Международное двойное налогообложение проблемы и решения

- на многостороннем правовом  уровне, в частности в Генеральном  соглашении по тарифам и торговле (ГАТТ) и других соглашениях системы  Всемирной торговой организации  (ВТО), Венской конвенции о дипломатических  сношениях 1961 г. Отдельную группу  образуют многосторонние таможенные  конвенции, содержащие отдельные  налоговые нормы: Стамбульская  конвенция о временном ввозе  1990 г. и т.д.;

- на двустороннем уровне - в торговых  договорах, иных специальных международных  соглашениях. Соответствующие режимы  предусматриваются и в правовых  актах международных конференций.  Например, в Заключительном акте  Совещания по безопасности и  сотрудничеству в Европе 1975 г., в  резолюциях органов ООН, а также  в актах региональных учреждений (Европейской социальной хартии 1996 г. и других документах).

В Российской Федерации модернизация налогообложения ведется непосредственно  при содействии Международного валютного  фонда (МВФ), поэтому основное значение внутри страны придается не проблеме избежания двойного налогообложения, а реструктуризации системы налогового управления. При этом МВФ обращает внимание законодателя на проблемы взимания НДС при экспорте - импорте. Обсуждаются вопросы о необходимости устранения внутренних противоречий между ставками налога на прибыль, налога на доходы физических лиц, единого социального налога и их унификации.

В рамках сотрудничества Российской Федерации с европейскими странами необходимо использовать не только наиболее успешный опыт реформирования национальных законодательств, но и опыт модернизации вторичного законодательства Европейского Союза, в том числе касающийся вопросов избежания двойного налогообложения. Результатом подобной интеграции станет:

- ослабление зависимости Российской  Федерации от международных финансовых  институтов;

- сближение политических и правовых  систем России и европейских  стран;

- в перспективе - последующее  участие отечественных юристов  в разработке европейского налогового  законодательства, начиная с проектной  стадии.

Международные соглашения об избежании двойного налогообложения, применяющиеся на территории Российской Федерации, входят в систему права Российской Федерации и имеют приоритетное действие по сравнению с положениями национального налогового законодательства.

Статьей 15 Конституции Российской Федерации установлено, что международные  договоры Российской Федерации являются составной частью ее правовой системы  и если международным договором  установлены правила иные, чем  предусмотренные законом, то применяются  правила международного договора.

Аналогичные правила установлены  статьей 7 НК РФ.

В связи с этим, при налогообложении  иностранных лиц необходимо исходить прежде всего из положений международных договоров в области налогообложения.

Международный договор, о котором  идет речь в статье 7 НК РФ, в международном  праве может иметь различные  наименования: договор, соглашение, конвенция  и другие.

Целью заключения международного договора является достижение между государствами  или иными субъектами международного права соглашения, устанавливающего их взаимные права и обязанности  в налоговых отношениях для избежания двойного налогообложения.

В системе налогового законодательства международного соглашения по налогообложению  делятся на группы:

- международные соглашения общего  характера;

- собственно налоговые соглашения:

• общие налоговые соглашения (конвенции);
• ограниченные налоговые соглашения;
• соглашения об оказании административной помощи по налогообложению;

- договоры, в которых затрагиваются  и налоговые вопросы:

• соглашения о налоговых режимах и льготах;
• торговые договоры;

- специфические соглашения по  конкретным международным организациям.

Международные соглашения общего характера  наряду с другими сферами сотрудничества устанавливают общие правила  действия сторон в области налогообложения. Непосредственному применению эти  акты не подлежат, но содержащиеся в  них принципы используются в иных договорах, а также в национальном законодательстве.

Необходимо учитывать, что действующие  международные налоговые соглашения (об избежании двойного налогообложения) определяют только правила разграничения прав каждого из государств по налогообложению организаций одного государства, имеющих объект налогообложения в другом государстве, однако методы реализации этих положений: порядок исчисления, уплаты налога, взыскания сумм налогов, не уплаченных в установленные сроки, и привлечения к ответственности за допущенные налогоплательщиком нарушения – устанавливают внутригосударственные нормы налогового права.

