Камеральная налоговая проверка

2. Налогоплательщика, прошлые проверки, которых обеспечили наибольшие доначисления.

На  взгляд автора проверка вышеуказанных  групп налогоплательщиков в меньшей  степени связано с выявлением нарушений в налоговой сфере, а, прежде всего, реализует функцию  контроля. Проверки первых преследуют фискальные цели (как тот или иной особой значимый для бюджета налогоплательщик исполняет свои налоговые обязательства). При проверках вторых выявляются, имеют ли место нарушения, аналогичные  выявленных ранее. Немаловажным в этих случаях является и профилактический эффект.

Основными этапами камеральной проверки являются:

- проверка  правильности исчисления налоговой  базы и суммы налогов, исчисленных  и уплаченных в бюджет;

- проверка  правильности арифметического подсчета  данных, отраженных в налоговой  декларации, путем сопоставления  показателей строк и граф, предусмотренных  ее формой;

- проверка  обоснованности заявленных налоговых  вычетов;

- проверка  правильности примененных налогоплательщиком  ставок налога и льгот, их  соответствие действующему законодательству.

На  этапе проверки правильности исчисления налоговой базы проводится камеральный  анализ, включающий:

- проверку  логической связи между отдельными  отчетными и расчетными показателями, необходимыми для исчисления налоговой базы;

- проверку  сопоставимости отчетных показателей  с аналогичными показателями  налоговой отчетности предыдущего  отчетного (налогового) периода;

- взаимоувязку показателей бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций, а также отдельных показателей деклараций по различным видам налогов;

- оценку  данных бухгалтерской отчетности  и налоговых деклараций с точки  зрения их соответствия имеющимся  в налоговом органе данным  о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, полученным из других источников;

- анализ  соответствия уровня и динамики  показателей налоговой отчетности, отражающих объемы производства  и реализации товаров (работ,  услуг), с уровнем и динамикой  показателей объемов потребления  налогоплательщиком энергетических (электро-тепло энергии), водных, сырьевых и иных материальных ресурсов.

С учетом изложенного на основе проведенного исследования можно сделать вывод, что при проведении камерального контроля можно выделить четыре основных метода – это 1) негласный метод; 2)метод поиска несоответствия в накопленной информации о деятельности хозяйствующего субъекта; 3) логически-дедуктивный метод; 4) финансово-аналитический метод.

Конкретные  методы камеральной налоговой проверки определяются налоговыми органами самостоятельно.

3. Порядок и сроки проведения  камеральных налоговых проверок

Камеральная налоговая проверка проводится по месту  нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Указанные  документы представляются организациями - налогоплательщиками, налоговыми агентами в налоговые органы по месту учета  и в сроки, установленные законодательством  о налогах и сборах. При этом согласно ст.80 НК РФ налоговая декларация может быть представлена в налоговый  орган лично или через его  представителя, направлена в виде почтового  отправления с описью вложения или  передана по телекоммуникационным каналам  связи. Черник уточняет, что «налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации и обязан по просьбе налогоплательщика проставить отметку на копии налоговой декларации о принятии и дату ее представления. Налоговым кодексом установлена и ответственность налогоплательщика (налогового агента) за непредставление налоговой декларации. Так, согласно ст. 119 НК РФ непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного влечет взыскание штрафа в размере 5 % суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 рублей. Непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 % суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 % суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня. Данное нарушение влечет и наложение штрафа в соответствии с Кодексом об административных правонарушениях в размере от 3 до 5 минимальных размеров оплаты труда на должностных лиц организации (ст. 15.5 Кодекса об административных налоговых правонарушениях Российской Федерации). При получении налоговой декларации по телекоммуникационным каналам связи налоговый орган обязан передать налогоплательщику квитанцию о приемке в электронном виде.

При отправке налоговой декларации по почте  днем ее представления считается  дата отправки почтового отправления  с описью вложения. При передаче налоговой декларации по телекоммуникационным каналам связи днем ее представления  считается дата ее отправки».

Порядок представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи утвержден Приказом МНС РФ от 2 апреля 2002 г. № БГ-3-32/169, а Методические рекомендации об организации и функционировании системы представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи - Приказом МНС РФ от 10 декабря 2002 г. № БГ-3-32/705@⁹.

Как уже было сказано в предыдущем параграфе, камеральная проверка проводится на основе представленной налогоплательщиком отчетности и других документов, служащих основанием исчисления и уплаты налогов.

Налоговая проверка начинается в момент фактического получения представляемой налогоплательщиком отчетности представителем налоговой  инспекции.

Таким образом, для назначения камеральной  налоговой проверки не требуется  никакого специального решения руководителя налогового органа, а начаться она  может по инициативе рядового сотрудника налогового органа только после того, как налогоплательщиком будут представлены налоговые декларации (расчеты) и необходимые документы, что является обязательным условием ее проведения. Дата, с которой идет отсчет времени, в течение которого налоговый инспектор может провести камеральную налоговую проверку, зависит от способа представления декларации. Так, если налогоплательщик представляет декларации непосредственно в инспекцию, то дата получения фиксируется штампом входящей документации инспекции. Если же декларации направляются по почте, то днем их представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения (п. 2 ст. 80 НК РФ).

