Контролинг и управления затратами

Тактический контроль оценивает эффективность мероприятий, проводимых в течение непродолжительного отрезка времени и обусловленных тактическим планом. Он может рассматриваться как контроль промежуточных результатов процесса реализации стратегии. Этот вид контроля особенно важен для бизнеса, так как направления, характер и результаты деятельности предприятий этого типа напрямую зависят от изменений рыночной конъюнктуры, неизбежных на занимаемых ими сегментах. В рамках стратегического контроля создаются условия для своевременной реакции предприятия на изменение конъюнктурных условий, особенно на появление лимитирующих и ограничивающих факторов./6/

Оперативный контроль направлен на оценку промежуточных результатов деятельности в очень короткие промежутки времени. Его можно характеризовать как постоянное отслеживание результатов деятельности фирмы - мониторинг промежуточных результатов. Горизонтальная структура контроля охватывает функциональные компоненты. Она предусматривает оценку результативности в производственной, коммерческой, финансовой, коммуникативной деятельности.  Они охватывают как совокупные показатели деятельности предприятия, так и показатели, характеризующие отдельные аспекты предпринимательской деятельности. И вертикальная и горизонтальная структура контроля предусматривает реализацию обеих функций контроллинга.

В рамках первой (относительно пассивной) функции предусматривается простая фиксация величин результирующих показателей, которая характеризует степень их отклонения в ту или иную сторону. Вторая функция связана с активной деятельностью по раскрытию причин возникновения таких отклонений и разработки мероприятий, направленных на преодоление негативных тенденций или использованию благоприятных внешних факторов. Эта функция не ограничивается поверхностными объяснениями и требует углубленных аналитических действий, анализирующих закономерности разнообразных рыночных процессов, прогнозных разработок. Эта функция несет в себе стратегический потенциал, обеспечивающий эффективность предпринимательской деятельности в обозримой перспективе. Обобщая выше изложенное, важно подчеркнуть, что контроль результативности бизнес опирается на показатели и характеристики, обусловленные процессом целополагания. Он является итоговым звеном в планово-управленческом процессе, рассматривающем последовательность следующих действий:

      постановка целей;

      разработка мероприятий, обеспечивающих их достижение;

   контроль полученных результатов;

   формирование выводов и рекомендаций на следующий планируемый период.

   Внедрение функций контроля в систему управления бизнесом позволит повысить уровень обоснованности принимаемых решений, обеспечив устойчивость предприятий в динамичных условиях внешней среды и, в первую очередь, в условиях конкуренции./6/

3. Контроллинг и управление затратами: применение в реальном секторе производства

В странах с развитой рыночной экономикой предприятия имеют большой опыт рацио­нальной экономической работы в условиях рынка. Несомненный интерес представляет сис­тема контроллинга, широко используемая на многих ведущих фирмах ФРГ.

В теории и практике управления немецки­ми предприятиями важнейшей составной частью контроллинга является управленческий учет, хо­тя это понятие используется редко. Бухгалтерия подразделяется на финансовую и производствен­ную. Из английского языка немцы заимствовали слово "controlling" (от "to control" в значении "управлять, руководить") и обозначили им каче­ственно новое явление в теории и практике управления предприятием (das Controlling).

Схему контроллинга, функционирующую в Германии, нельзя "перело­жить" один к одному на наши условия. Учетно-аналитические школы двух стран различны и, несмотря на общие черты, опираются на собст­венные традиции и опыт. Отличается и ментали­тет счетных работников, управленцев, предпри­нимателей. Но нашему предпринимателю не обой­тись без контроллинга уже сейчас, на нынешнем этапе развития рынка.

Нужно отметить, что и на Западе, в частности в Федеративной Республике Германии, нет чет­кого и общепризнанного представления о том, что такое система контроллинга, каково ее содержа­ние. Дискуссия о том, нужен контроллинг или нет, окончена уже давно в пользу контроллинга. Еще в 1974 г. более 90 % крупных немецких предприятий (свыше 5000 занятых) располагали институционально обособленным подразделением контроллинга. На сегодняшний день все большее и большее число средних и мелких предприятий ФРГ также вводит у себя соответствующие службы. Различается используемый практически инструментарий контроллинга, на разных пред­приятиях по-разному построена эта служба ор­ганизационно./1/

Контроллинг не следует отождествлять со словами контроль и ревизия. Несмотря на опре­деленное созвучие, эти слова - не синонимы и имеют друг с другом мало общего. Вводит здесь в заблуждение, быть может, не слишком удачный русский перевод. Но нельзя забывать и то, что контроль — это одна из функций контроллинга, причем последний далеко не ограничивается кон­трольными задачами.

