Пути совершенствования налога на прибыль, как способ увеличения поступлений в бюджет РФ

Поступления налога на прибыль организаций в федеральный бюджет в 2009 году составили 141788707 тыс. рублей, что в 3,9 раза меньше, чем годом ранее. Как поясняет Федеральная налоговая служба России (ФНС), снижение поступлений обусловлено ухудшением результатов финансово-хозяйственной деятельности организаций (ростом количества убыточных организаций и суммы полученного убытка с одновременным снижением количества прибыльных организаций и суммы полученной ими прибыли) и снижением с 2009 года ставки налога, зачисляемого в федеральный бюджет, с 6,5% до 2%.

В 2010 - 2012 году наблюдалось увеличение поступлений. Итак, поступление налога на прибыль организаций, подлежащего  зачислению в федеральный бюджет, на 2011 год составило 216267930 тыс. рублей, что в 1,2 раза больше 2010 года.

     Поступление  налога на прибыль организаций, подлежащего  зачислению в федеральный  бюджет, на 2012 год составило 161962885 тыс. рублей, что на 54305045 тыс. рублей меньше суммы 2011 года.

График № 2 «Поступление налога на прибыль организаций, подлежащего  зачислению в федеральный бюджет за 2008 – 2012 год по данным ФНС»

3. Прогнозируемые поступления налога на прибыль в федеральный бюджет на 2013 год

Проект Федерального закона «О федеральном бюджете на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов» отвечает основным положениям Бюджетного послания Президента Российской Федерации о бюджетной политике в 2013 - 2015 годах.

В соответствии с  пояснительной запиской к проекту Федерального закона «О федеральном бюджете на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов» поступление налога на прибыль организаций, подлежащего зачислению в федеральный бюджет, на 2013 год прогнозируется в сумме 445 418,3 млн. рублей (0,67% к ВВП).

Анализируя проект, можно сделать вывод о том, что в основу расчета поступления налога на прибыль организаций принят прогнозируемый на 2013 год объем прибыли в целях налогообложения, сформированный исходя из отчетных данных Федеральной налоговой службы о налоговой базе за 2011 год, ожидаемой оценки налогооблагаемой прибыли в 2012 году и объема прибыли прибыльных организаций для целей бухгалтерского учета, представленного в составе показателей прогноза социально - экономического развития Российской Федерации.

Общий объем прибыли для целей налогообложения на 2013 год прогнозируется в сумме 16 603 200,0 млн. рублей (24,96% к ВВП).

При определении налоговой базы для расчета налога на прибыль, облагаемой по ставке 2%, прибыль для целей налогообложения уменьшается на 2 342 575,5 млн. рублей.

Если проанализировать действующее законодательство, можно предположить, что данное уменьшение связано со следующими факторами:

• прибылью, не учитываемой при определении налоговой базы в соответствии с законодательно установленным порядком, - на 1 845 320,1 млн. рублей;
• полученных убытков, учтенных в уменьшение налоговой базы, - на 497 016,0 млн. рублей;
• сумм льгот, предусмотренных ст. 2 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" и ст. 5 Федерального закона от 31.05.1999 N 104-ФЗ "Об Особой экономической зоне в Магаданской области", - на 239,4 млн. рублей.

Одновременно с этим налогооблагаемая прибыль увеличена на сумму доходов по операциям с ценными бумагами, обращающимися и не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, негосударственных пенсионных фондов, в размере 430 699,5 млн. рублей.

В результате налоговая база для расчета налога на прибыль организаций составит 14 691 324,0 млн. рублей.

Сумма налога на прибыль организаций, подлежащая зачислению в федеральный бюджет (2%), прогнозируется в размере 293 826,5 млн. рублей.

По сравнению с 2012 годом прогнозируется увеличение федерального бюджета от налога на прибыль организаций на 131863615 тыс. рублей, что связано с изменением прогнозируемых объемов прибыли прибыльных организаций для целей бухгалтерского учета.

Поступление налога на прибыль организаций, подлежащего зачислению в федеральный бюджет, на 2014 год прогнозируется в размере 493 265,4 млн. рублей (0,67% к ВВП), что на 47 847,1 млн. рублей или на 10,7% больше суммы, планируемой на 2013 год. Увеличение поступления налога связано с изменением прогнозируемых объемов прибыли прибыльных организаций для целей бухгалтерского учета.

