь НДС, выставленный энергетиками, а только ту его часть, которая соответствует энергоресурсам, потребленным самим арендодателем.[16]

Арендодатель выписывает арендатору только счет на сумму доли «энергетических» расходов арендатора, подлежащую возмещению, без выделения в счете суммы НДС. Эта сумма у арендодателя не подлежит отражению ни в налоговом учете, ни в книгах продаж и покупок.

Арендатор, получив счет к оплате, всю сумму по счету учитывает в составе расходов в целях налогообложения прибыли.[6] (см. приложение, пример №2.6)

Как видно из примера, такой вариант учета коммунальных расходов невыгоден арендатору – плательщику НДС, так как НДС, уплаченный арендодателю в составе возмещения коммунальных платежей не принимается к вычету, а учитывается при налогообложении прибыли. К «возмещению» «входного» НДС можно приравнять уменьшение налога на прибыль, на сумму, равную 24% от суммы налога.

 

3 Лизинг

 

 

3.1 Лизинг: сущность, виды.

 

 

Гражданский Кодекс (ГК) РФ определяет лизинг как финансовую аренду. По договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей. [8]

Статья 2 ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)"  устанавливает, что лизинг - это совокупность экономических и правовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, в том числе с приобретением предмета лизинга.[4]

Такое определение лизинга в основном соответствует понятию лизинговой сделки, принятой Конвенцией УНИДРУА о международном финансовом лизинге 28 мая 1988 года.

Согласно статье 1 Конвенции, сделка финансового лизинга - это сделка, включающая следующие характеристики: 
а)  арендатор определяет оборудование и выбирает поставщика, не полагаясь в первую очередь на опыт и суждение арендодателя; 
б) оборудование приобретается арендодателем в связи с договором лизинга, который заключен или должен быть заключен между арендодателем и арендатором; 
в)  периодические платежи, подлежащие выплате по договору лизинга, рассчитываются, в частности, с учетом амортизации всей или существенной части стоимости оборудования.[11]

Субъекты лизинга:

Лизингодатель - физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных или собственных денежных средств приобретает в ходе реализации лизинговой сделки в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга;

Лизингополучатель - физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга за определенную плату, на определенный срок и на • определенных условиях во временное владение и в пользование в соответствии с договором лизинга;

Продавец (поставщик) - физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором купли-продажи с лизингодателем продает лизингодателю в обусловленный срок производимое (закупаемое) им имущество, являющееся предметом лизинга.[4]

Лизинговая сделка - совокупность договоров, необходимых для реализации договора лизинга между лизингодателем, лизингополучателем и продавцом (поставщиком) предмета лизинга.

Предметом лизинга могут быть любые неупотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое может использоваться для предпринимательской деятельности. Предметом лизинга не могут быть земельные участки и другие природные объекты, а также имущество, которое федеральными законами запрещено для свободного обращения или для которого установлен особый порядок обращения.[4]

В зависимости от характера предмета лизинга различают:

-лизинг движимого имущества (машинно-технический  лизинг)

-лизинг недвижимого имущества

Предметами движимого лизинга являются: транспортные средства (грузовые и легковые автомобили, самолеты, вертолеты, суда); строительная техника; средства теле- и дистанционного связи; станки; средства вычислительной техники; и другое производственное оборудование, механизмы и приборы.

Предметами лизинга недвижимости являются здания и сооружения производственного назначения.[4]

Существуют два основных вида лизинга – оперативный и финансовый.

Оперативный лизинг предусматривает сдачу технических средств (многоразового пользования) в аренду на период, значительно меньший, чем полный срок амортизации (обычно - до 3-5 лет). В этом случае арендные платежи в течение срока действия договора лишь частично компенсируют первоначальную стоимость арендуемого имущества, которое после завершения срока лизинга повторно сдается в аренду. Для данного вида лизинга существенно также то, что все обязанности по страхованию, обслуживанию и ремонту технических средств обычно берет на себя арендодатель.

Финансовый лизинг характеризуется сравнительно длительными сроками контракта (до 10-15 лет), сравнимыми со сроками амортизации арендуемых средств. Обычно применяется по группе товаров длительного использования, причем суммарные лизинговые платежи примерно эквивалентны (несколько больше) их первоначальной стоимости. При данном виде лизинга обязанности по страхованию, обслуживанию и ремонту арендуемых технических средств обычно лежат на арендаторе.

 Помимо приведенной характеристики видов лизинга необходимо охарактеризовать понятие «сублизинг» (ст.8 Федерального Закона):

«Сублизинг – вид поднайма предмета лизинга, при котором лизингодатель по договору лизинга передает третьим лицам во владение и в пользование за плату и на срок в соответствии с условиями договора сублизинга имущество, полученное ранее от лизингодателя…».[4]

 

Механизм заключения лизинговой сделки

Как в любой сложной финансовой сделке,  а лизинговые операции являются такими, можно выделить три больших этапа:

1) подготовка и обоснование;

2) юридическое оформление;

3) исполнение.