Известно, что управление предприятием - это сфера задач менеджмента. Без контроля, прежде всего финансового, говорить о реальном управлении предприятием невозможно. Путать менеджмент и контроллинг, однако, недопустимо, так как контроллинг управленческую функцию не выполняет, работник службы контроллинга (предлагается назвать его "контроллер") управ­ленческих решений не принимает и руководство предприятия заменить 'не может.

Созданная на большинстве крупных и средних немецких предприятий служба контроллинга за­нимается прежде всего учетом и анализом затрат и результатов хозяйственной и финансовой дея­тельности предприятия. Фактические данные для анализа поставляются контроллеру бухгалтерией. Статистические выкладки, плановые данные и результаты сравнения фактических значений по­казателей с плановыми величинами контроллер получает из плановой и финансовой служб пред­приятия. На основании проведенных расчетов главный контроллер предлагает высшему руко­водству фирмы рекомендации по сокращению затрат и увеличению прибыльности и рентабель­ности производства и сбыта. Эти рекомендации служат обоснованием для выбора управленческих решений.

Очень широко контроллинг используется при прогнозировании цен на продукцию и услуги, для определения нижних допустимых границ цен и тарифов, расчета ожидаемых прибылей, налого­вых платежей и создаваемых резервов. В рамках контроллинга проверяется эффективность раз­личных вариантов инвестиций до и в ходе их осуществления, моделируются условия реализа­ции проекта. Информация, поставляемая службой контроллинга руководству предприятия, незаме­нима для оперативного и стратегического управ­ления./1/

Рассмотрим практический пример внедрения концепции контроллинга. В акционерном обществе "Континенталь" (ФРГ) этот процесс начался уже около двадцати лет назад. За это время и рыночная конъюнктура, и структура предприятия неоднократно менялись, но развитие шло в це­лом под знаком перманентного роста. АО "Кон­тиненталь" ~ один из крупнейших в мире про­изводителей автомобильных шин и большой но­менклатуры изделий из синтетических каучуков. На сегодняшний день концерн включает около 90 промышленных, сбытовых и торговых пред­приятий в нескольких странах Европы и Северной Америки, обеспечивает почти 50000 рабочих мест, годовой консолидированный оборот составляет примерно 10 млрд. немецких марок.

Области при­менения контроллинга разграничены по подраз­делениям с учетом технологической цепочки про­изводства продукции (например, изготовление шин для легковых и грузовых автомобилей, производство различного рода изделий из синте­тического каучука, линии технического обслужи­вания производства и т. д.). Руководство текущей деятельностью акционерного общества осуществ­ляется правлением, которое функционирует в тесной взаимосвязи с правлениями дочерних обществ. В ходе процесса децентрализации управ­ления ответственность за конечные финансовые результаты и функции оперативного управления делегированы дочерним предприятиям, а внутри последних распределены между центрами прибы­ли. Так, процессы производства и сбыта шин для легковых и грузовых автомобилей находятся в ведении центральных служб, а предприятие по производству изделий из синтетического каучука разделено на самостоятельные центры прибыли. В ведении центра находятся также денежные потоки, инвестиции, развитие информационных систем, стратегические цели общества и контроль за их исполнением. Перед службой контроллинга стоит задача обслуживания менеджмента, кото­рая заключается в решении отдельных управлен­ческих проблем в ближайшей перспективе, а также в представлении правлению акционерного общества данных о затратах, результатах и фи­нансовом состоянии дочерних предприятий и центров прибыли. Поскольку финансовая полити­ка дочерних предприятий иногда может расхо­диться со стратегическими задачами всего обще­ства в целом, необходима корректировка планов и контроль за их выполнением на соответствую­щих уровнях ответственности, затрат и прибылей.