Кроме устранения двойного налогообложения, международные соглашения преследуют цель выработки механизмов по предотвращению уклонения от налогов и уменьшения возможностей злоупотребления нормами  соглашений в целях избежания налога посредством обмена информацией между компетентными органами соответствующих государств.

Соглашения об избежании двойного налогообложения (договоры, конвенции) – многосторонние и двусторонние соглашения, устанавливающие нормы, в соответствии с которыми достигается избежание двойного налогообложения:

1) доходов, получаемых физическими  лицами и юридическими лицами;

2) имущества и доходов от реализации  имущества;

3) доходов и имущества в сфере  международных перевозок;

4) доходов от авторских прав  и лицензий (интеллектуальной собственности).

Соответственно, двойное налогообложение  в международных экономических  отношениях может возникать в  отношении следующих налогов:

1) подоходный налог с физических  лиц;

2) налог на прибыль организаций;

3) налог на имущество (как  физических лиц, так и юридических  лиц, налог на недвижимость  и другие законы).

Соглашения об избежании двойного налогообложения, как правило, содержат:

1) перечисление видов налогов,  регулируемых соглашением (статья  «Налоги, на которые распространяется  соглашение»);

2) определение круга лиц, на  которых распространяется соглашение;

3) определения и установления  условий налогообложения (ограничений  по налогообложению) в государстве  – источнике дохода таких видов  доходов, как:

- прибыль от коммерческой деятельности;

- дивиденды;

- проценты;

- доходы от зависимой личной  деятельности (доходы от работы  по найму);

- доходы от независимой личной  деятельности (вознаграждения и  гонорары);

- других доходов;

4) определение способов избежания двойного налогообложения (освобождение от налогообложения или применение иностранного налогового кредита);

5) установление порядка выполнения  соглашения сторонами (вступление  в силу, срок действия, порядок  прекращения действия соглашения, применение взаимосогласительных процедур).

Отдельные положения указанных  Соглашений различаются между собой, поскольку Соглашения носят двусторонний характер и заключаются исходя из характера отношений между Россией  и конкретной страной. Вместе с тем  многие соглашения базируются на Модельной  конвенции Организации экономического сотрудничества и развития (далее  ОЭСР) по налогам на доход и капитал  и содержат аналогичные положения.

В связи с этим можно обобщить принципы налогообложения доходов  в соответствии с международными соглашениями.

В политике развитых стран налоговые  соглашения занимают важнейшее место, поскольку они позволяют не только достигнуть компромисса при разделе  налоговых поступлений и обеспечить уверенность своим экспортерам  товаров и капитала, но и установить более благоприятный режим для  расширения своих зарубежных инвестиций, а в конечном счете — для захвата новых товарных рынков и получения доступа к природным ресурсам других стран.

Действующие двусторонние соглашения

Российская Федерация заключила  со многими государствами соглашения об избежании двойного налогообложения.

В настоящее время действует  свыше около 70 международных соглашений (конвенций, договоров). Наряду с соглашениями, заключенными Правительством Российской Федерации, продолжают действовать  соглашения, заключенные правительством СССР.

Действующие международные соглашения России об избежании двойного налогообложения доходов и имущества существенно различаются по целому ряду вопросов, в том числе в отдельных соглашениях нередко используются особые понятия и термины.

Помимо общих международных  соглашений об устранении двойного налогообложения  действует ряд специальных двусторонних соглашений, главным образом по устранению двойного налогообложения в сфере  международных (морских и воздушных) перевозок, заключенных правительством СССР. Такие соглашения заключены  с Алжирской Народно-Демократической  Республикой (от 11.06.88 года), Аргентинской Республикой (от 30.03.1979 года), Греческой  Республикой (от 27.01.76 года), Иракской Республикой (от 26.09.74 года), Ирландией (от 17.12.1986 года), Французской Республикой (от 04.03.70 года).

