Учет, аудит собственного капитала и анализ финансовой независимости

1.2. Сравнительная характеристика  учета собственного капитала  в РСБУ и МСФО

В соответствии с МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» отчет об изменениях капитала рассматривается в качестве основного и составляется за каждый период, в котором представляется финансовая отчетность. Капитал определяется как часть активов компании, остающаяся после вычета из них всех ее обязательств. Иначе говоря, представляет собой стоимость чистых активов компании.

Капитал может  группироваться по подклассам, например:

• капитал, вложенный акционерами;
• нераспределенная прибыль;
• резервы, сформированные за счет нераспределенной прибыли.

Изменения в капитале между двумя отчетными датами отражают увеличение или уменьшение чистых активов и представляют собой суммарные прибыли и убытки, возникшие в результате деятельности компании в течение периода, а также результаты операций с акционерами (внесение капитала, выплата дивидендов). Все суммы доходов и расходов, признанных за период, включаются в определение чистой прибыли или убытка и отражаются в отчете о прибылях и убытках. Исключение из этого правила составляют прибыли или убытки, которые отражаются непосредственно в капитале: результаты переоценки основных средств; результаты переоценки инвестиций; курсовые разницы от пересчета финансовой отчетности иностранных подразделений или дочерних организаций [87].

Информация  о перечисленных составляющих не раскрывается в отчете о прибылях и убытках, поэтому МСФО (IAS) 1 регламентирует в обязательном порядке составлять отдельные части финансовой отчетности – отчет об изменениях в капитале, призванный раскрыть те изменения капитала, которые не отражаются в отчете о прибылях и убытках.

В отчете об изменениях капитала должны быть отражены изменения  в результате двух качественно различных  ситуаций:

• операций с акционерами при внесении капитала и выплате дивидендов;
• полученных прибылей или убытков, не признанных в отчете о прибылях и убытках.

Операции с  акционерами связаны с операциями по эмиссии акций и внесению капитала собственниками, а также с распределением части прибыли в пользу владельцев, т.е. выплатой дивидендов.

Отчет об изменениях капитала может быть составлен в двух вариантах: с отражением всех изменений в капитале и с отражением только тех изменений в капитале, которые обусловлены прибылями и убытками, не признанными в отчете о прибылях и убытках.

В отчете, отражающем все изменения в капитале, формируется следующая информация: чистая прибыль или убыток за период; величина доходов и расходов, прибыли и убытков, которые не признаны в отчете о прибылях и убытках; изменения в учетной политике и корректировка фундаментальных ошибок; стоимость операций с акционерами при внесении капитала и выплате дивидендов; сальдо накопленной прибыли (убытка) на начало периода и на отчетную дату и ее изменение за период; сверка балансовой стоимости каждого класса акционерного капитала, эмиссионного дохода и каждого резерва на начало и конец периода.

Такой отчет  составляется в традиционном для  зарубежного учета столбцовом формате, когда для каждого элемента собственного капитала приводится самостоятельный  столбец. Курсовая разница от пересчета  валют возникает при составлении  сводного отчета в случае обобщения показателей дочерних компаний, сформированных в валютах, отличных от валюты сводного отчета об изменениях в капитале. Чистая прибыль за отчетный период приводится как конечный показатель отчета о прибылях и убытках за данный период [39].

В отчете, показывающем только те изменения в капитале, которые обусловлены прибылями  и убытками, не признанными в отчете о прибылях и убытках, отражаются: чистая прибыль или убыток за период; каждая статья доходов и расходов, прибыли и убытков, которая признается непосредственно в капитале, и сумма таких статей; кумулятивный эффект изменений в учетной политике и корректировка фундаментальных ошибок.

Стоимость операций с акционерами при внесении капитала и выплате дивидендов, сальдо накопленной  прибыли (убытка) на начало периода и на отчетную дату, ее изменение за период, сверка балансовой стоимости каждого класса акционерного капитала, эмиссионного дохода и каждого резерва на начало и конец периода отражаются не в отчете об изменениях капитала, а в примечаниях [39].

В российских нормативных  документах отсутствует определение  капитала. В отечественной практике его стоимость может значительно  отличаться от стоимости, исчисляемой  по регламентациям МСФО 1. Это вызвано  в первую очередь существенным отличием способов оценки уставного капитала, стоимости имущества, внесенного в оплату акций, выкупленных собственных акций, начисления оценочных резервов, предусмотренных отечественными и международными учетными стандартами. Далеко не одинаковы суммы прибыли, исчисленной по российским и международным стандартам. Более того, по ряду причин прибыль, учтенная в отечественной бухгалтерской отчетности, зачастую переходит в убыток в отчетности, составленной по МСФО. Таким образом, обе составляющие капитала – и вклад собственников, и прибыль в отчетности, составленной по российским стандартам, – отличаются от соответствующих составляющих в отчетности, составленной по МСФО.

