Порядок исчисления и уплаты акциза на нефтепродукты: проблемы практики, пути их устранения

В указанном периоде предусматривается  ежегодная индексация специфических ставок акцизов на все подакцизные товары с учетом уровня инфляции. При этом опережающими темпами по сравнению с уровнем инфляции индексируются акцизы на табачную и алкогольную продукцию.

В отличие от предыдущих лет, в 2012 г. ставки акцизов индексируются два раза – с 1 января и с 1 июля, что должно обеспечить более равномерное изменение цен в течение года.

      Ставки  акцизов на нефтепродукты установлены   в рублях за одну тонну. 

Налогообложение подакцизных  товаров с 1 января 2012 года по 31 декабря 2014 года осуществляется по следующим  налоговым ставкам:

Таблица 1

Ставки акцизов на нефтепродукты

Виды подакцизных товаров	Налоговая ставка (в процентах  и (или) рублях за единицу измерения)
	С 1 января по 30 июня 2012 года включительно	С 1 июля по 31 декабря 2012 года включительно	С 1 января по 31 декабря 2013 года включительно	С 1 января по 31 декабря 2014 года включительно
Автомобильный бензин: не соответствующий классу 3, или классу 4, или классу 5	7725 рублей за 1 тонну	8225 рублей за 1 тонну	10100 рублей за 1 тонну	11110 рублей за 1 тонну
Класса 3	7382 рублей за 1 тонну	7882 рублей за 1 тонну	9750 рублей за 1 тонну	10725 рублей за 1 тонну
Класса 4	6822 рублей за 1 тонну	6822 рублей за 1 тонну	8560 рублей за 1 тонну	9416 рублей за 1 тонну
Класса 5	6822 рублей за 1 тонну	5143 рублей за 1 тонну	5143 рублей за 1 тонну	5657 рублей за 1 тонну
Дизельное топливо: не соответствующее классу 3, или классу 4, или классу 5	4098 рублей за 1 тонну	4300 рублей за 1 тонну	5860 рублей за 1 тонну	6446 рублей за 1 тонну
Класса 3	3814 рублей за 1 тонну	4300 рублей за 1 тонну	5860 рублей за 1 тонну	6446 рублей за 1 тонну
Класса 4	3562 рублей за 1 тонну	3562 рублей за 1 тонну	4934 рублей за 1 тонну	5427 рублей за 1 тонну
Класса 5	3562 рублей за 1 тонну	2962 рублей за 1 тонну	4334 рублей за 1 тонну	4767 рублей за 1 тонну
Моторные масла для  дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей	6072 рублей за 1 тонну	6072 рублей за 1 тонну	7509 рублей за 1 тонну	8260 рублей за 1 тонну
Прямогонный бензин	7824 рублей за 1 тонну	7824 рублей за 1 тонну	9617 рублей за 1 тонну	10579 рублей за 1 тонну

       Плательщиками акцизов являются организации и  индивидуальные предприниматели, совершающие  поименованные выше операции, которые  признаются объектом обложения акцизами, а также лица, признаваемые плательщиками  акцизов в связи с импортом и экспортом товаров.

       В соответствии с п. 1 ст. 198 НК РФ налогоплательщик, реализующий производимые им подакцизные товары либо производящий подакцизные товары из давальческого сырья (материалов), обязан предъявить к оплате покупателю товаров либо собственнику давальческого сырья соответствующую сумму акциза. На основании п. 2 ст. 198 НК РФ сумма акциза должна быть выделена отдельной строкой в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах-фактурах, за исключением случаев реализации подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации. Сумма акциза не выделяется отдельной строкой, если подакцизные товары:

      – реализуются на экспорт;

     –  реализуются лицами, не являющимися плательщиками акцизов.

   

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. ОПРЕДЕЛЕНИЕ СУММЫ АКЦИЗА. НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ

       Согласно  ст. 194 НК РФ сумма акциза по каждому виду подакцизных товаров (в том числе при ввозе на территорию Российской Федерации) исчисляется  как произведение налоговой базы и соответствующей налоговой ставки. Таким образом, расчет суммы акциза производится по следующей формуле:

А = НБ х Ст,                                                  (1)

где  А – сумма акциза;

      НБ – налоговая база (объем реализованной или переданной продукции) в натуральном выражении;

       Ст – ставка акциза (в рублях и копейках за тонну).

