Учет экспортных операций

2. При осуществлении организацией экспорта товаров с использованием услуг посреднических организаций бухгалтерский учет экспортных операций у нее ведется в общем порядке, причем выручка от реализации отражается на счете 90 "Продажи" в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" не на момент отгрузки товара, а на момент получения сведений от комиссионера об отгрузке товара покупателю.

В связи с этим рассмотрим только порядок бухгалтерского учета  экспорта товаров у посредника, который  зависит от формы получения товара на реализацию и участия в расчетах за него.

Посредник, участвующий  в расчетах, делает следующие записи:

Д-т сч. 004 - получены счета от экспортера по экспортируемым ценностям в оценке согласно договору;

Д-т сч. 44 К-т сч. 52 - оплачены накладные расходы;

Д-т сч. 44 К-т сч. 68 - отражена задолженность бюджету по таможенным платежам с пересчетом в рубли по курсу ЦБ РФ на дату оформления таможенной декларации;

Д-т сч. 68 К-т сч. 52 - оплачены таможенные платежи с пересчетом в рубли по курсу ЦБ РФ на эту дату;

Д-т сч. 91 (68) К-т сч. 68 (91) - отражена курсовая разница по расчетам с бюджетом;

Д-т сч. 62 К-т сч. 76 - направлены платежные документы покупателю с пересчетом в рубли по курсу ЦБ РФ на эту дату;

Д-т сч. 76 К-т сч. 44 - отражены накладные расходы и таможенные платежи;

Д-т сч. 76 К-т сч. 90 - отражена сумма комиссии посредника;

Д-т сч. 90 К-т сч. 68 - отражена задолженность бюджету по НДС от суммы комиссии;

Д-т сч. 68 К-т сч. 51 - перечислена задолженность бюджету;

Д-т сч. 52, 55 К-т сч. 62 - получены валютные средства с пересчетом их в рубли по курсу ЦБ РФ;

Д-т сч. 76 К-т сч. 52, 55 - перечислена выручка от продажи товаров организации - экспортеру.

Учет операций по обязательной продаже валютной выручки отражается в общем порядке.

Если посредник не участвует в расчетах, делаются записи:

Д-т сч. 52, субсч. "Транзитный валютный счет" К-т сч. 90 - отражен валовой доход в размере комиссии с пересчетом в рубли по курсу ЦБ РФ на день получения валюты;

Д-т сч. 90 К-т сч. 68 - отражена задолженность по НДС с пересчетом в рубли по курсу ЦБ РФ;

Д-т сч. 68 К-т сч. 52 - оплачена задолженность бюджету с пересчетом в рубли по курсу на эту дату;

Д-т сч. 91 (68) К-т сч. 68 (91) - отражена курсовая разница по расчетам;

Д-т сч. 90 К-т сч. 99 - отражен финансовый результат.

 

3.2 Отражение НДС при экспорте.

Экспортная  операция НДС не облагается по законодательству.

Покупателем экспортного товара должна быть обязательно иностранная фирма. Если товары проданы российской компании, такая операция экспортом не является. Иностранной считается любая фирма, которая не зарегистрирована в России.

Согласно п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение экспортных операций производится по налоговой ставке 0 процентов.

Согласно ст. 165 НК РФ налогоплательщик обязан подтвердить обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, тем самым подтвердить свое право  на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов (налоговых вычетов). Для этого в налоговые органы представляются документы, перечисленные в ст. 165 НК РФ.

Согласно п. 9 ст. 167 НК РФ при реализации на экспорт товаров (работ, услуг) моментом определения  налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

В случае, если полный пакет  документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, не собран на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, транзита, перемещения припасов, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется как день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг) (подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ).

Если на момент наступления  первой из вышеперечисленных дат  реальный экспорт не подтвержден, в  бухгалтерском учете отражается сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет в порядке, действующем для отражения  реализации товаров на территории РФ. При этом налоговая база должна быть сформирована на дату отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), в том числе в отношении пересчета в рубли обязательства в иностранной валюте.

