Учет кредитов и займов

Долгосрочный кредит используется на цели производственного и социального  развития организации (для строительства и приобретения основных фондов, расширения и совершенствования производства и др.) и выдается на срок свыше одного года.

Для получения кредита  организация направляет банку заявление  с приложением копий учредительных документов, расчетов, бухгалтерских и статистических отчетов и других данных, подтверждающих обеспеченность кредита и реальность его возврата.

Банки и другие кредитные  учреждения определяют процентные ставки за кредит для организаций дифференцированно - в зависимости от срока пользования ссудой, а также с учетом складывающегося спроса и предложения на кредитные ресурсы.

Конкретные процентные ставки за пользование кредитами, порядок уплаты процентов и другие условия кредитования предусматриваются в кредитном договоре.

На договорной основе между  банком и организациями по остаткам на расчетных, текущих и других счетах (кроме бюджетных и депозитных) организациям могут выплачиваться проценты за хранение денежных средств в банке.

Для учета операций по получению и погашению кредитов используют пассивные счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Полученные ссуды отражают по кредиту этих счетов в корреспонденции со счетами по учету денежных средств и расчетов, а погашение ссуд - по дебету счетов в корреспонденции по счетам денежных средств.

Начисленные проценты по полученным кредитам являются для заемщика в  соответствии с ПБУ 15/01 (20) и ПБУ 10/99 (15) его операционными расходами и отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счетов 66 и 67.

Из этого общего правила  имеются два исключения. При использовании заемных средств для предварительной оплаты, выдачи авансов и задатков, связанных с приобретением МПЗ, предстоящим выполнением работ и оказанием услуг, начисленные заемщиком проценты за использование заемных средств относятся на увеличение дебиторской задолженности и отражаются по дебету счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счетов 66 и 67.

При поступлении МПЗ, выполнении работ и оказании услуг их стоимость  увеличивается на сумму начисленной дебиторской задолженности (дебетуют счета 10,15 и др. и кредитуют счета 60 и 76).

Последующие начисления процентов  за полученные кредиты под указанные  объекты учитываются в общем  порядке, т.е. включаются в состав операционных расходов.

Вторым исключением из общих правил является порядок начисления процентов по кредитам, полученным для финансирования инвестиционных активов (основных средств, имущественных комплексов и других аналогичных активов).

Начисленные проценты по кредитам, полученным под инвестиционные активы, включаются в их первоначальную стоимость и отражаются по дебету счетов 07 «Оборудование к установке» и 08 «Вложения во внеоборотные активы».

После принятия к учету  основных средств, имущественного комплекса и других аналогичных объектов к учету, а также в случае, если эти объекты используются при серийном выпуске продукции, выполнении работ и оказании услуг, начисляемые проценты за полученные кредиты включаются в состав операционных расходов (дебетуют счет 91 и кредитуют счета 66 и 67).

При прекращении строительства  на длительный период (свыше трех месяцев) начисляемые в этот период проценты включаются в состав операционных расходов. После возобновления строительных работ начисленные проценты вновь включают в первоначальную стоимость объекта, вплоть до их принятия к учету или их использования.

Начисленные организации  проценты за хранение средств в банках отражают по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту счета 91.

Учет дополнительных затрат, связанных с получением кредит (расходы  по исследованию рынка кредитных  услуг, оплате нотариальных услуг, услуг  связи и др.), осуществляют по дебету счета 91 в качестве операционных расходов с кредита счетов учета денежных средств или расчетов. Если указанные  дополнительные затраты составляют значительную величину, то заемщик  может учитывать их на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и затем равномерно списывать  с кредита этого счета в  дебет счета 91.

Курсовые разницы по основной сумме долга по кредитам и начисленным процентам, возникающие из-за несовпадения времени получения и погашения кредита и начисления и перечисления процентных сумм, отражаются на счетах 91, 66 и 67. При этом положительные курсовые разницы отражаются по дебету счетов 66 и 67 и кредиту счета 91, а отрицательные - по дебету счета 91 и кредиту счетов 66 и 67.

2.2. Учет займов

 

Организации могут получать краткосрочные и долгосрочные займы путем выпуска и продажи акций трудового коллектива, акций и облигаций предприятия, а также под векселя и другие обязательства.

Учет займов осуществляют на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». На первом счете отражают займы, полученные на срок до одного года, на втором — на срок более одного года.

Поступление средств от продажи акций трудового коллектива, акций и облигаций организаций, а также по другим обязательствам отражают по дебету денежных средств или счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредиту счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

Если ценные бумаги проданы организацией по цене, превышающей их номинальную стоимость, то разницу между ценой продажи и номинальной стоимостью отражают по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», а затем равномерно на протяжении всего срока займа списывают с дебета счета 98 в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Если облигации размещаются  по цене ниже номинальной их стоимости, то разница между ценой размещения и номинальной стоимостью облигаций доначисляется равномерно в течение срока обращения облигаций. На сумму доначислений дебетуют счет 91 «Прочие Н ходы и расходы» и кредитуют счет 66 или 67.

Причитающиеся проценты по полученным займам отражают по кредиту счета 66 или 67 и дебету счетов учета источников выплат таким же образом, как и по кредитам банков:

• в общем порядке - по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы»;  

• при использовании займов для предварительной оплаты, выдачи авансов и задатков, связанных с приобретением материально-производственных запасов, предстоящим выполнением работ и оказанием услуг - на увеличение дебиторской задолженности (счета 60, 76), которая списывается на счета 10, 15 и др.;

• при использовании займов на финансирование инвестиционных активов - на счета 07 и 08 (до принятия на учет соответствующих объектов или начала их использования).