Буквальное  толкование положений Налогового кодекса  Российской Федерации не позволяют  нам сделать вывод, что камеральная  проверка осуществляется с момента  поступления налоговой отчетности в налоговую инспекцию. Второй абзац  статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации содержит недвусмысленную  по содержанию фразу: «Камеральная проверка проводится, в течение трех месяцев  со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога». Анализ данного положения в системной связи с содержащейся в последнем абзаце статьи 6.1 Налогового кодекса Российской Федерации нормы, в соответствии с которой «течение срока, исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало», что позволяет сделать только один единственный вывод: - камеральная проверка может начаться только на следующий день после представления налогоплательщиком налоговых деклараций и иных документов¹⁰.

Как показал анализ положений Регламента проведения камеральных проверок налоговой  отчетности, оформления и реализации их результатов, (далее Регламент), посвященных  процедуре проведения камеральных  проверок. В соответствии с его  подпунктом 2.7 «не позднее следующего рабочего дня с момента принятия налоговая отчетность подлежит регистрации лицами, осуществляющими ее принятие, и передается в отделы, ответственные за проведение камеральных налоговых проверок».

В подпункте 2.1 Регламента, устанавливается ограничение, согласно которому «при наличии возможности функции проведения камеральных проверок налоговой отчетности возлагаются на лица, которые не осуществляли принятие налоговой отчетности в данном отчетном периоде». Анализ данных положений позволяет сделать вывод, что и в анализируемом документе налоговые органы связывают начало срока проведения камеральной налоговой проверки не с моментом принятия отчетности, а именно со следующим рабочим днем. Как мы уже отмечали, данное положение полностью согласуется с нормами законодательства о налогах и сборах и не может быть нами оспорено.

В соответствии с подпунктом 2.4 Регламента «на стадии принятия налоговой отчетности все  представленные в ее составе документы  подвергаются визуальному контролю на предмет соответствия следующим  требованиям:

- полнота представления налоговой отчетности: на данной стадии работник налогового органа устанавливает физическое наличие всех документов отчетности, установленных законодательными и иными правовыми нормативными актами для соответствующей категории налогоплательщиков;

- наличие  полного наименования (ФИО) налогоплательщика,  идентификационного номера налогоплательщика  периода, за который составлена  отчетность, подписи налогоплательщика  (руководителя и главного бухгалтера  организации-налогоплательщика), а  также полнота заполнения иных  предусмотренных в формах отчетности  реквизитов. В случае отсутствия  оснований для заполнения какого-либо  реквизита в соответствующей  строке (графе) бланка налоговой  отчетности должен быть поставлен  прочерк либо на этом бланке  должна быть сделана запись  об отсутствии оснований для заполнения данных строк (граф), заверенная подписью налогоплательщика (руководителя и главного бухгалтера организации-налогоплательщика);

- четкое заполнение реквизитов форм отчетности: отсутствие символов, не поддающихся однозначному прочтению, не оговоренных в установленном порядке исправлений, записей карандашом и т. п.

В соответствии со вторым пунктом статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации налоговому органу запрещается отказывать в  принятии налоговых деклараций¹¹.

Итак, налоговая и бухгалтерская отчетность сдана налогоплательщиками и  передана должностному лицу налогового органа, правомочному проводить камеральную  налоговую проверку. Налоговый инспектор, занимающийся непосредственной камеральной  проверкой, в процессе проверки должен выявить в первую очередь, своевременность  представления отчетности. Интересным представляется то обстоятельство, что  данный вопрос в соответствии с Регламентом  проведения камеральных проверок не является предметом рассмотрения на стадии приемки документов. Как мы отмечали ранее, в подпункте 2.4 данного  документа вопросы, которые проверяются  на данной стадии, то о контроле своевременности  сдачи отчетности в нем нет  ни слова. Мы уже описывали момент начала проведения камеральной налоговой  проверки и пришли к выводу, что  в соответствии с законодательством  о налогах и сборах, последняя начинается на следующий день после представления отчетности налогоплательщиком¹².

В соответствии подпунктом «в» пункта 3.2 Регламента своевременность представления  налоговой отчетности является вопросом камеральной налоговой проверки», отмечает Лыкова В. А. «Показательным является Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 23.08.01 № А55-2919/01-23. При разрешении дела о налоговом правонарушении, выразившемся в несвоевременном представлении налоговой отчетности (п. 1 ст. 126 НК РФ), суд указал, что «дата поступления документа в налоговый орган еще не означает, что эта дата является днем обнаружения правонарушения, поскольку принять документы могут технические работники, в чью компетенцию выявление налоговых правонарушений не входит».

Сравнительный анализ подпункта 2.4 Регламента, посвященного процедуре принятия отчетности и  подпункта 3.2 Регламента, посвященного самой камеральной проверке, показывает, что некоторые вопросы включены как в первый подпункт, так и  во второй. Это можно сказать, в  частности, о вопросе проверки полноты  представления налогоплательщиком документов налоговой отчетности. Если мы вспомним о полном запрете на отказ в принятии отчетности, то причина такого "несоответствия" окажется, что называется, на поверхности. Выполнение данного требования в  процессе приемки отчетности в отличие от нее же при осуществлении непосредственно камеральной проверки несет совершенно другую функцию, решает совершенно другую задачу. В соответствии с Регламентом данный вопрос решается исключительно в информативных целях, то есть содержит задачу информирования налогоплательщика об имеющихся нарушениях, не более. Это же можно сказать и о других моментах, которые одновременно стоят в перечне вопросов, решаемых как при принятии отчетности, так и при проведении камеральной проверки»¹³.