При отражении в бухгалтерском  учете НДС при экспорте товаров  по истечении 180 дней, считая с даты помещения товара под таможенный режим экспорта, можно учитывать мнение Минфина РФ, изложенное в Письме от 27.05.2003 г. N 16-00-14/177. Так Минфин РФ предлагает по истечении 180 дней сумму НДС, исчисленную по п. 9 ст. 165 НК РФ, отражать по кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом" по субсчету "НДС к начислению" в корреспонденции с дебетом этого же счета, но по субсчету "НДС к возмещению". Перечисление данной суммы в бюджет будет производиться проводкой по дебету счета 68 субсчета "НДС к начислению" и кредиту счета 51 "Расчетные счета". При этом в случае подтверждения по таким суммам в дальнейшем реального экспорта и реализации права налогоплательщика на возврат уплаченного в бюджет НДС в порядке ст. 176 НК РФ, в бухгалтерском учете должна быть сделана проводка по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 68 субсчета "НДС к возмещению" на сумму НДС, возвращенного из бюджета на расчетный счет предприятия. В случае же, если реальный экспорт в рассматриваемой ситуации подтвержден не будет никогда, то уплаченный в бюджет НДС будет списан на убытки налогоплательщика проводкой по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета 68 субсчета "НДС к возмещению".

В момент отгрузки товаров  на экспорт:

Д-т 19/эксп. - К-т 60 - сумма НДС по приобретенным ТМЦ, использованным для производства и реализации товаров, отгруженных на экспорт;

Д-т 62 - К-т 90/эксп. - выручка от реализации товаров (работ, услуг) на экспорт.

1. Реальный экспорт товаров подтвержден в течение 180 дней с момента отгрузки:

Д-т 68 - К-т 19/эксп. - после подтверждения реального экспорта сумма НДС по приобретенным ТМЦ, использованным для производства и реализации товаров, отгруженных на экспорт, принимается к вычету из сумм НДС, начисленных к уплате в бюджет (в отдельной налоговой декларации).

2. На 181-й день после отгрузки товаров реальный экспорт не подтвержден:

Д-т 68 - К-т 19/эксп. - сумма НДС по приобретенным ТМЦ, использованным для производства и реализации товаров, отгруженных на экспорт, принимается к вычету из сумм НДС, начисленных к уплате в бюджет (в отдельной налоговой декларации);

Д-т 91 - К-т 68 - начислен НДС с экспортной выручки, рассчитанной по курсу на дату отгрузки.

Если позднее обоснованность применения налоговой ставки 0% налогоплательщиком будет подтверждена, то в бухгалтерском учете по данным операциям делается корректировочные записи по сумме начисленного НДС с выручки (п. 9 ст. 165 НК РФ).

Д-т 91 - К-т 68 (сторно) - скорректирована начисленная сумма НДС с экспортной выручки при подтверждении реального вывоза по истечении 180 дней.

3. Получен аванс под предстоящую экспортную поставку:

Д-т 52 - К-т 62 - получен валютный аванс под предстоящую экспортную поставку;

Д-т 62 - К-т 68 - выделен НДС по ставке, рассчитываемой как отношение 18% к 118% (10% к 110%), с суммы аванса (по курсу на дату поступления аванса на валютный счет).

Реальный экспорт товаров  подтвержден в течение 180 дней с  момента отгрузки:

Д-т 68 - К-т 62 - произведен вычет ранее начисленного к уплате в бюджет НДС с полученных авансов (в фактически начисленной сумме).

На 181-й день после отгрузки товаров реальный экспорт не подтвержден:

Д-т 68 - К-т 62 - произведен вычет ранее начисленного к уплате в бюджет НДС с полученных авансов (в фактически начисленной сумме);

Д-т 91 - К-т 68 - начислен НДС с экспортной выручки (по курсу на дату отгрузки товаров).