На первом этапе оформляются следующие документы:

- заявка, получаемая лизингодателем  от будущего лизингополучателя  на покупку оборудования;

- заключение о платежеспособности лизингополучателя и эффективности  лизингового проекта;

-  заявка – наряд,  направляемая  лизингодателем поставщику оборудования;

-  заявка, направляемая  лизинговой  компанией банку, о предоставлении  ссуды для проведения лизинговой  сделки.

На втором этапе оформляются следующие документы:

- кредитный договор, заключаемый  лизинговой компанией с банком, о предоставлении ссуды для  проведения лизинговой сделки;

-  договор купли - продажи объекта  лизинга;

-  акт приемки - сдачи объекта  лизинга в эксплуатацию;

-  лизинговый договор (соглашение);

- договор на техническое  обслуживание  передаваемого в лизинг имущества, если обслуживание будет осуществлять  лизингодатель;

-  договор на страхование  объекта лизинга.

На третьем этапе осуществляются эксплуатация поставленного оборудования (имущества). При этом ведется бухгалтерский учет и отчетность по всем лизинговым операциям, осуществляется выплата лизингодателю лизинговых платежей, а по истечении срока лизинга оформляется договор о дальнейшем использовании имущества.

 Договор финансовой аренды (лизинга) – основной документ, которым оформляются  лизинговые отношения. Он заключается между владельцем имущества (лизингодателем)  и пользователем (лизингополучателем) о предоставлении последнему во временное пользование для предпринимательской деятельности объекта лизинга.

Договор лизинга характеризуется следующими существенными условиями:

1. имущество приобретается арендодателем специально для представления конкретному арендатору на условиях лизинга;
2. в отличие от аренды при лизинге риски, связанные с имуществом, переходят к арендатору, который собственником этого имущества не является;
3. арендодатель представляет имущество арендатору для предпринимательских целей.

Каждая лизинговая компания использует свой собственный договор, отражающий специфику ее деятельности.

 

 

3.2 Расчет лизинговых платежей

 

 

Под лизинговыми  платежами  подразумевается  общая  сумма,  выплачиваемая лизингополучателем лизингодателю за предоставленное ему  право  пользоваться имуществом (предметом договора).

При заключении договора  стороны  устанавливают  общую  сумму  лизинговых платежей, форму, метод начисления, периодичность  уплаты  взносов,  а  также способ их уплаты.  Платежи могут осуществляться  в  денежной  форме,  компенсационной  форме (продукцией или услугами лизингополучателя), а также в смешанной форме.

Если иное не предусмотрено договором лизинга, размер лизинговых платежей может изменяться по соглашению сторон в сроки, предусмотренные договором, но не чаще чем один раз в три месяца.[4]

По методу начисления лизинговых платежей различают::

1. Метод «неизменных лизинговых  выплат» - когда общая сумма платежей  начисляется равными долями в  течение всего срока договора, в соответствии с согласованной  сторонами периодичностью.(см. приложение, пример №3.1)

2. Метод «уменьшающихся платежей». Суть его в том, что в начале  действия договора лизинга лизингополучатель  платит лизинговые платежи в  размерах, значительно превосходящих  среднюю величину платежей за  весь период лизинга. С течением  времени платежи уменьшаются, превращаясь под конец в чисто символическую плату лизинговой компании. Такой метод обеспечивает лизингодателям быстрое погашение вложенных ими сумм.

3. Метод «с увеличенными в  начальный период лизинговыми  платежами», когда лизингополучатель при заключении договора лизингодателю выплачивается «аванс» в согласованном сторонами размере, а остальная часть общей суммы лизинговых платежей начисляется и уплачивается в течение срока действия договора, как и при начислении платежей в первом случае. Это один из вариантов метода «уменьшающихся платежей».(см. приложение, пример №3.2)

4. Метод «с отсрочкой лизинговых  платежей». Отсрочка выплат допускается  в отдельных случаях по ходатайству  лизингополучателя и вызывает  у него значительные дополнительные  расходы. Например, перенос на полгода первого платежа обуславливает увеличение суммы взимаемого вознаграждения лизингодателя.[17]

 «Методическими рекомендациями по расчету лизинговых платежей», утвержденными Минэкономики Российской Федерации 16 апреля 1996 года, в состав лизинговых платежей предлагается включать следующие составляющие:

• амортизация лизингового имущества за весь срок действия договора лизинга;
• компенсация платы лизингодателя за использованные им заемные средства;
• комиссионное вознаграждение;
• плата за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором лизинга;
• стоимость выкупаемого имущества, если договором предусмотрены выкуп и порядок выплат указанной стоимости в виде долей в составе лизинговых платежей

Расчет общей суммы лизинговых платежей осуществляется по формуле:

ЛП=АО + ПК + КВ+ ДУ + НДС, где

ЛП – общая  сумма лизинговых платежей;

АО - величина  амортизационных отчислений, причитающихся

лизингодателю в текущем году;

ПК - плата за используемые кредитные ресурсы лизингодателем на

приобретение имущества - объекта договора лизинга;

КВ - комиссионное вознаграждение лизингодателю за

предоставление имущества по договору лизинга;

ДУ - плата лизингодателю за дополнительные услуги