Как установлено ст. 187 НК РФ, налоговая  база определяется отдельно по каждому  виду подакцизных товаров. Виды подакцизных  товаров перечислены в п. 1 ст. 193 НК РФ. Количество видов подакцизных  товаров соответствует количеству установленных ставок. Для товаров, на которые установлены специфические ставки акцизов, налоговая база определяется как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении, то есть налоговая база – это количество реализованных или переданных нефтепродуктов, измеряемое в тоннах.

  По  общему правилу, закрепленному в  п. 2 ст. 199 НК РФ, суммы акциза, уплаченные покупателем при приобретении подакцизных  товаров, учитываются в стоимости  приобретенных подакцизных товаров. Исключение составляет случай, когда  подакцизные товары используются в качестве сырья для производства других подакцизных товаров и уплаченные суммы акциза принимаются к вычету. Вышеуказанные вычеты производятся только в случае, если ставки акциза на подакцизные товары, используемые в качестве сырья, и ставки акциза на произведенные подакцизные товары определены в расчете на одинаковую единицу измерения налоговой базы. Сумма акциза по произведенному подакцизному товару уменьшается на сумму акциза по приобретенному подакцизному сырью во избежание двойного налогообложения.

       Если  при производстве одного подакцизного товара (например, при производстве автомобильного бензина) используется другой подакцизный товар, имеющий  отличную от него единицу измерения  налоговой базы (например, спиртосодержащая продукция), то сумма акциза, уплаченная при приобретении сырья, не подлежит вычету и включается в стоимость сырья.  Согласно ст. 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцом и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров, использованных в качестве сырья для производства других подакцизных товаров (в том числе уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации). Возможна ситуация, при которой один подакцизный нефтепродукт используется в качестве сырья для производства другого нефтепродукта, например при производстве автомобильного бензина из прямогонного бензина или из бензина с более низким октановым числом.

       Если  в процессе транспортировки или  хранения часть нефтепродуктов, закупленных с целью их дальнейшего использования в качестве сырья, безвозвратно утеряна (как в силу естественной убыли, так и по иным причинам), сумма акциза, приходящаяся на объем утерянных нефтепродуктов, к вычету не принимается, что предусмотрено п. 2 ст. 200 НК РФ.

       Налоговые вычеты сумм акциза, уплаченных по приобретенному подакцизному сырью, производятся на основании  расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров, либо на основании таможенных деклараций или иных документов, подтверждающих ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации и уплату соответствующей суммы акциза. Вычетам подлежат только суммы акциза, фактически уплаченные продавцам при приобретении подакцизных товаров либо фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации. В случае оплаты подакцизных товаров, использованных в качестве сырья для производства других товаров, третьими лицами, налоговые вычеты производятся, если в расчетных документах указано наименование организации, за которую произведена оплата.

       При этом вышеуказанные вычеты осуществляются в части стоимости соответствующих  подакцизных товаров, использованных в качестве основного сырья, фактически включенной в расходы на производство других подакцизных товаров. Если в отчетном налоговом периоде подакцизные товары, использованные в качестве сырья, списаны в производство без уплаты акциза продавцам, вычеты производятся в том отчетном периоде, в котором проведена его уплата продавцам.

       Согласно  п. 3 ст. 200 НК РФ сумма акциза по подакцизным  товарам, произведенным из давальческого  сырья (если давальческим сырьем являются подакцизные товары), уменьшается  на сумму акциза, уплаченную собственником этого сырья.

Налоговые вычеты производятся при представлении  налогоплательщиками копий платежных  документов с отметкой банка, подтверждающих факт уплаты акциза в бюджет собственником  давальческого сырья либо факт оплаты этим собственником стоимости сырья по ценам, включающим акциз.

