Налоговые правонарушения и ответственность за нарушение налогового законодательства

 

 

Обстоятельства, исключающие привлечение лица к  ответственности за совершение налогового правонарушения

Под обстоятельствами, исключающими привлечение лица к ответственности  за совершение налогового правонарушения, понимаются «условия, с наличием которых законодатель связывает невозможность применения к лицу соответствующих налоговых санкций, установленных НК РФ» [7, с. 243]. Таким образом, при наличии хотя бы одного из предусмотренных НК РФ оснований лицо, совершившее налоговое правонарушение, к налоговой ответственности не привлекается.

В соответствии со статьей 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии  хотя бы одного из следующих обстоятельств:

1. Отсутствие события налогового правонарушения.

НК РФ не содержит определения  понятия «событие налогового правонарушения». Вместе с тем, исходя из общеправового  определения, под событием налогового правонарушения понимается сам факт совершения лицом противоправного, то есть в нарушение законодательства о налогах и сборах, деяния.

Таким образом, отсутствие события  налогового правонарушения означает отсутствие самого факта совершения лицом противоправных действий (бездействия), которые в  НК РФ расцениваются как налоговое  правонарушение. В таком случае вообще отсутствует нарушение налогового законодательства, которое подлежит оценке с точки зрения наличия в данном деянии состава налогового правонарушения.

2. Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения.

Как установлено ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное деяние (действие или бездействие).

В теории права под виной  принято понимать психическое отношение  лица к своему противоправному поведению  и его результатам, причем данное явление носит субъективный характер. Иными словами, вина – это субъективное, психологическое выражение негативного отношения правонарушителя к своим противоправным деяниям.

Налоговая ответственность  наступает не просто за факт совершения противоправного деяния, повлекшего в качестве результата вредные последствия, но именно за виновное совершение такого деяния. Следовательно, необходимо установления вины налогоплательщика для привлечения  его к ответственности прямо  предписаны НК РФ.

3. Совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста.

Данное положение соотносится  с правилом, установленным п. 2  ст. 107 НК РФ, согласно которому физическое лицо может быть привлечено к ответственности  за совершение налоговых правонарушений с шестнадцатилетнего возраста.

4. Истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанное основание, исключающее  привлечение лица к налоговой  ответственности, является одним из критериев обоснованности налоговой ответственности. Установление законодателем срока давности привлечения к ответственности означает, что привлечение лица к ответственности по истечении указанного срока утрачивает свою актуальность и признается нецелесообразным.

 

Формы вины при совершении налогового правонарушения

НК РФ предусматривает  две формы вины – прямой умысел и косвенный умысел, различаемые  между собой только по волевому критерию.

Прямым считается умысел, если лицо:

• осознавало противоправный характер своего деяния, то есть отдавало себе отчет в том, что своими действиями оно нарушает нормы НК РФ;
• предвидело неблагоприятные последствия этих действий;
• желало наступление вредных последствий своих действий или бездействия (например, формирование необоснованной налоговой выгоды).

Косвенным считается умысел, если лицо:

• осознавало, что своими действиями (бездействием) нарушает нормы НК РФ;
• предвидело наступление определенных вредных последствий своего деяния;
• прямо не желало, но сознательно допускало их наступление.

«Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать» [1, п. 4, ст. 110].

Вина организации в  совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

 

Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения

Обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признается условия, при  наличии которых лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

В ст. 111 НК РФ предусмотрены  следующие обстоятельства, исключающие  вину лица в совершении налогового правонарушения:

• совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия ил других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных факторов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, которые не нуждаются в специальных средствах доказывания). 
• совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком – физическим лицом, находящимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими в следствие болезненного состояния (такие обстоятельства доказываются предоставлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение).
•   выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа). 

Перечень обстоятельств, изложенных в НК РФ, является открытым. Судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны и иные обстоятельства, исключающие  вину лица в совершении налогового правонарушения.

 

Обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность  за совершение налогового правонарушения

Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность  за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым  органом, рассматривающим дело о  налоговом правонарушении, и учитываются  при применении налоговых санкций.

