Учетная политика организации

Применение новой методики группировки и списания затрат име­ет следующие последствия:

а) на счетах 20,23,29,43 «Готовая продукция», 45 «Товары отгру­женные» и соответствующих балансовых статьях («Готовая продук­ция», «Товары отгруженные, «Незавершенное производство») отра­жается неполная производственная себестоимость продукции (без об­щехозяйственных расходов), что соответственно уменьшает величину актива баланса и оказывает влияние на значение коэффициента теку­щей платежеспособности организации, исчисляемого отношением оборотного капитала к краткосрочным обязательствам организации (величина этого важнейшего показателя уменьшается);

б) при обычном порядке списания общехозяйственных расходов значительная их часть относится на счета капитальных вложений (08), непроизводственные нужды (29), расходы будущих периодов (97), це­левого финансирования (86), т.е. эта сумма не включается в себестои­мость проданной продукции. При втором же варианте вся сумма об­щехозяйственных расходов списывается на счет 90 и тем самым су­щественно завышает себестоимость проданной продукции, что приводит к уменьшению прибыли, налога на прибыль и показателей рентабельности;

в) в сезонных производствах, при выполнении работ долгосроч­ного характера общехозяйственные расходы при обычном порядке их списания входят в состав незавершенного производства (на счетах 20, 23 и др.). При втором же варианте они ежемесячно списываются на счет 90. При отсутствии выпуска продукции за какой-либо месяц на счете 90 отражаются только общехозяйственные расходы. Счет 90 ежемесячно закрывается счетом 99. В этом случае организация стано­вится убыточной, что опасно для оценки ее деятельности со стороны других организаций.

К положительным моментам списания общехозяйственных рас­ходов на счет 90 следует отнести:

а) упрощение порядка списания общехозяйственных расходов и калькулирования себестоимости отдельных видов продукции;

б) уменьшение стоимости налога на имущество в связи с умень­шением стоимости готовой и отгруженной продукции и незавершен­ного производства;

в) улучшение показателей оборачиваемости оборотных активов и всего имущества организации в связи с уменьшением их величин в активе баланса;

г) улучшение показателей рентабельности оборотных активов и всего имущества организации в связи с уменьшением их величин в активе баланса.

Следует иметь в виду, что при использовании новой методики груп­пировки и списания затрат на производство отечественная система учета затрат на производство и калькулирование себестоимости про­дукции становится близкой к системе «директ-костинг».

Способы учета выпуска продукции (работ, услуг). В Плане сче­тов 2000 г. предусмотрена возможность учета выпуска продукции (ра­бот, услуг) по двум вариантам: без использования счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и с использованием данного счета.

При первом варианте, являющемся традиционным, в течение от­четного периода готовая продукция, работы и услуги списываются со счетов 20,23,29 по плановой себестоимости в дебет счетов 43 «Готовая продукция», 90 и др. При отгрузке продукции она списывается по пла­новой себестоимости с кредита счета 43 в дебет счетов 45 «Товары от­груженные», а затем с кредита этого счета в дебет счета 90 либо сразу с кредита счета 43 в дебет счета 90. По окончании отчетного периода оп­ределяется фактическая себестоимость готовой, отгруженной и реали­зованной продукции, составляются расчеты по выявлению отклоне­ний фактической их себестоимости от плановой, и затем эти отклоне­ния списываются дополнительными проводками или сторнируются.

При втором варианте организация использует счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Этот счет предназначен для учета выпу­щенной продукции, сданных заказчикам работ и оказанных услуг за отчетный период, а также выявления отклонений фактической произ­водственной себестоимости этой продукции, работ, услуг от норма­тивной или плановой себестоимости.

По дебету счета 40 отражается фактическая производственная се­бестоимость готовой продукции, сданных работ и оказанных услуг, списываемых с кредита счетов 20,23 и 29, а по кредиту — норматив­ная или плановая производственная себестоимость, списываемая в дебет счетов 43,90 и др. На 1-е число месяца дебетовые и кредитовые обороты по счету 40 сопоставляются и определяется отклонение фак­тической производственной себестоимости продукции от нормативной или плановой. Выявленное отклонение списывается с кредита счета 40 в дебет счета 90. При этом экономия, т.е. превышение норма­тивной или плановой себестоимости над фактической, списывается способом «красное сторно», а перерасход (превышение фактической себестоимости над нормативной или плановой) списывается допол­нительной бухгалтерской проводкой.

