Управленческий учет производственной деятельности

Под первыми понимают подразделения, непосредственно производящие и реализующие продукцию на сторону. Все подразделения, производящие продукт (оказывающие услуги) для внутреннего потребления, относятся к местам возникновения вспомогательных затрат.

Для каждого места возникновения  затрат в управленческом учете устанавливаются единицы измерения, на которые приходятся издержки (базы распределения издержек). Они необходимы для последующего калькулирования себестоимости продукции.

Рисунок 3 - Места возникновения  затрат

Учет издержек по местам их возникновения позволяет руководству предприятия обеспечить:

- действенный и всесторонний контроль эффективности работы как предприятия в целом, так и его структурных подразделений;

- распределение накладных издержек между отдельными видами продукции, что необходимо при калькулировании себестоимости продукции.

Третьим направлением учета  производственных затрат является учет по центрам ответственности. Как отмечалось выше, центр ответственности может быть определен как сегмент предприятия, за результаты работы которого отвечает его руководитель. В управленческом учете каждому месту возникновения затрат должна соответствовать своя сфера ответственности.

Цель организации учета  по центрам ответственности состоит в накоплении данных о затратах и доходах по каждому центру ответственности таким образом, чтобы отклонения от сметы (плана, утвержденного для центра ответственности) могли возлагаться на ответственное лицо.

Главная цель выделения  центров ответственности как  объекта - оперативное управление и контроль над издержками и объемами выпуска продукции. В учетной системе по центрам ответственности и по местам возникновения затрат и центрам затрат формация о затратах и объемах выпуска продукции при компьютеризации может формироваться одновременно.

Различают следующие  виды центров ответственности: центр  текущих затрат, центры инвестиций, центры продаж, центр прибыли (рисунок 4).

Центр текущих затрат - подразделение внутри предприятия, руководитель которого отвечает только за затраты (производственный цех, не выпускающий конечного продукта, отдел и службы заводоуправления).

Центр инвестиций - подразделение  внутри предприятия, руководитель которого отвечает за эффективность использования капитальных вложений.

 

 

 

Рисунок 4 - Виды центров ответственности

Центр продаж - подразделения  маркетинго-сбытовой деятельности, руководители которых отвечают за выручку от продаж товаров, продукции и за затраты, связанные с их сбытом.

Центр прибыли - подразделения, руководители которых ответственны не только за затраты, но и результаты своей деятельности (филиалы, торговые представительства).

Центры ответственности  можно классифицировать по различным признакам. По функциональному признаку выделяются

- производственные (начальники цехов, участков и бриг основного и вспомогательного производства);

- обслуживающие (начальники  компрессорных станций, электрических  и холодильных подстанций, котельных, инструментальных цехов, заведующие лабораторий);

- материальные (заведующие отделов и служб снабжения, складов);

- сбытовые (заведующие  отделов и служб сбыта, магазинов,  рынков);

- управляющие (начальники управления, главные специалисты).

По территориальному признаку выделяют филиалы, представительства, находящиеся на разных территориях. Они могут заниматься одним или несколькими функциональными направлениями.

Фактические данные по центрам  ответственности отражаются бухгалтером-аналитиком в отчетах об исполнении сметы, составляемых через короткие промежутки времени. Из этих отчетов руководители центров ответственности получают информацию об отклонениях от сметы по различным статьям расходов [15, с.95].

Администрация решает сама, в каких аспектах классифицировать затраты, насколько детализировать места возникновения затрат и как увязать их с центрами ответственности.

Наконец, четвертое направление  учета затрат - учет по носителям.

В зависимости от технологии и характера продукции носителями затрат могут быть изделия или полуфабрикаты, группы однородных изделий, серии одноименных изделий или индивидуально вырабатываемые изделия (заказы), строительные объекты, законченные этапы строительства, виды работ и услуг (транспортные, монтажные и т.п.). Другими словами, это виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные для реализации.

Если на предприятии  однородная продукция изготавливается  из одного и того же исходного сырья  и материалов и отличается только размерами и модификациями, то у него появляется возможность минимизировать количество носителей затрат, а следовательно, и упростить процедуру калькулирования.

В противном случае калькулированию  предшествует распределение затрат по местам их возникновения.

 

 

 

4 ПРОЦЕДУРА РАСПРЕДЕЛЕНИЯ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАТРАТ

Распределение затрат включает в себя комплекс мероприятий, состоящий из трех этапов, представленных на рисунке 5.

 

 

Рисунок 5 - Процедура  распределения затрат

На первом этапе выбирается объект учета затрат, т.е. предмет  деятельности, для оценки которого требуется отдельный показатель затрат. Объектами учета затрат являются места их возникновения, виды или группы однородных продуктов.

Ими могут быть заказы, переделы, виды производств, структурные  подразделения предприятия.

Второй этап предполагает отбор и аккумуляцию затрат, относящихся  к данному объекту учета затрат. Это, например, производственные затраты, затраты обслуживающих подразделений, торговые и административные расходы, затраты по совместной деятельности и т.д.

На заключительном, третьем  этапе выбирается метод перенесения  затрат вспомогательных служб на производственные подразделения.

После того как все  издержки организации будут перенесены на производственные подразделения, возможно их распределение по носителям затрат (объектам калькулирования).

