Конституционные налоговые споры по вопросам установления и введения в действие налогов и сборов

Отказывая в принятии к рассмотрению жалоб, в которых заявители оспаривали конституционность положений Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" в отношении дополнительных платежей, Конституционный Суд РФ указал, что применение ставки рефинансирования Банка России (ставки банковского кредита), действовавшей на 15 число второго месяца истекшего квартала, при установлении разницы суммы налога придает такому порядку исчисления и уплаты налога на прибыль признаки, присущие кредиту. Проценты на сумму налога являются доплатой бюджету фактических сумм налога с прибыли по результатам финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика за определенный период (отчетный, налоговый). Выявленная разница между суммой авансовых платежей и фактической подлежащей уплате суммой не является дополнительным платежом по налогу на прибыль, поскольку отражает суммы, не дополученные государством либо переполученные им в результате периодического уточнения налогооблагаемой базы.

В то же время, по мнению Конституционного Суда РФ, порядок исчисления и уплаты налога на прибыль не является произвольным, не препятствует реализации гражданами и их объединениями своих конституционных прав и не дает оснований сомневаться в соответствии оспариваемого положения Конституции РФ, поскольку служит обеспечению баланса конституционно значимых интересов государства и налогоплательщиков.

По делу N Ф08-792/02-277А налоговая инспекция ссылалась на то, что определением Конституционного Суда РФ от 13 ноября 2001 г. N 225-О действия налоговых органов по начислению дополнительных платежей признаны законными. Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа высказал мнение, что дополнительные платежи, предусмотренные пунктом 2 статьи 8 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", не подпадают под понятие налога, данное в статье 8 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с отсутствием объекта налогообложения (налоговой базы), определенного статьями 53 и 54 Налогового кодекса РФ. Дополнительные платежи также не подпадают под понятие пени, установленное статьей 75 Налогового кодекса РФ. Не относятся эти платежи и к санкциям, предусмотренным за нарушения налогового законодательства. Уплата налогоплательщиками в бюджет, помимо налогов (сборов) и пеней, иных платежей не предусмотрена Налоговым кодексом РФ, а поэтому положения пункта 2 статьи 8 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" в части уплаты дополнительных платежей по налогу на прибыль противоречат нормам Налогового кодекса РФ. Ссылка налогового органа на определение Конституционного Суда РФ от 13 ноября 2001 г. N 225-О признана несостоятельной.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в постановлении от 18 февраля 2002 г. по делу N А42-5700/00-11-633/01 в подтверждение довода о том, что дополнительные платежи по налогу на прибыль являются составной частью сумм данного налога и могут включаться в требование об уплате налога, сослался на определение Конституционного Суда РФ от 13 ноября 2001 г. N 225-О. Этот же суд в постановлении от 13 июня 2002 г. по делу N А13-9173/01-15, отклонив довод кассационной жалобы о том, что дополнительные платежи по налогу на прибыль не подпадают под понятие налога, поддержал выводы судов первой и апелляционной инстанций, которые признали указанные платежи составной частью налога на прибыль.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в постановлении от 18 апреля 2002 г. по делу N КА-А41/2082-02 указал следующее. Признавая решение налогового органа недействительным в части недоимки, штрафа, пени по дополнительным платежам, суд первой и апелляционной инстанций принял решение без анализа статьи 8 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", пункта 5.2 инструкции Госналогслужбы РФ N 37 и определения Конституционного Суда РФ от 13 ноября 2001 г. N 225-О, согласно которым исчисление и порядок уплаты налога на прибыль не является произвольным и не дает оснований сомневаться в соответствии пункта 2 статьи 8 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" Конституции РФ, поскольку служит обеспечению баланса конституционно значимых интересов государства и налогоплательщиков.