       Если  подакцизные товары, произведенные из давальческого сырья, подвергаются вторичной переработке на давальческих началах, в результате которой производится также подакцизный товар, налоговые вычеты осуществляются на основании копий первичных документов, подтверждающих факт предъявления налогоплательщиком собственнику этого сырья сумм акциза по товарам, полученным в результате первичной переработки (акта приема-передачи произведенных подакцизных товаров, акта выработки, акта возврата в производство подакцизных товаров), и платежных документов с отметкой банка, подтверждающих факт оплаты собственником сырья стоимости изготовления подакцизного товара с учетом акциза.

       Однако  на практике правом на налоговый вычет  могут воспользоваться не все производители автомобильного бензина. Такая ситуация возникает только в случае, если подакцизный товар, используемый в качестве сырья, приобретается не у непосредственного производителя, а у перепродавца, что следует из положений ст. ст. 200, 201, 198 НК РФ. Так, если налогоплательщик, производящий подакцизные нефтепродукты, использует в качестве сырья приобретенные подакцизные товары, то он имеет право согласно ст. 200 НК РФ уменьшить исчисленную сумму акциза на суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком продавцу. В соответствии со ст. 201 НК РФ вышеуказанные вычеты производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами в части стоимости подакцизных товаров, использованных в качестве основного сырья, фактически включенной в расходы на производство других подакцизных товаров.

       При этом в соответствии с положениями  ст. 198 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий операции, признаваемые объектом обложения  акцизами, обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров соответствующую сумму акциза. Одновременно предусмотрено, что в расчетных документах, первичных учетных документах и счетах-фактурах сумма акциза выделяется отдельной строкой. Как следует из вышеизложенного, сумма акциза предъявляется покупателю и выделяется в расчетных документах только при реализации подакцизных товаров их непосредственным производителем, поэтому налогоплательщик, использующий в качестве сырья подакцизные товары, может выполнить условия для осуществления налоговых вычетов только в случае приобретения вышеуказанных товаров у их непосредственного производителя.

 

 

3. ОПЕРАЦИИ, ОСВОБОЖДАЕМЫЕ ОТ ОБЛОЖЕНИЯ АКЦИЗАМИ. СРОКИ УПЛАТЫ АКЦИЗОВ

       К операциям, освобождаемым от обложения  акцизами и перечисленным в ст. 183 НК РФ, относится передача подакцизных  товаров одним структурным подразделением организации, не являющимся самостоятельным  налогоплательщиком, другому структурному подразделению этой же организации для производства других подакцизных товаров.

       Таким образом, передача автомобильного бензина одной марки для производства автомобильного бензина другой марки из одного подразделения организации в другое, если даже это подразделение находится на другой территории, объектом обложения акцизами не является.

       При одновременном соблюдении ряда условий от обложения акцизами освобождаются  также операции по вывозу подакцизных  товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации. Право на освобождение от уплаты акцизов имеет непосредственно налогоплательщик акцизов – производитель подакцизных товаров, в том числе из давальческого сырья. Это право сохраняется за налогоплательщиком и в случае, если вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации осуществляется по поручению налогоплательщика (или собственника давальческого сырья) иным лицом на основании договора комиссии, договора поручения или агентского договора.

       Из  вышеприведенного следует, что если нефтепродукты будут реализованы на территории Российской Федерации, а затем лицо, купившее эти нефтепродукты, будет направлять их на экспорт, то в этой ситуации права на освобождение от уплаты акциза (и на возмещение уплаченной суммы акциза) не будет ни у лица, купившего нефтепродукты и фактически реализовавшего их на экспорт, ни у производителя этих нефтепродуктов. Операции по экспорту подакцизных товаров освобождаются от обложения акцизами, если налогоплательщик представит в налоговый орган поручительство банка (в соответствии со ст. 74 НК РФ) или банковскую гарантию. Поручительство (банковская гарантия) должно предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующую пеню в случаях непредставления налогоплательщиком не позднее 180 дней со дня реализации документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров, предусмотренных п. 7 ст. 198 Налогового Кодекса, и неуплаты им акциза, а также пеней.

       Если  такое поручительство (банковская гарантия) отсутствует, то налогоплательщик обязан уплатить акциз в соответствии с общеустановленным порядком. Затем после представления плательщиком акцизов документов, подтверждающих факт экспорта, уплаченная сумма возвращается налогоплательщику.