НК РФ установлен открытый перечень обстоятельств, смягчающих ответственность  за совершение налогового правонарушения. В данном перечне предусмотрены  следующие обстоятельства:

• совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
• совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
• тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
• иные обстоятельства.

При наличии хотя бы одного смягчающего вину обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее  чем в два раза по сравнению  с размером, установленным соответствующей  ст. НК РФ.

В качестве единственного  обстоятельства, отягчающего ответственность, в соответствии с НК РФ признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности  за аналогичное правонарушение.

При наличии данного обстоятельства размер штрафной санкции увеличивается  на 100 %.

Лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев  с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа.

В том числе если с момента  вступления в законную силу решения  суда или налогового органа о применении налоговой санкции 12 месяцев истекло, то совершение лицом, с которого взыскана налоговая санкция, аналогичного налогового правонарушения не будет являться обстоятельством, отягчающим ответственность.

 

Срок  давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения

«Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения, либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли 3 года (срок давности)» [2, п. 1, ст. 113].

Истечение срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме  предусмотренных ст. 120, 122 НК РФ.

В отношении налоговых  правонарушений, предусмотренных ст. 120, 122 НК РФ, исчисление срока давности применяется со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.

Течение срока давности привлечения  к ответственности приостанавливается, если лицо, привлекаемое к ответственности  за налоговое правонарушение, активно  противодействовало проведению выездной налоговой проверки, что стало  непреодолимым препятствием для  ее проведения и определения налоговыми органами сумм налогов, подлежащих уплате в бюджетную систему РФ.

Течение срока давности привлечения  к ответственности считается  приостановленным со дня составления  акта о воспрепятствовании доступу  должностных лиц налогового органа, проводящих налоговую проверку, на территорию или в помещение проверяемого лица. Составление такого акта предусмотрено п. 3 ст. 91 НК РФ.

В этом случае течение срок давности привлечения возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведения выездной налоговой  проверки, и вынесено решение о  возобновлении выездной налоговой  проверки.

 

Налоговые санкции

Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налоговые санкции устанавливаются  и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных  гл. 16 и 18 НК РФ.

«При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой» [1, п. 5, ст. 114].

Сумма штрафа, взыскиваемого  с  налогоплательщика, плательщика  сбора или налогового агента за налоговое  правонарушение, повлекшее задолженность  по налогу (сбору), подлежит перечислению со счетов налогоплательщика, плательщика  сбора или налогового агента только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих  пеней в очередности, установленной  гражданским законодательством  РФ.

 

Срок  исковой давности взыскания штрафов

Налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании  штрафов с организаций и индивидуального  предпринимателя в течение 6 месяцев  после истечения срока исполнения требования об уплате штрафа. Пропущенный  по уважительно причине срок подачи указанного искового заявления может  быть восстановлен судом.

Исковое заявление о взыскании  штрафа за счет имуществ налогоплательщика  – физического лица, не являющегося  индивидуальным предпринимателем, может  быть подано налоговым органом в  суд общей юрисдикции в течение 6 месяцев после истечения срока, установленного для добровольной уплаты штрафа.

«В случае отказа в возбуждении или прекращении уголовного дела, но при наличии налогового правонарушения срок подачи искового заявления исчисляется со дня получения налоговым органом постановления об отказе в возбуждении или о прекращении уголовного дела» [1, п. 2, ст. 115] .  

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3. ПРОИЗВОДСТВО ПО ДЕЛАМ О НАЛОГОВЫХ ПРАОВОНАРУШЕНИЯХ

 

Производство по делам  о налоговых правонарушениях  можно определить как процесс  привлечения лица к ответственности  за совершенное им налоговое правонарушение.

Порядок рассмотрения дел  о налоговых правонарушениях  различен в зависимости от того, в ходе каких мероприятий налогового контроля выявлено налоговое правонарушение (ст. 100¹ НК РФ). Если налоговое правонарушение выявлено в ходе налоговой проверки (камеральной или выездной), то производство происходит в порядке, установленном ст. 101 НК РФ. Если налоговое правонарушение обнаружено в ходе иных мероприятий налогового контроля, то производство по нему осуществляется в порядке, установленном ст. 101⁴ НК РФ,