Россия является членом Женевских  дипломатических и консульских  конвенций, а также многосторонней Конвенции об избежании двойного налогообложения выплат авторского вознаграждения (Мадрид, 13 декабря 1979 года).

В отношениях с отдельными странами в 1990-е годы продолжали действовать  соглашения между странами Совета Экономической  Взаимопомощи об устранении двойного налогообложения доходов и имущества  физических лиц, а также об устранении двойного налогообложения доходов  и имущества юридических лиц .

Самостоятельную группу составляют двусторонние соглашения об избежании двойного налогообложения доходов и имущества Российской Федерации со странами – членами СНГ: Соглашение с Азербайджанской Республикой (от 03.07.97 года), Соглашение с Республикой Беларусь (от 21.04.95 года), Соглашение с Республикой Узбекистан (от 02.03.94 года; ратифицировано 24.04.95 года), с Украиной (от 08.02.95 года).

ГЛАВА 2. Пути решения проблемы двойного налогообложения

Российские организации, осуществляющие деятельность и получающие доходы не только в Российской Федерации, но и  за ее пределами, могут столкнуться  с проблемой двойного налогообложения  получаемых ими доходов. Одним из вариантов решения проблемы двойного налогообложения является заключение и ратификация Российской Федерацией международных договоров об избежании двойного налогообложения, положениями которых предусматривается разграничение полномочий договаривающихся государств по налогообложению тех или иных видов доходов (оговоренных соответствующими положениями международных договоров), получаемых резидентами договаривающихся государств.

При получении российской организацией доходов от источников или от осуществления  деятельности в иностранном государстве, с которым у Российской Федерации  заключено и действует соглашение об избежании двойного налогообложения, российская организация на основании положений такого соглашения может быть либо освобождена от налогообложения на территории этого иностранного государства, либо налогообложение отдельных видов получаемых ею доходов (оговоренных в специальных статьях соглашения, например дивиденды, проценты, роялти) может осуществляться по пониженным (предельным) ставкам, предусмотренным соответствующими положениями соглашения об избежании двойного налогообложения.

Если по каким-либо причинам доходы, полученные российской организацией на территории иностранного государства, с которым у Российской Федерации  заключен и действует международный  договор, регулирующий вопросы налогообложения, подверглись налогообложению в  данном иностранном государстве  в полном объеме (то есть по ставкам, установленным внутренним налоговым  законодательством иностранного государства) и при этом международным договором  предусмотрено льготное налогообложение  доходов, полученных российской организацией, то внутренним налоговым законодательством иностранного государства может быть предусмотрена процедура осуществления возврата излишне удержанного налога с доходов российской организации.

В других случаях, например в случае получения российской организацией доходов на территории иностранного государства, с которым у Российской Федерации отсутствует действующее  соглашение об избежании двойного налогообложения или по каким-либо причинам российская организация не смогла осуществить процедуру возврата налога, удержанного в государстве, с которым у Российской Федерации имеется действующее соглашение об избежании двойного налогообложения, российская организация на основании ст. 311 НК РФ может зачесть такие суммы налога при уплате ею налога на прибыль в Российской Федерации.

Таким образом, для устранения двойного налогообложения доходов, полученных российской организацией на территории иностранных государств, существует две возможности - возврат и зачет  налога.

2.1. Возврат налога

Во-первых, процедура возврата налога, удержанного с доходов российской организации на территории иностранного государства, возможна только в случаях, если:

1) российская организация получила  доход (подвергшийся налогообложению)  от источников или в связи  с осуществлением деятельности  в иностранном государстве, с  которым у РФ заключен и  действует международный договор,  регулирующий вопросы налогообложения;