Включение в  состав годовой отчетности в Российской Федерации отчета, отражающего изменения  капитала, является позитивным результатом реформирования российского бухгалтерского учета, поскольку до 1997 г. данная форма отсутствовала в составе отчетности, хотя информация об изменениях в капитале отражалась в пояснениях к бухгалтерскому балансу. Форма отчета об изменениях капитала претерпела значительные изменения на основании Приказа Минфина России от 22.07.2003 №67н «О формах бухгалтерской отчетности организации» [26]. Впервые вместо традиционного постатейного изложения отчет об изменениях капитала представлен в рекомендованном МСФО (IAS) 1 столбцовом формате. В основу построения положены предыдущий и текущий периоды. В отечественный отчет включены показатели, оказывающие влияние на величину нераспределенной прибыли в период между 31 декабря предыдущего года и 1 января текущего отчетного года. В соответствии с ПБУ 4/99 в состав бухгалтерской отчетности кроме бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках входят приложения к ним (отчет об изменениях капитала, отчет о движении денежных средств, приложение к бухгалтерскому балансу и отчет о целевом использовании полученных средств) и пояснительная записка [15]. Указанные приложения и пояснительная записка именуются пояснениями к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Пояснения к российскому бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках можно считать некоторым аналогом примечаний к отчетности, регламентируемых МСФО 1. Отметим, что в отличие от рекомендаций международных стандартов в состав отечественных пояснений включены отчеты об изменениях капитала и движении денежных средств, являющиеся самостоятельными формами в соответствии с МСФО (IAS) 1. Ниже приведены сравнительные характеристики статей формы № 3 и статей отчета об изменениях капитала, регламентируемых МСФО (IAS) 1 [39].

Таблица 1.2 – Сравнительная характеристика отчета об изменениях капитала

Как видно, названия некоторых статей, рекомендуемых МСФО (IAS) 1, отличаются от названий статей в российском отчете об изменениях капитала, но большинство показателей, являющихся обязательными по МСФО (IAS) 1, имеются в отчете об изменениях капитала. Исключение составляет лишь статья «Прирост (дефицит) от переоценки инвестиций», которой в названном отчете нет.

Кроме перечисленных  показателей, российский отчет об изменениях капитала содержит информацию об изменениях резервов, образованных в соответствии с законодательством, учредительными документами, оценочных и предстоящих расходов, которая не предусмотрена МСФО (IAS) 1. Такая информация дублирует данные баланса. Неясно также, какое отношение к изменениям капитала имеют представленные в форме №3 резервы предстоящих расходов и платежей. Они, как известно, создаются с целью более равномерного включения некоторых затрат в себестоимость продукции и не затрагивают собственный капитал. К тому же, отчет по форме №3 противоречит форме №1, в которой резервы предстоящих расходов и платежей отражаются не в разделе «Капитал и резервы», а в разделе «Краткосрочные обязательства», что вполне соответствует их экономическому содержанию [87].

В отличие от МСФО (IAS) 1 в соответствии с российскими бухгалтерскими стандартами отчет об изменениях капитала рассматривается лишь как часть пояснений к годовой отчетности и не представляется в составе промежуточной отчетности. В то же время многое в подходе к составлению отечественного отчета об изменениях в капитале соответствует рекомендациям МСФО (IAS) 1: приведены в соответствие с МСФО (IAS) 1 название и структура формы, выделены и отдельно раскрыты основные составляющие изменений капитала.

В соответствии с МСФО (IAS) 1 одним из компонентов комплекта финансовой отчетности являются пояснительные примечания, которые предусматривают: представление информации об учетной политике, выбранной компанией; раскрытие информации, которая требуется в соответствии с отдельными МСФО, но не представляется в других отчетных формах; отражение дополнительной информации, которая, по мнению составителя отчетности, интересна для пользователей.

При раскрытии  учетной политики необходимо указать  правила оценки, переоценки и амортизации  материальных и нематериальных активов; способы отражения в учете  финансовых инструментов, арендованного  имущества, договоров подряда; порядок признания в отчетности выручки; методику формирования резервов; принципы составления консолидированной отчетности; методы отражения совместной деятельности и объединения компаний; порядок пересчета иностранной валюты; методику учета инфляционного фактора.

В примечаниях  может отражаться дополнительная информация о подклассах линейных статей бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, изменениях капитала и движении денежных средств. МСФО (IAS) 1 требует, чтобы примечания к финансовой отчетности были представлены в упорядоченном виде. Это означает, что линейные статьи в указанных отчетных формах должны содержать ссылки на примечания, если в них приведена соответствующая аналитическая информация. Каждому примечанию рекомендуется присваивать цифровой код, который указывается в соответствующем отчете против линейной статьи, раскрываемой в этом примечании. К раскрытию той или иной статьи могут иметь отношение несколько примечаний. В этом случае все их коды указываются против этой статьи [39].

Обычно информация в примечаниях располагается  в следующем порядке: указание на то, что финансовая отчетность составляется в соответствии с МСФО; учетная  политика (оценки, использованные для  подготовки отчетности, специализированные вопросы бухгалтерского учета и финансовой отчетности); вспомогательная информация, составленная по линейным статьям форм финансовой отчетности; прочая информация (условные события, операции нефинансового характера и т.д.).

Вместе с  тем наиболее существенные регламентации МСФО (IAS) 1 в отношении формирования примечаний к финансовой отчетности осуществлены и в ПБУ 4/99, поскольку в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должна раскрываться: информация, относящаяся к учетной политике организации; дополнительная информация, необходимая пользователям, но не включенная в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках.

Выполнены в  отечественных пояснениях и многие требования МСФО (IAS) 1 к представлению дополнительной информации о дебиторской и кредиторской задолженности, амортизируемом имуществе, движении заемных средств, инвестициях, расходах по обычной деятельности и др.

1.3. Краткая характеристика  ООО «Волга-инвест»

Общество с ограниченной ответственностью «Волга-инвест» зарегистрировано 20 декабря 2006 г. в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

Основным видом деятельности предприятия является производство и коммерческая деятельность.

Предприятие по типу организационно-правовой собственности является обществом  с ограниченной ответственностью, действующим  на основании Устава; создано на неопределенный срок; является юридическим лицом.

ООО «Волга-инвест» несет ответственность по своим обязательствам в пределах принадлежащего ему имущества и имущественных прав, на которые по законодательству РФ может быть возложено взыскание.