Учет нормативных затрат и анализ отклонений

Как указано выше, при нормативной системе учет затрат по изменениям норм и по отклонениям от расходных норм вводится в общую систему бухгалтерского учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Выявленная величина затрат от изменений норм, а также отклонений от норм по статьям расхода ежемесячно списывается на себестоимость продукции (включая остатки незавершенного производства - в части затрат по изменениям норм). Нормы пересматриваются по мере осуществления организационно-технических мероприятий. Соответственно пересматриваются и нормативные калькуляции на изделия при поступлении в нормативное бюро извещений об изменении норм затрат. Отклонения от норм по местам их возникновения выявляются в оперативном порядке на основании сигнальной и другой документации для принятия управленческих решений. В отличие от системы "стандарт-кост" отклонения от норм по статьям затрат на отдельных счетах не учитываются. Величина затрат по отклонениям от норм (а также по изменениям норм) находит отражение в оборотных ведомостях затрат и выпуска из производства по отдельным видам изделий, а также в калькуляциях фактической себестоимости этих изделий.

В целях дальнейшего совершенствования системы нормативного учета издержек (как и системы учета "стандарт-кост") целесообразно их применение в сочетании с системой учета "директ-костинг", широко используемой в западных странах.

В основе организации производственного учета по системе "директ-костинг" лежит деление затрат по отношению к объему производства на постоянные и переменные. Производственная себестоимость выпущенной и реализованной продукции формируется только из переменных производственных затрат, находящихся в прямой зависимости от технологического процесса и организации производства. По способу отнесения на себестоимость продукции они в основном являются прямыми и потому легко поддаются нормированию на единицу выпускаемой продукции. По переменным расходам оцениваются также остатки готовой продукции на складах на начало и конец отчетного периода, а также незавершенное производство. Постоянные расходы не связаны непосредственно с производственным процессом и потому не включаются в производственную себе-стоимость продукции (работ, услуг). Эти расходы (называемые иначе периодическими, т.е. за данный отчетный период) собираются на отдельном счете и по истечении отчетного периода полностью (без распределения по видам продукции) списываются на уменьшение прибыли от реализации продукции, полученной в данном отчетном периоде.

Важным преимуществом системы "директ-костинг" является то, что она позволяет решать стратегические задачи по управлению предприятием, представляет данные: для оптимизации производственной программы по критерию максимума маржинального дохода; для решения вопросов установления и регулирования цен на продукцию, как новую, так уже и реализованную на рынке; для разработки инвестиционной и инновационной программы (сокращение или расширение производственных мощностей, модернизация оборудования, приобретение нового и т.д.); для принятия решений о целесообразности получения дополнительного заказа и др.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. Использование нормативных затрат в калькулировании себестоимости продукции

 

На любом этапе экономического развития страны повышение эффективности хозяйствования является главной задачей. Это делает необходимым применение нормативной системы управления затратами предприятия. Изначально она рассматривалась только как учетная система, позволяющая организовать контроль за затратами.

Отдавая предпочтение процессу формирования затрат на производство и представляя его как производственное потребление ресурсов, можно придти к выводу, что затраты на производство могут быть учтены в двух аспектах: фактические затраты и нормативные затраты.

Систему учета фактических затрат называют системой учета прошлых, исторических затрат. Ее сущность заключается в сборе и обобщении информации для расчета себестоимости реализованной продукции и прибыли, для определения фактической себестоимости и дохода от реализации единицы готовой продукции конкретного наименования. Следует отметить, что эта система затрудняет оперативный контроль за издержками и непригодна для управления процессом формирования затрат по их носителям.

Учет фактических затрат имеет существенные недостатки, такие, как:

1. Отсутствие оперативной информации о себестоимости для управленческого персонала организации. В результате эффективность управления себестоимостью с точки зрения ее снижения сводится к минимуму.

2. Возможность осуществления лишь последующего (сравнительного) анализа затрат с базовыми показателями. Из-за отсутствия норм' за-трат анализ себестоимости может проводиться только на основе сравнения фактических показателей с предыдущими.

3. Невозможностью оперативного выявления основных факторов, влияющих на производство, отсутствием оперативного предупреждения и устранения непроизводительных расходов и потерь.

4. Трудоемкостью учета, его дороговизной и громоздкостью.

Таким образом, хотя учет фактических затрат и калькулирование с этих позиций себестоимости продукции (работ, услуг) является традиционным и наиболее распространенным подходом в отечественной практике бухгалтерского учета, он является непрогрессивным с точки зрения его оценки как инструмента контроля и управления затратами. Отсутствие подконтрольности затрат делает невозможной оценку деятельности отдельных структурных подразделений (центров ответственности) и их руководителей, а также соотношения доходов и расходов на различных уровнях управленческого контроля.

Эффективное управление затратами состоит в оперативном контроле за производственными затратами, обеспечении точности калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), своевременном предупреждении и устранении непроизводительных расходов и потерь. Это осуществляется на основе анализа отклонений нормативных (сметных) и фактических затрат.

Нормативные затраты представляют собой заранее разработанные, предварительно установленные нормы затрат в расчете на единицу продукции, которые используются в качестве критериев того, какими должны быть (а не какими оказались) затраты в условиях нормальной производственной мощности.

В зависимости от времени расчета различают текущие и плановые нормы.

Текущие лежат в основе ежемесячно составляющихся нормативных калькуляций, а так же в основе составления планов работы по отдельным участкам и отпуска материалов на рабочие места.

Плановые используются при составлении квартальных и годовых смет и рассчитываются с учетом эффективности от внедрения различных организационно-технических мероприятий.