Поступление налога на прибыль организаций, подлежащего зачислению в федеральный бюджет, на 2015 год прогнозируется в сумме 559 481,2 млн. рублей (0,67% к ВВП). По сравнению с прогнозом на 2014 год планируется увеличение поступления налога на прибыль организаций на 66 215,8 млн. рублей или на 13,4%, что связано с изменением прогнозируемых объемов прибыли прибыльных организаций для целей бухгалтерского учета.

В прогнозных расчетах налога на прибыль организаций на 2013 - 2015 годы учтено установление ставки налога на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей в размере 0 %10.

Глава 3. Пути совершенствования налога на прибыль, как способ увеличения поступлений в бюджет РФ

3.1.   Основные проблемы, возникающие  при налогообложении прибыли  организаций

Главная проблема, возникающая при налогообложении прибыли, это не размер ставки, а порядок определения налогооблагаемой базы. В сложившихся экономических условиях предприятия часто вынуждены реализовывать свою продукцию по цене не выше фактической себестоимости. Действующее налоговое законодательство не запрещает проводить эту операцию. Но если в бухгалтерском учете выручка для определения финансового результата отражается в фактически полученных суммах, то для целей налогообложения выручка может отражаться по-разному11. Таким образом, особую важность приобретает определение рыночной  цены. Тема рыночных цен на продукцию (работы, услуги) одна из наименее методически проработанных тем в нормативных актах по налогообложению. Слабым местом порядка определения рыночной цены для целей налогообложения реализации продукции по ценам не выше себестоимости  является отсутствие нормативно-правового акта, в котором был бы конкретно изложен приемлемый, универсальный метод определения рыночной цены продукции, одинаково обязательный как для предприятий, так и для налоговых органов12. Разработать такой универсальный метод не только чрезвычайно трудно, но и вряд ли возможно, если от метода требуется,  чтобы он мог быть одновременно пригоден для разных видов производств. Но если  не всегда можно определить для целей налогообложения рыночную цену продукции в строгом соответствии с нормативно - правовыми актами, то еще труднее определить, таким образом, рыночную цену для целей налогообложения применительно к работе или услуге.

Практически  возможно определение рыночных цен только на элементарные работы и услуги, состоящие из минимального количества операций, и на широко распространенные, состоящие из однотипных, повторяющихся операций. Определить же рыночную цену работы или услуги, носящей индивидуальный характер, практически невозможно. Именно этими трудностями объясняется то, что в нормативных актах только формулируется понятие рыночной цены и указываются основные принципы ее определения, но не дается конкретный метод ее определения.

Все вышеизложенное свидетельствует о том, что простота и доступность восприятия налога на прибыль в данном случае не соблюдается. Налогоплательщик вынужден прилагать время и средства на определение рыночных цен и аналогичной продукции (привлечение оценщиков для этих целей).

Основное направление эволюции российского законодательства по налогу на прибыль в целом совпадало с аналогичными реформами в других странах. Однако принципиальное отличие реформирования российской системы налогообложения прибыли от западной модели состоит в расширении налогооблагаемой базы за счет включения в нее новых объектов обложения и ограничения льгот и скидок. Ограничение размера совокупности применяемых льгот не более 50% налогооблагаемой прибыли, не говоря уже о частных ограничениях (по вычету убытков, на капитальные вложения). Особенностью льготного налогообложения в России является то, что, выступая федеральным налогом, по части, зачисляемой в бюджеты субъектов РФ, органы законодательной власти этих субъектов могут устанавливать свои льготы, перечень которых достаточно широк. Однако, экономическая целесообразность некоторых льгот, вводимых субъектами РФ,  весьма сомнительна. Льготы можно рассматривать как самый нестабильный элемент налоговой системы, они постоянно изменяются, пересматриваются, отменяются, сокращаются и т.д.