Таким образом, можно  выделить два самостоятельных блока  в учете и распределении затрат.

Первый затрагивает  вопросы аккумулирования издержек по местам их возникновения, включая перераспределение непроизводственных затрат между структурными производственными подразделениями. Второй блок предполагает отнесение издержек на конкретный продукт [1, с.77]

Рассмотрим пример, иллюстрирующий первый блок учета затрат.

Организационная структура  клиники, оказывающей платные медицинские  услуги, представлена двумя производственными подразделениями (отделение терапии и отделение хирургии) и тремя непроизводственными службами (обслуживающими подразделениями): администрацией, прачечной, столовой. В таблице 1 издержки клиники за отчетный период идентифицированы с местами возникновения затрат. В нашем примере они совпадают с центрами ответственности клиники.

В данном случае первые два  этапа уже пройдены. Необходимо выбрать метод дальнейшего перераспределения издержек и выполнить соответствующие расчеты.

В управленческом учете  известны три метода перераспределения  издержек непроизводственных подразделений между производственными сегментами:  метод прямого распределения затрат, последовательный (пошаговый) и двухсторонний.

Таблица 1 - Данные о затратах центров ответственности клиники в условных единицах

Центр ответственности	Затраты (у.е.)
Администрация	900
Прачечная	225
Столовая	475
Хирургия	1200
Терапия	1000
Итого	3800

Метод прямого распределения  затрат наиболее прост: расходы по каждому  обслуживающему подразделению относятся  на производственные сегменты напрямую, минуя прочие обслуживающие подразделения. Он применяется в тех случаях, когда непроизводственные центры ответственности не оказывают друг другу услуги.

Затраты распределяются пропорционально какой-либо базе распределения. В качестве базы могут выступать процент потребления каждым производственным подразделением услуг непроизводственных подразделений, доля выручки от реализации каждого производственного центра затрат в общем объеме выручки клиники и т.д. База для распределения затрат обычно сохраняется неизменной в течение длительного периода и представляет собой элемент учетной политики предприятия.

Допустим, в качестве базы распределения выбрана доля выручки. При этом доля хирургического отделения (хирургии) в общей сумме  выручки составляет 60%, доля терапевтического отделения (терапии) - 40%. Результаты такого распределения затрат представлены в таблице 2.

Таблица 2 - Результаты распределения затрат непроизводственных сегментов клиники методом простого распределения

Показатели	Производственные подразделения		Итого
	хирургия	терапия
Прямые затраты, у.е.	1200	1000	2200
Доля в выручке от реализации мед. услуг, %	60	40	100
Распределение затрат администрации, у.е.	540	360	900
Распределение затрат прачечной, у.е.	135	90	225
Распределение затрат столовой, у.е.	285	190	475
Всего затрат после распределения, у.е.	2160	1640	3800

В тех случаях, когда  одни непроизводственные подразделения  оказывают услуги другим непроизводственным сегментам, применяются последовательный (пошаговый) и двухсторонний методы распределения затрат.

Метод пошагового распределения  затрат применяется в тех случаях, когда непроизводственные подразделения оказывают друг другу услуги в одностороннем порядке (например, услуги прачечной в одностороннем порядке потребляются столовой, а услуги администрации - прачечной и столовой).

Общий принцип распределения затрат состоит в следующем: производственному подразделению, потребляющему большую часть услуг непроизводственного подразделения, должна приписываться пропорционально большая часть затрат этого сегмента.

Конечно, можно распределить издержки непроизводственных подразделений между производственными центрами ответственности поровну.

Однако в этом случае на лечение пациентов по одним  подразделениям будут отнесены заведомо завышенные затраты, по другим - они будут ниже, чем на самом деле. Интересы лечебного учреждения лежат в плоскости получения реальных данных, позволяющих объективно оценить экономическую эффективность функционирования своих отдельных центров ответственности.

Процесс распределения  затрат непроизводственных подразделений  между производственными осуществляется поэтапно:

1) определяются все затраты по подразделениям;

2) определяется базовая  единица, т.е. единица объема предоставляемых вспомогательным подразделением услуг, используя которую, можно легко определить потребление этих услуг другими подразделениями.

Так, для лаборатории - это количество выполненных анализов (анал.); для прачечной количество выстиранного белья (кг); для столовой - количество приготовленных порций (шт.); для гаража - пробег автотранспорта (км) и т.д.

3) распределение затрат на основе выбранных базовых единиц распределения. Общий порядок распределения - от непроизводственных подразделений к производственным. В результате распределения все затраты непроизводственных подразделений должны быть присвоены производственным центрам затрат.

После распределения  затрат одного вспомогательного подразделения оно больше не учитывается и в дальнейшем исключается из процесса пошагового распределения.

Таким образом, после  распределения затрат вспомогательного центра затрат мы уже не можем распределять на его счет затраты других вспомогательных подразделений.

Приписав затраты клиники  доходным центрам ответственности, можно подсчитать стоимость лечения, например, в терапевтическом или хирургическом отделениях. Если оплата производится по выписанным пациентам, то полученные суммы нужно разделить на количество этих пациентов за этот период, в течение которого учитывались затраты больницы. В результате можно будет сопоставить сумму полученных за лечение пациентов доходов с понесенными затратами.