Система нормативного метода учета затрат и нормативной калькуляции - это совокупность процедур, объединяющих процессы планирования, нормирования, обеспечения материальными ресурсами, составления внутренней отчетности, калькулирования себестоимости, экономического анализа и контроля на основе норм затрат.

Нормативный метод предусматривает соблюдение следующих принципов:

1. Предварительное составление калькуляций нормативной себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии текущих норм и смет. Данный принцип может быть реализован лишь при 'наличии у предприятия нормативной базы, содержащей нормативные, сметные (бюджетные) показатели, рассчитываемые на основании первичной технологической, конструкторской, финансовой и административной документации и используемые для разнообразных нужд управления: определения нормативных сумм затрат на производственные и коммерческие процессы, лимитирования отпуска в производство и на хозяйственные цели материальных и топливно-энергетических ресурсов, расчетов фондов оплаты труда, численности персонала, смет расходов на содержание аппарата управления, проектов отпускных цен и т.п. Вместе с тем в отечественной практике действуют лишь отдельные фрагменты нормативной базы.

2. Ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости, определения влияния этих изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, послуживших причиной изменения норм;

3. Учет фактических затрат в течение месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от норм;

4. Установление и анализ причин, а также условий появления отклонений от норм по местам их возникновения;

5. Определение фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.

Калькулирование себестоимости основывается на нормах затрат, а отклонения от норм по мере их возникновения отражаются на счетах бухгалтерского учета как увеличение или уменьшение производственного результата.

Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции более других отвечает потребностям нормативной системы управления издержками. Благодаря своему универсальному характеру он был рекомендован к внедрению во всех отраслях народного хозяйства.

Нормативный управленческий учет принято рассматривать как сис-тему нормативного планирования и учета затрат на производство. Элементами планирования в этой системе являются:

1) нормирование  сроков производства продукции, ее состава и качества;

2) нормативное  обоснование потребности, расходования и использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, а также средств производства;

3) планирование, учет и оценка экономической  эффективности на основе норм и нормативов.

Первый элемент системы непосредственно связан с объемным, календарным и номенклатурным планированием производства продукции по предприятию в целом, цехам основного производства и с расчетом производственных заданий бригад.

Второй элемент предполагает наличие единой нормативной базы для расчетов обеспеченности материальными и трудовыми, ресурсами производственных подразделений, исчисления норм расходования и использования материалов и нормативов оплаты труда. В свою очередь, объемное, календарное и номенклатурное планирование производства невозможно без нормативного обоснования потребности в средствах производства, увязанных с нормированием труда.

Таким образом, оба элемента планирования охватывают конструкторскую, технологическую, организационную и экономическую стадий подготовки производства. Они ограничены номенклатурой продукции, планируемой к выпуску, и основаны на внешней и внутризаводской кооперации труда.

Третий элемент системы - планирование, учет и оценка экономической эффективности на основе норм и нормативов включает всю совокупность приемов и методов, которыми оперирует нормативный метод.

Преимущество нормативного метода в том, что он без сложных выборок, дополнительных сводок и промежуточных документов предоставляет все необходимые сведения, вытекающие из самой системы учета, концентрируя внимание на отрицательных моментах. Имея развернутую информацию об отклонениях от норм по причинам и виновникам, можно контролировать работу любого производственного подразделения. Проводимый на этой основе ретроспективный и оперативный экономический анализ позволяет обнаружить недостатки в организации производства, снабжении, нормировании, использовании материальных и трудовых ресурсов, выявить имеющиеся внутренние резервы. Данные нормативного учета облегчают работу, связанную с подготовкой производства, оперативным планированием и организацией производства. Только нормативный метод учета затрат на производство дает возможность систематически в ходе производства контролировать затраты, влияющие на себестоимость продукции. Нормативный метод обеспечивает оперативность в принятии решений, направленных на улучшение экономических показателей. Единство системы оперативного производственного планирования и регулирования с нормативным методом дает максимальный эффект в снижении себестоимости продукции, обеспечении бесперебойности и ритмичности производства.

Нормативная себестоимость представляет собой один из видов предварительной себестоимости и определяет величину затрат на изделие по статьям по действующим на начало месяца нормам и сметам.

Основой калькулирования нормативной себестоимости является создание нормативной базы, представляющей комплекс всех заданий, нормативов, норм и смет, которые используются для планирования и контроля производственного процесса.

Нормативная калькуляция используется для определения фактической себестоимости продукции, оценки брака в производстве и размеров незавершенного производства. Все изменения действующих норм отражаются в течение месяца в нормативных калькуляциях. Нормы могут изменяться по мере освоения производства и улучшения использования материальных и трудовых ресурсов.

Учет организуется таким образом, чтобы все текущие затраты подразделить на расход по нормам и отклонения от норм.

Необходимым условием внедрения нормативного учета является организация нормативного хозяйства, которое включает классификацию норм, их кодирование и использование в повседневной работе по планированию, учету, контролю и анализу. Для организации нормативного хозяйства производственного предприятия необходимо хорошо знать технологию и организацию производства выпускаемой продукции, техническую и технологическую документацию, технические условия и ГОСТы, в которых фиксируются нормы затрат. Правильно организованное нормативное хозяйство способствует повышению технологического и организационного уровня хозяйственного звена, изысканию резервов увеличения объема производства, росту производительности труда, снижению себестоимости продукции, росту рентабельности и прибыли. Единая классификации норм должна обеспечивать возможность сопоставления и анализа результатов наблюдений с целью выявления резервов и устранения недостатков [1].