В постановлении от 7 октября 2002 г. по делу N Ф09-2150/02-АК Федеральный арбитражный суд Уральского округа поддержал суд первой инстанции. Отказывая в удовлетворении иска, арбитражный суд сделал вывод о том, что начисление и уплата дополнительных платежей предусмотрены действующим налоговым законодательством. Обязанность налогоплательщиков по исчислению и уплате разницы между суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и авансовыми взносами при исчислении налога за истекший квартал, исходя из действовавшей в истекшем квартале ставки рефинансирования Банка России, установлена статьей 8 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", и ее исполнение в соответствии с определением Конституционного Суда РФ от 13 ноября 2001 г. N 225-О не противоречит Налоговому кодексу РФ в силу статей 5, 7 Федерального закона "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Формирование налоговой базы по налогу на прибыль. Постановление Конституционного Суда РФ от 28 октября 1999 г. N 14-П

До принятия Конституционным Судом РФ постановления от 28 октября 1999 г. N 14-П "По делу о проверке конституционности статьи 2 Федерального закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" в связи с жалобой ОАО "Энергомашбанк" налогоплательщики формировали налогооблагаемую базу по налогу на прибыль с учетом пункта 14 Положения о составе затрат и, следовательно, исчисляли налог на прибыль с учетом присужденных и признанных должниками сумм пеней, штрафов и других видов санкций за нарушение условий хозяйственных договоров.

Конституционным Судом РФ признана несоответствующей основному Закону страны статья 2 Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" в той части, в какой она допускает включение в налогооблагаемую прибыль банка-кредитора сумм присужденных, но не полученных им штрафов, пеней и других санкций, что является основанием отмены в установленном порядке других норм, которые, исходя из их места в системе действующих правовых актов, имеют тот же конституционный смысл.

Несмотря на названные правовые позиции Конституционного Суда РФ, кассационная жалоба налогоплательщика по делу N Ф08-0367/01-119А была отклонена с учетом того, что налоговое правонарушение совершено им до принятия Конституционным Судом РФ постановления от 28 октября 1999 г. N 14-П, а также с учетом факта уплаты им начисленного налога, пени и штрафа и прекращения данных налоговых правоотношений до 28.10.99.

По делу Ф08-2529/01-791А налоговая инспекция ссылалась на то, что судом необоснованно применено постановление Конституционного Суда РФ от 28 октября 1999 г. N 14-П, которое применяется к отношениям с кредитными организациями, в то время как истец является коммерческой организацией.

Постановлением Конституционного Суда РФ от 28.10.99 N 14-П признана не соответствующей Конституции РФ статья 2 Федерального закона от 31 декабря 1995 г. "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" в той части, в какой она допускает действие подзаконного акта, на основании которого в противоречие с действующим налоговым законодательством при начислении налога на прибыль банка в налогооблагаемую базу включаются суммы присужденных, но не полученных штрафов, пеней и других санкций, а также позволяет судам при рассмотрении споров ограничиваться установлением только формальных условий применения данной нормы.

Признание статьи 2 Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" неконституционной в указанной части является основанием отмены в установленном порядке других норм, которые, исходя из их места в системе правовых актов, имеют тот же неконституционный смысл; такие нормы не могут применяться судами, другими органами и должностными лицами (часть вторая статьи 87 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации"), в связи с чем довод налоговой инспекции о неприменении постановления Конституционного Суда РФ от 28 октября 1999 г. N 14-П к спору с участием юридического лица, не являющегося кредитной организацией, отклонен.

Споры, связанные с декадными платежами по налогу на добавленную стоимость

В определении от 14 декабря 2000 г. N 258-О, вынесенном по жалобам акционерного общества "Энергомаш" и открытого акционерного общества "Табачная фабрика "Омская" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 4 статьи 8 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" Конституционный Суд РФ признал неконституционным положение Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость", предоставляющее Министерству финансов РФ право устанавливать налоговые периоды и сроки уплаты налога, отличные от предусмотренных данным Законом. При этом в определении указано следующее. Налоговый кодекс РФ (статья 17) так же, как и действовавший ранее Закон РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (статья 11), относят к числу существенных элементов налогового обязательства и налоговый период. Таким образом, пределы делегирования законодателем полномочий в налоговой сфере определяются Конституцией РФ. В соответствии со статьей 57 Конституции РФ в пункте 1 статьи 4 Налогового кодекса РФ установлено, что федеральные органы исполнительной власти в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. Согласно статье 7 Федерального закона "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" федеральные законы и иные нормативные правовые акты, действующие на территории Российской Федерации и не вошедшие в перечень актов, утративших силу, определенный статьей 2 данного Федерального закона, действуют в части, не противоречащей части первой Налогового кодекса РФ.