Счет 40 закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет.

При использовании счета 40 готовая и отгруженная продукция отражается на синтетических счетах 43 «Готовая продукция» и 45 «То­вары отгруженные» и соответствующих балансовых статьях не по фактической производственной себестоимости, а по учетным ценам.

Использование счета 40 позволяет в системном порядке контроли­ровать выпуск продукции из производства, формирование издержек производства, выявлять отклонения фактической себестоимости про­дукции (работ, услуг) от нормативной или плановой. Кроме того, при использовании счета 40 отпадает необходимость в составлении отдель­ных расчетов отклонений фактической себестоимости продукции от нормативной или плановой: а) по готовой продукции; б) по отгружен­ной продукции; в) по проданной продукции, поскольку выявленное от­клонение по готовой продукции сразу списывается на счет 90.

Необходимым условием применения счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» является применение в организации показателей нор­мативной или плановой себестоимости, что достигается обычно при использовании нормативного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

Вариант учета готовой продукции с использованием счета 40 не­целесообразно использовать, если отклонения фактической себе­стоимости продукции от нормативной или плановой оказываются зна­чительными, а продукция продается неритмично. Задержки с прода­жей продукции могут привести к убыточности организации, поскольку отклонения со счета 40 сразу списываются на счет 90 «Продажи», ко­торый ежемесячно закрывается счетом 99 «Прибыли и убытки».

Выбор методов оценки готовой продукции, товаров отгружен­ных, незавершенного производства.

Готовая продукция и товары отгруженные могут отражаться в учете и балансе:

- по полной фактической производственной себестоимости (если в учете не используется счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и общехозяйственные расходы списываются на счета 20,23,29);

- по неполной фактической производственной себестоимости (если в учете не используется счет 40 и со счета 23 расходы списываются на счет 90);

- по полной нормативной или плановой себестоимости (если в уче­те используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счета 20, 23, 29);

- по неполной нормативной или плановой себестоимости продук­ции (по прямым статьям расходов, когда используется счет 40 и расхо­ды списываются на счет 90).

Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в балансе:

- по нормативной или плановой себестоимости;

- по прямым статьям расходов;

- стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

При единичном производстве продукции незавершенное произ­водство отражается в балансе по фактическим производственным зат­ратам.

Выбор вариантов оценки готовой и отгруженной продукции и не­завершенного производства оказывает влияние на трудоемкость уче­та и калькулирования себестоимости продукции, на выбор методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости про­дукции, на себестоимость производственной и реализованной продук­ции, на величину показателей финансового состояния организации.

Например, при оценке готовой и отгруженной продукции по пря­мым статьям расходов и списании общехозяйственных расходов на счет 90 «Продажи» отпадает необходимость в распределении указан­ных расходов по различным производствам и непромышленным хо­зяйствам и появляется возможность использования системы кальку­лирования, близкой к системе «директ-костинг»1.

1 Экономика организации (предприятия). 2-е издание / Под ред. доктора эконом. Наук, профессора Н.А. Сафронова. Учебник. –М. Экономистъ. 2006. с. 52

При оценке незавершенного производства по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов намного упрощается внедрение позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости про­дукции, основным недостатком которого раньше являлась именно сложность оценки незавершенного производства.

Следует принимать во внимание, что при данном варианте оценки незавершенного производства все затраты по переработке сырья, материалов, полуфабрикатов, ежемесячно списывают на счет 90 «Про­дажи» и тем самым относят на себестоимость реализуемой продук­ции. При значительных остатках незавершенного производства себе­стоимость реализованной продукции может быть существенно завы­шена и организация может оказаться убыточной. Кроме того, занижение стоимости незавершенного производства, отражаемого в балансе отдельной статьей, может оказать влияние на величину обо­ротных активов, принимаемых в расчет при начислении коэффициен­та текущей платежеспособности — одного из основных официаль­ных показателей структуры баланса организации и ее платежеспособности. К таким же последствиям приводит занижение в балансе сто­имости готовой и отгруженной продукции при их оценке по неполной производственной себестоимости.