Дополнительные затраты, связанные с получением займов, возникающие курсовые и суммовые разницы отражаются по займам таким же образом, как и по кредитам.

Расходы, связанные с выпуском и распространением ценных бумаг, учитывают по дебету счета 91 с кредита соответствующих расчетных, денежных и материальных счетов.

При погашении и возврате ценных бумаг они списываются в дебет счета 66 или 67 с кредита денежных счетов.

Поступившие денежные средства или иное имущество по договору займа денежных средств или вещей отражают по дебету счетов учета денежных средств или соответствующего имущества (07 «Оборудование к установке», 10 «Материалы» и др.) с кредита счетов 66 и 67. Возврат денежных средств или иного имущества оформляют по дебету счетов 66 и 67 с кредита счетов 50, 51, 52, 07, 10 и др.

Полученные заимодавцем  проценты являются его операционным доходом и подлежат обложению  налогами на прибыль и НДС. Начисленный НДС по процентам отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 68.

2.3. Учет затрат  по кредитам и займам

 

 

 Перечень затрат, связанных с  получением займов и кредитов, приведен в п. 11 ПБУ 15/01. К ним относятся:

• проценты, причитающиеся к уплате по полученным займам (кредитам);

• курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, образующиеся начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления);

• дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов (примерный перечень дополнительных затрат приведен в п. 19 ПБУ 15/01).

Порядок учета процентов по займам и кредитам зависит от того, на какие  цели организация-заемщик использует полученные заемные средства.

ПБУ 15/01 различает следующие три  цели использования заемных средств, определяющие порядок бухгалтерского учета расходов по обслуживанию займов и кредитов:

1) для предварительной оплаты  материально-производственных запасов,  других ценностей, работ, услуг  или выдачи авансов и задатков  в счет их оплаты;

2) для приобретения или строительства инвестиционного актива;

3) для иных целей.

* * *

Если полученные заемные средства используются для предварительной  оплаты материально-производственных запасов (МПЗ), других ценностей, работ, услуг или для выдачи авансов  и задатков в счет их оплаты, то проценты по указанным займам и кредитам относятся  на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной  оплатой и (или) выдачей авансов  и задатков на указанные выше цели.

После получения организацией-заемщиком  МПЗ и других ценностей, выполнения работ и оказания услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление  других расходов, связанных с обслуживанием  займов (кредитов), отражаются в бухгалтерском  учете в составе операционных расходов организации-заемщика (п. 15 ПБУ 15/01).

Закрепленный в п. 15 ПБУ 15/01 порядок  напрямую корреспондирует с порядком учета процентов по заемным средствам, привлеченным для приобретения МПЗ, закрепленным в п. 6 ПБУ 5/01.

В соответствии с п. 6 ПБУ 5/01 проценты по заемным средствам, начисленные  до принятия МПЗ к бухгалтерскому учету, подлежат включению в фактическую себестоимость приобретенных МПЗ.

Если полученные заемные средства используются организацией для приобретения и (или) строительства инвестиционного  актива, то затраты по ним должны включаться в стоимость этого  актива и погашаться посредством  начисления амортизации, кроме случаев, когда правилами бухгалтерского учета начисление амортизации актива не предусмотрено (п. 23 ПБУ 15/01).

Инвестиционный актив – это объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени (объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, требующие большого времени и затрат на приобретение и (или) строительство).

Для целей ПБУ 15/01 приобретение объектов основных средств, не требующих монтажа, например приобретение легкового автомобиля для служебных целей, не считается  приобретением инвестиционного  актива.

Бухгалтерский учет процентов по займам, использованным на приобретение таких  основных средств, ведется в порядке, изложенном выше для случаев приобретения МПЗ и других ценностей.

Включение затрат по полученным займам (кредитам) в первоначальную стоимость  инвестиционного актива прекращается на более раннюю из двух дат (пункты 30, 31 ПБУ 15/01):

• с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса (по соответствующим видам активов, формирующих имущество комплекса);

• с 1-го числа месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации (если фактическая эксплуатация инвестиционного актива началась до его принятия к учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса).

После этой даты проценты по полученным заемным средствам включаются в  состав операционных расходов организации-заемщика.

Д-т счета 51 – К-т счета 67 

Д-т счета 08 – К-т счета 60 

Д-т счета 60 – К-т счета 51 

Д-т счета 08 – К-т счета 67 

Д-т счета 01 – К-т счета 08 

Д-т счета 91 – К-т счета 67 

При использовании заемных средств для приобретения (строительства) инвестиционного актива необходимо учитывать следующие особенности.

1. Затраты по полученным займам (кредитам), связанным с формированием инвестиционного актива, по которому по правилам бухгалтерского учета амортизация не начисляется, в стоимость такого актива не включаются, а относятся на операционные расходы организации (п. 23 ПБУ 15/01).

Так, например, если организация привлекает заемные средства для строительства  жилого дома, то суммы процентов, начисляемых  по этим заемным средствам, будут  включаться в состав операционных расходов организации, поскольку в соответствии с п. 17 ПБУ 6/01 по объектам жилищного  фонда амортизация не начисляется.

2. Затраты по полученным займам (кредитам), связанные с приобретением инвестиционного актива, уменьшаются на величину дохода от временного использования заемных средств в качестве долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений (п. 26 ПБУ 15/01).