Следовательно, с 1 января 1999 г., т.е. с даты введения в действие части первой Налогового кодекса РФ, положение подпункта "а" пункта 30 Инструкции Государственной налоговой службы РФ от 11 октября 1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" в части, касающейся уплаты подекадных платежей, как противоречащее Налоговому кодексу РФ, фактически утратило силу и не подлежит применению, равно как и положение пункта 4 статьи 8 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость".

До принятия указанного определения Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа исходил из того, что установленные Инструкцией Госналогслужбы РФ N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" декадные платежи по налогу на добавленную стоимость являются обязательными и задержка их уплаты является основанием для начисления пени (например, дело N Ф08-2255/2000). Суд кассационной инстанции счел необоснованным довод истца о том, что налоговым законодательством, действующим в период с января по октябрь 1999 г., не предусмотрена уплата пени за несвоевременную уплату декадных платежей по налогу на добавленную стоимость.

С момента принятия Конституционным Судом РФ определения от 14 декабря 2000 г. N 258-О практика Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа изменилась.

По делу N Ф08-3543/2000 суд кассационной инстанции указал, что Налоговый кодекс РФ не предусматривает возможность взыскания с налогоплательщика пени за нарушение сроков уплаты авансовых платежей по налогам, исчисляемых расчетным путем без учета реальных финансовых результатов деятельности налогоплательщика. Таким образом, с момента вступления в силу части первой Налогового кодекса РФ начисление пеней на указанные декадные платежи неправомерно. Аналогичный вывод сделан также по делам N Ф08-0568/01-176А, Ф08-1068/01-330А.

В 2000-2002 гг. Федеральным арбитражным судом Дальневосточного округа рассмотрено 7 дел, связанных со взысканием пени за несвоевременную уплату декадных платежей по налогу на добавленную стоимость. Практика по этим делам единообразна.

Глава 3. Обзор документов по вопросам установления и введения в действие налогов и сборов

Федеральный закон от 22.10.2014 N 308-ФЗ "О внесении изменений в Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации"

Подписан закон, направленный на повышение эффективности борьбы с налоговыми преступлениями

С 7 декабря 2011 года действовал порядок, в соответствии с которым поводом для возбуждения уголовного дела о налоговых преступлениях служили только те материалы, которые направлены налоговыми органами в соответствии с законодательством о налогах и сборах для решения вопроса о возбуждении уголовного дела.

Как подчеркивается законодателем, данный порядок являлся одной из основных причин низкой эффективности раскрытия налоговых преступлений.

В связи с этим указанный порядок признан утратившим силу, и уточнена процедура возбуждения уголовных дел по данной категории преступлений.

В частности, предусмотрено, что уголовное дело об отдельных налоговых преступлениях может быть возбуждено следователем до получения из налогового органа ответа на сообщение органа дознания о налоговом преступлении при наличии повода и достаточных данных, указывающих на признаки преступления.

Письмо ФНС России от 16.06.2014 N ГД-18-3/783@ "О направлении разъяснений Минфина России по налогу на прибыль организаций"

Страховые взносы на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование, начисляемые на заработную плату, выплачиваемую за счет средств целевых поступлений, не учитываются в составе расходов по налогу на прибыль

Позиция Минфина России, доведенная до сведения налоговых органов, обоснована следующим.

Одним из источников формирования имущества некоммерческих организаций (в том числе Торгово-промышленной палаты РФ) являются вступительные и членские взносы, которые на основании статьи 251 НК РФ признаются целевыми поступлениями и не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.