Во многих странах западной Европы налоговые льготы считаются более эффективным средством поддержки предприятий. Существует мнение, что налоговые стимулы не способны оказать решающего воздействия на развитие инвестиций, но, несмотря на это они оказывают определяющее воздействие на макроэкономический климат в стране. Экономическую значимость льгот можно подтвердить размерами той доли прибыли, которая посредством льготного налогообложения остается у предприятий (18,6% налогооблагаемой прибыли). При этом большую долю в этой сумме составляют средства, использованные на долгосрочные инвестиции - 11,1%.

Существуют  сторонники и противники налоговых льгот. Процесс сокращения налоговых льгот, в особенности носящих индивидуальный характер, в целом позитивное  явление. Но он  не должен свестись к полной ликвидации льгот как элемента налога. Отмена всех налоговых льгот в принципе возможна,  в условиях стабильной экономики, и существуют страны, где при таком подходе минимален уровень налогообложения. 

Недостатки заключены не в самих льготах, а в их неоправданном применении. Основное направление действия налоговых льгот это сокращение налогового обязательства налогоплательщика, прямо или косвенно.

По механизму действия налоговые льготы имеют существенные различия и группируются в зависимости от того, на изменение какого из элементов структуры налога направлено в их  действие. Их можно разделить так:

• освобождение части прибыли от налогообложения, скидки, действие которых направлено не на исключение из налогооблагаемой базы доходов, а связано с расходами, в зависимости от их влияния на результаты налогообложения;
• отсрочки (налоговые кредиты)  и рассрочки; 
• уменьшение ставки налогообложения;

Среди наиболее значимых по содержанию выступают льготы по  капитальным вложениям, которые можно разделить на две группы:

1. отрасли сферы материального производства  (например, на финансирование капитальных вложений производственного назначения с целью развития собственной производственной базы); 
2. финансирование жилищного строительства.

Однако эти льготы имеют ограничения, они предоставляются только при условии полного использования предприятием  сумм начисленного износа на последнюю отчетную дату. Существующие ограничения в части их применения значительно усложняют расчеты налогооблагаемой прибыли. При реализации или  безвозмездной передаче (в течение двух лет со дня получения льготы) основных средств и объектов,  при приобретении которых предприятие получило указанные льготы по налогу на прибыль, налогооблагаемая прибыль увеличивается на остаточную стоимость этих основных средств в пределах сумм предоставленных льгот. 

Вопрос об упразднении или сохранении этой льготы очень важен. В настоящее время она не выполняет той роли, которая  на нее возложена, по причине сильной размытости и  неконкретности. В определенной мере она дает возможность налогоплательщику уходить от налогообложения.            

Основная цель, с которой была введена эта льгота  это стимулирование инвестиций в реальный сектор экономики. Но при этом механизме, который предусмотрен действующим законодательством, эффективность использования предприятием данной льготы крайне низкая.

2. Меры совершенствования налога на прибыль  организаций

С 1 января 2011 г. действует подпункт 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ, согласно которому не учитываются в целях налогообложения прибыли, в частности, доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов соответствующими акционерами или участниками. Фактически приведенная норма позволяет коммерческим организациям получать от своих акционеров или участников любое имущество, имущественные права или неимущественные права, в том числе денежные средства, без налоговых последствий. По моему мнению, наличие данной нормы формально легализует в целях налогообложения дарение между коммерческими организациями. Такой подход противоречит сути предпринимательской деятельности.

Кроме этого, действует подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, касающийся освобождения от налогообложения доходов, в виде безвозмездно полученного имущества, если уставный капитал (фонд) получающей (передающей) стороны более чем на 50 % состоит из вклада (доли) передающей (получающей) организации.

Анализ норм показывает, что норма подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ в отношении чистых активов носит расширительный характер и позволяет практически без ограничений передавать коммерческим организациям имущество, имущественные и неимущественные права, в том числе денежные средства, создавая возможности для избежания налогообложения. При таких обстоятельствах следует исключить норму подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ в части освобождения от налогообложения имущества, имущественных прав или неимущественных прав, которые переданы акционерами (участниками) для формирования чистых активов организации.

Особое внимание при внесении изменений в законодательство о налогах и сборах надлежит уделять вопросам привлечения к налогообложению лиц, уклоняющихся от исполнения обязанностей налогоплательщика, в том числе посредством использования схем с участием «фирм – однодневок».