 

Пример. От инопартнера под предстоящую экспортную поставку товаров на валютный счет получен аванс в сумме согласно договору 236 долларов по курсу на дату зачисления валюты на счет покупателя 25 руб. за 1 доллар. Исчисленная сумма НДС с полученного аванса, подлежащая перечислению в бюджет составила 900 руб. = 236 $ х 25 руб. х 18% / 118%

После отгрузки товаров  на экспорт в течение 180 дней экспортеру не удалось подтвердить реальность экспорта. Поэтому на день отгрузки необходимо исчислить НДС с реализации товаров. Курс доллара на день отгрузки товаров на экспорт составил 31 руб. за доллар. Исчисленная сумма НДС с выручки от реализации товаров на экспорт, подлежащая уплате в бюджет, составила 1316,88 руб. = 236 $ х 31 руб. х 18%

Д-т 52 - К-т 62 - +5900 руб.

Д-т 62 - К-т 68 - +900 руб.

Д-т 68 - К-т 62 - +900 руб.

Д-т 91 - К-т 68 - +1316,88 руб.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Глава 4. Типичные ошибки при отражении в бухгалтерском учете экспортных операций.

Внешняя торговля является одним из важнейших направлений хозяйственной деятельности российских организаций. Экспорт является одним из источников валютно-финансовых ресурсов страны. Кроме того, большой процент налоговых поступлений в федеральный бюджет составляют таможенные платежи в виде пошлин, акцизов. Вот почему крайне важна роль информации о внешнеторговой деятельности, содержащейся в бухгалтерском учете и отчетности российских организаций, для пользователей информации, в том числе контролирующих органов.

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетных данных по внешнеторговым сделкам необходимо строгое соблюдение порядка ведения бухгалтерского учета внешнеторговых операций, являющегося информационной базой для составления финансовой отчетности.

Необходимость осуществления раздельного учета экспортных операций, исходя из требований, определенных:

1. Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 06.05.1999 №32н (в редакции приказа Министерства финансов РФ от 30.03.2001 №27н) и Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 06.05.1999 №32н (в редакции приказа Министерства финансов РФ от 30.03.2001 №27н).

В соответствии с этими  документами организация должна обеспечить учет доходов и расходов по видам деятельности, видам продукции, работ, услуг, элементам затрат.

2. НК РФ, учитывая пункт 2 статьи 153, согласно которому необходимо обеспечить раздельный учет операций по разным ставкам НДС.  
Кроме того, НДС, предъявленный и уплаченный за приобретенные на экспорт товары, подлежит возмещению после подтверждения обоснованности применения нулевой ставки (статья 165 НК РФ).

3. Пунктом 8 Инструкции ЦБ РФ № 7, согласно которому ряд расходов в иностранной валюте подлежит вычету при определении обязательной части экспортной выручки для последующей продажи.

Необходимость пересчета  стоимости активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, в соответствии с пунктом 1 статьи 8 Федерального закона «О бухгалтерском учете» в порядке определенном ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте».

В учетной политике для  целей бухгалтерского учета в  части отражения валютных, а также  экспортных сделок должны быть определены следующие моменты:

1)	осуществление раздельного  бухгалтерского учета экспортных операций;
2)	способ отражения курсовых разниц;
3)	способ учета себестоимости  выпущенной и отгруженной продукции  на экспорт;
4)	метод списания материалов на производство экспортной продукции;
5)	раздельный учет затрат на производство экспортной продукции;

 

 

В учетной политике в  целях налогообложения должны быть предусмотрены следующие пункты:

1)	отражение курсовых разниц в составе внереализационных  доходов и расходов и включение их в налогооблагаемую базу при начислении налога на прибыль;
2)	метод определения выручки  от экспорта товаров в целях налогообложения.

 

 

Учетная политика в целях  бухгалтерского и налогового учета  может быть составлена отдельно от общей учетной политики или в ее составе в специальном разделе или в отдельных пунктах раздела, описывающего методику учета.

1. Отсутствие рабочего плана счетов.

Для обособленного ведения  бухгалтерского учета внешнеэкономических  сделок используются субсчета к соответствующим синтетическим счетам Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Каждой организации целесообразно составить специальный план счетов для учета внешнеэкономической деятельности путем образования специальных субсчетов. Это позволяет обособленно отражать в учете операции по внешнеэкономической деятельности и в то же время дает возможность вписать учет внешнеэкономической деятельности в общий учет финансово-хозяйственной деятельности организации, что необходимо для составления единой бухгалтерской отчетности.