Вместе с тем занижение стоимости незавершенного производства в активе баланса улучшает показатели оборачиваемости имущества и рентабельности незавершенного производства, оборотных активов и всего имущества организации за счет уменьшения их величины в ак­тиве баланса. Уменьшается также налог на имущество.

Выбор варианта сводного учета затрат на производство. Свод­ный учет затрат на производство организуется по бесполуфабрикатному или полуфабрикатному вариантам. При первом варианте огра­ничиваются учетом затрат по каждому цеху (переделу). В бухгалтерс­ких записях движение полуфабрикатов не отражается, а контроль за их движением от одного цеха к другому осуществляется бухгалтери­ей по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в нату­ральном выражении, который ведется в цехах. В соответствии с та­ким порядком учета затрат себестоимость полуфабрикатов после каж­дого передела не определяют, а исчисляют лишь себестоимость готового продукта.

При втором варианте движения полуфабрикатов из цеха в цех оформ­ляется бухгалтерскими записями и калькулируется себестоимость по­луфабрикатов после каждого передела. При этом бухгалтерские запи­си на счете основного производства столько раз повторяют ранее уч­тенные производственные затраты, сколько фаз обработки проходят сырье и основные материалы. Такое наслоение ранее учтенных затрат на производство усложняет учет и калькулирование себестоимости продукции, требует очистки сводных показателей предприятия о зат­ратах на производство от внутризаводского оборота.

Вместе с тем полуфабрикатный вариант сводного учета затрат на производство позволяет выявить себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях их обработки и тем самым обеспечивает более действенный контроль за процессом формирования себестоимости продукции.

На практике нередко применяется смешанный или частично по­луфабрикатный вариант сводного учета затрат на производство, при котором часть полуфабрикатов отражается в учете, а на последующих стадиях учет ведется по бесполуфабрикатному варианту.

Определение сроков погашения расходов будущих периодов. В настоящее время организации сами устанавливают сроки погаше­ния расходов будущих периодов.

Следует отметить, что в последние годы состав расходов будущих периодов существенно расширен. Помимо традиционно учитываемых на счете 97 «Расходы будущих периодов» расходов на подготовку и освоение производства, расходов по ремонту основных средств и т.п., на этом счете стали учитывать расходы на приобретение лицензий на срок до одного года, затраты на рекламу и др. В настоящее время счет 97 используется не только при формировании себестоимости продук­ции, но и для учета текущих затрат.

Порядок списания расходов будущих периодов на объекты учета и калькулирования зависит прежде всего от вида расходов. Например, расходы по ремонту основных средств, учтенные на счете 97, могут списываться равномерно по месяцам или пропорционально объему продукции по месяцам.

Выбор метода определения выручки от продажи продукции. Организациям разрешено применять любой из двух методов опреде­ления выручки от продажи продукции для целей налогообложения:

- по моменту оплаты отгруженной продукции, выполненных ра­бот и оказанных услуг;

- по моменту отгрузки продукции и предъявления платежных до­кументов покупателю (заказчику) или транспортной организации.

Следует отметить, что метод продажи продукции организация выбирает только для целей налогообложения.

В бухгалтерском учете продукция считается проданной по мере ее отгрузки, поскольку с момента отгрузки продукции право собствен­ности на нее переходит к покупателю. Вместе с тем в бухгалтерском учете возникает необходимость по-разному отражать задолженность перед бюджетом по НДС.

При продаже продукции по методу «отгрузки» задолженность пе­ред бюджетом возникает сразу по отгрузке продукции покупателям. Поэтому начисленная сумма НДС отражается по дебету счета 90 «Про­дажи» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

При продаже продукции по методу «оплаты» задолженность пе­ред бюджетом по НДС возникает только после оплаты отгруженной продукции. Поэтому начисление НДС при втором варианте оформля­ется двумя проводками: