Учет затрат на ремонт и восстановление основных средств

К = (1/n) * 100%, где

К - норма амортизации  в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта  амортизируемого имущества;

N - срок полезного использования  данного объекта амортизируемого  имущества, выраженный в месяцах.

Таким образом, ежемесячная  сумма амортизации станка после  модернизации будет равна:

(125000 рублей - 30000 рублей) * 1/49 месяцев * 100 % = 1939 рублей.

Рассмотрим пример модернизации не доамортизированного основного  средства на ОАО «Дорзнак».

В январе 2012 г. предприятие провело модернизацию ОС со сроком полезного использования 180 мес. (15 лет). К моменту проведения модернизации срок полезного использования составлял 132 мес. (11 лет), первоначальная стоимость объекта – 110 000 руб. Затраты на модернизацию составили 80000 руб. Способ начисления амортизации линейный. Срок полезного использования объекта в результате модернизации не изменился. Различий в начислении амортизации в целях бухгалтерского и налогового учета до модернизации не было.

Налоговый учет. Так как  СПИ объекта после модернизации не изменился, то, согласно разъяснениям финансистов, данным, например, в Письме от 02.03.06 №03–03–04/1/168, норма амортизации в целях налогообложения не изменилась и составляет

1 /180 мес. * 100% = 0,555%  (п. 4 ст. 259 НК РФ).

До модернизации ежемесячная  сумма амортизационных отчислений составляла

110 000 руб. * 0,555% = 611 руб. 

Воспользовавшись нормой п. 1.1 ст. 259 НК РФ, бухгалтер сразу включит в состав расходов отчетного периода 10% затрат на модернизацию в сумме

80 000 руб. * 10% = 8 000 руб.,

а оставшиеся

80 000 – 8 000 = 72 000 руб.

отнесет на увеличение первоначальной стоимости ОС, которая составит

110 000 + 72 000 = 182 000 руб. Следовательно, ежемесячная сумма амортизационных отчислений после модернизации будет равна

182 000 руб. * 0,555% = 1 010 руб.

Бухгалтерский учет.До модернизации ежемесячная сумма амортизационных отчислений составляла

110 000 руб. /180 мес.  = 611 руб. (п. 19 ПБУ 6 /01),  
то есть не отличалась от налоговой.

В соответствии с ПБУ 6 /01 организация не может воспользоваться  амортизационной премией и обязана  увеличивать стоимость объекта  на всю сумму затрат на модернизацию. Для расчета новой суммы амортизации остаточную стоимость ОС

110 000 руб. – (110 000 руб./180 мес. * 48 мес.) = 80 667 руб.  
увеличиваем на размер расходов по модернизации и при этом учитываем оставшийся СПИ – 132 мес. Новая ежемесячная сумма амортизационных отчислений составит

(80 667 + 80 000) руб. /132 мес. = 1 217 руб.

Период списания стоимости  ОС в налоговые расходы составит приблизительно

(182 000 руб. – 611 руб.  х 48 мес.) /1 010 руб. = 151 месяц, 
то есть на 19 месяцев (151 – 132) больше, чем в бухгалтерском учете.

Так как новые ежемесячные  суммы амортизации будут разные в бухгалтерском и налоговом  учете, возникнут временные разницы  согласно ПБУ 18/02.

В бухгалтерском учете  данные операции бухгалтер отразит  следующим образом:

 

 

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
В январе 2012 г. (в месяце окончания  модернизации)
Затраты на проведение модернизации отнесены на увеличение стоимости объекта  ОС	01	08	80 000
Начислено отложенное налоговое  обязательство (ОНО) на сумму амортизационной премии (8 000 руб. х 24%)	68	77	1 920
Ежемесячно с февраля 2012 г. по январь 2023 г. (в течение оставшегося срока полезного использования)
Начислена амортизация, рассчитанная по правилам бухгалтерского учета	20, (23, 25, 26, 44)	02	1 217
С февраля 2012 г. по март 2015 г.
Отражено уменьшение ОНО ((1 217 – 1 010) руб. х 24%)	77	68	50
В апреле 2015 г.
Погашен остаток ОНО	77	68	20
Отражен отложенный налоговый  актив (ОНА) ((1 217 – 1 010) х 24% – 20 руб.)	09	68	30
С мая 2015 г. по январь 2023 г.
Начислен ОНА с разницы  между бухгалтерской и налоговой  амортизацией ((1 217 – 1 010) руб. х 24%)	09	68	50
Ежемесячно с февраля 2023 г.
Отражено уменьшение ОНА (1 010 руб. х 24%)	68	09	242

 

Как уже было отмечено, согласно п. 1 ст. 258 НК РФ можно увеличить СПИ (в пределах, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее был включен объект) ОС после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции (модернизации, технического перевооружения) объекта ОС произошло увеличение срока его полезного использования.

В бухгалтерском учете  в соответствии с п. 4 ПБУ 6/01 СПИ является период, в течение которого использование объекта ОС приносит экономические выгоды (доход) организации. В пункте 60 Методических указаний по учету ОС приведен пример расчета новой амортизации.

В бухгалтерском и  налоговом учете новый срок полезного  использования объекта определяется на основании Классификации ОС №1 в пределах той амортизационной  группы, к которой относится основное средство.

 

2.2.2 Подрядный способ

При подрядном способе  величина затрат на ремонт складывается из стоимости услуг подрядчика (ремонтирующей  организации) и прочих расходов, связанных  с ремонтом предметов труда (к  примеру, стоимость использованных для ремонта запасных частей и иных материалов организации-заказчика ОАО «Дорзнак»).

ОАО «Дорзнак» осуществило  ремонт инструментов (входящих в состав МПЗ) подрядным способом. Стоимость  услуг ремонтной организации  составила 24000 рублей (в том числе  НДС - 4000). Помимо этого, в ходе ремонтных работ предприятие использовало свои материалы на сумму 1500 рублей. В бухгалтерском учёте эти операции были отражены так:

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит	Сумма  (руб)
Перечислена подрядчику предварительная плата за ремонт инструментов	60	51	24000
На основании акта приёмки выполненных работ затраты  по ремонту (без учёта НДС) отнесены на общепроизводственные расходы	26	60	20000
Отражен в учёте НДС  по ремонтным работам	19	60	4000
На затраты по ремонту  отнесена стоимость израсходованных  в ходе его выполнения материалов ОАО «Дорзнак» (организации заказчика)	26	10	1500
Задолженность подрядчику за выполненные работы закрыта авансовыми платежами	60	60/авансы выданные	24000
Принят к зачёту в  качестве налогового вычета НДС по фактически выполненным ремонтным работам	68/расчёты по НДС	19	4000

 

ОАО «Дорзнак» оплатило сторонней организации стоимость  ремонта башенного крана в  сумме 30 000 руб., в том числе НДС  – 5 000 руб.

Хозяйственная операция	Дебет	Кредит	Сумма
За счет сформированного  резерва произведена оплата ремонтных работ сторонней организации	91/2	60	25000
Отражен НДС, указанный  в счете-фактуре поставщика	19	60	5000
НДС, относящийся к  законченному ремонту, отнесен на расчеты  с бюджетом	68	19	5000

 

Рассмотрим ещё один пример. ОАО «Дорзнак» создал резерв на ремонт основных средств на 2012 год. Ремонт проводился по договору подряда. Ежеквартально ОАО «Дорзнак» делает отчисления в резерв 41 250 руб. Фактические затраты на проведение ремонта составили:

– I квартал 2012 года – 42 000 рублей;

– II квартал 2012 года – 41 250 рублей;

– III квартал 2012 года – 40 000 рублей;

– IV квартал 2012 года – 40 000 рублей.

В I квартале затраты на ремонт превысили резерв на

42 000 – 41 250 = 750 руб. 

Эта сумма не уменьшает  прибыль в I квартале.

За первое полугодие фирма потратила на ремонт

42 000 + 41 250 = 83 250 руб.

при накопленном резерве 

41 250 + 41 250 = 82 500 руб.

Фактические затраты  на ремонт превысили резерв на

83 250 – 82 500 = 750 руб.

Эта сумма не уменьшает  прибыль в первом полугодии.

За 9 месяцев фактические затраты на ремонт составили

83 250 + 40 000 = 123 250 руб.

накопленная сумма резерва  равна 

82 500 + 41 250 = 123 750 руб. 

Фактические затраты  на ремонт меньше резерва на

123 250 – 123 750 = 500 руб.

Но для налогообложения  за 9 месяцев учитывают сумму резерва 123 750 руб.

По итогам года фирма  затратила на ремонт

123 250 + 40 000 = 163 250 руб.

годовая сумма резерва  равна 

123 750 + 41 250 = 165 000 руб.

Фактические затраты  на ремонт оказались меньше созданного резерва на 1750 руб. Эта сумма будет учитываться в составе резерва на ремонт основных средств на следующий год.

Теперь восстановление основных средств подрядным способом Рассмотрим пример из деятельности ОАО  «Дорзнак».

В феврале отчетного  года ОАО «Дорзнак» приобрело  компьютер, первоначальная стоимость которого составила 30000 руб. В этом же месяце фирма ввела объект в эксплуатацию и модернизировала его: улучшила технические характеристики компьютера, заменив процессор на более мощный и установив DVD-дисковод. Работу выполнила сторонняя фирма. Стоимость работ (с учетом стоимости новых деталей) составила 8000 руб. (без учета НДС).

Таким образом, первоначальная стоимость компьютера с учетом расходов на модернизацию составила 

30 000 + 8000 = 38 000 руб. 

Именно по такой стоимости  компьютер отразили и в бухгалтерском, и в налоговом учете.

В бухгалтерской и  налоговой учетной политике «Актива» записано, что амортизацию основных средств начисляют линейным методом.

Срок полезного использования  компьютера – 3 года (36 месяцев). Значит, ежемесячная норма амортизации равна

100% / 36 мес. = 2,78%

Соответственно ежемесячная  сумма «бухгалтерской» амортизации  составит 38 000 руб. * 2,78% = 1056,4 руб.

Эту сумму отразили в  бухгалтерском учете в марте  отчетного года.

В налоговом учете  начислили «амортизационную премию»:

38000 руб.*10%=3800 руб.

Кроме того, в налоговом  учете нужно отразить ежемесячную  сумму «обычной» амортизации. Ее сумма такова:

(38 000 руб. – 3800 руб.) * 2,78% = 950,76 руб.

Сумму «налоговой» амортизации (950,76 руб.) нужно учесть в марте  отчетного года, а также в последующих  месяцах – до тех пор, пока компьютер  не будет полностью амортизирован.

Таким образом, в марте  отчетного года в составе расходов фирмы будут отражены следующие суммы:

– в бухгалтерском учете – 1056,4 руб.

– в налоговом учете – 4750,76 руб. (3800 + 950,76).

В ходе рассмотрения особенностей учёта затрат на ремонт основных средств  на предприятии ОАО «Дорзнак»  я сделала выводы и считаю необходимым отметить, что законодательными документами по бухгалтерскому учёту не совсем чётко регламентирован порядок создания и расходования резервов предстоящих расходов (в том числе резерва не ремонт основных средств). В частности, не определён процесс перехода остатков резервов, приходящихся на конец отчётного года, на следующий год. Поэтому такой порядок по каждому резерву (в том числе по ремонту основных средств) организации разрабатывают самостоятельно (отражая его в учётной политике для бухгалтерского учёта).