Например, в процессе управления в АО "Даймлер Бенц" (объединяет ряд крупных дочерних фирм, таких, как "Мерседес Бенц", "АЕГ", "Дойче аэро-спейс") составляются целевые планы (стратегиче­ское планирование), планы реализуются на прак­тике (оперативное управление), полученные ре­зультаты сверяются с заданными целями (сравнение фактических показателей с плановы­ми), отклонения анализируются, принимаются соответствующие решения по устранению недос­татков и корректировке планов. Таким образом сами предприятия оптимально развиваются./1/

В АО "Континенталь" развитие контроллинга началось с анализа производственных и сбытовых затрат отдельных подразделений предприятия. Он проводился вначале централизованно, исклю­чительно на оперативном уровне. Помимо центра контроллинг развился на дочерних предприятиях, а оперативный контроллинг стал сочетаться со стратегическим. При этом четко определились области применения контроллинга. Так, контрол­лер не отвечает за ведение финансовой и произ­водственной бухгалтерии, процессы финансирова­ния, управление денежными потоками, уплату налогов и страхование. Кроме того, контроллер не занимается контрольно-ревизионной деятель­ностью. Иная картина наблюдается на сред­них предприятиях, выпускающих промышленную продукцию и оказывающих широкий спектр ус­луг. Например, в АО "Шеринг", ООО "Фесто", ООО "Штиль" (Штутгартский промышленный район) производственная бухгалтерия по существу стала составной частью службы контроллинга. В АОЗТ "Хьюлетт Паккард" вообще отказались от центрального регулирования и создали сеть служб контроллинга в подразделениях предпри­ятия в рамках процесса децентрализации./1/

В АО "Континенталь" контроллер обладает правом "вето" при принятии многих управленче­ских решений. В частности, согласие контроллера необходимо при определении цен на продукцию и услуги, новых инвестициях, калькулировании себестоимости продукции, принятии решений ти­па "производить или покупать", определении ассортимента продукции и т. д. Если контроллер не дает своего согласия или вступает в спор с менеджером, решение принимается вышестоящим органом менеджмента и контроллинга.

Краеугольными камнями как оперативного, так и стратегического контроллинга являются системы информационного обеспечения, учета и анализа, планирования, контроля.

В АО "Континенталь" внутренние отчетность и информационное обеспечение выполняют зада­чу передачи плановых и отчетных данных ответ­ственным менеджерам. На рассмотрение должна быть представлена ясная и четкая, полная и своевременная информация, распределенная как по уровням ответственности, так и по степени сложности принятия управленческих решений. Стратегические цели задаются на предпри­ятии по объемам и ассортименту выпуска про­дукции, рыночным долям, значениям показателей годового финансового плана (бюджета) и подго­товке мероприятий для реализации заданных целей. Для задания стратегических целей по видам продукции и рыночным долям заполняется стандартизированный формуляр, в котором ана­лизируется конъюнктура рынка и приводятся сведения о конкурентах, оцениваются возможные риски, а также приводится финансовая оценка готовящихся мероприятий.

Отчетная информация содержит описание фактических данных по всем показателям (финан­сово-хозяйственной деятельности и ликвидности АО "Континенталь", результаты анализа откло­нений фактических величин показателей от пла­новых, а также прогноз дальнейшего развития событий. Здесь же приводится оценка эффектив­ности и уже осуществляемых, и только еще рассматриваемых мероприятий по снижению за­трат и повышению рентабельности. Собственные системы внутренней отчетности разработаны, в частности, также в концерне "Фольксваген", АО "Бертельсман", АО "Порше", АОЗТ "Марквардт".

Отчетность и информация в системе страте­гического контроля охватывает данные перепро­верки стратегии названных предприятий в свете текущих изменений как первый шаг к составле­нию годового финансового плана. Тут же прини­маются к сведению данные анализа независимых экспертов и аудиторов.

Отчетность и информация в системе опера­тивного контроля на вышеперечисленных пред­приятиях базируется на таком огромном ко­личестве исходной информации, что непременно требует привлечения ЭВМ и специального про­граммного обеспечения для ее обработки. Для составления отчетности используется специаль­ный учетный и аналитический инструментарий: директ-костинг, расчет точек безубыточности, оп­ределение ценовой политики, анализ взаимосвя­зей между объемом производства, себестоимостью и прибылью и т. д./1/

На основе немецкого опыта для отечественных промышленных предприятий можно предложить многоступенчатую схему сформирования сумм по­крытий, а в конечном итоге и прибыли предпри­ятия. Такой подход повышает действенность внутреннего контроля за эффективностью работы центров прибыли и ответственности, так как в этом случае вклад того или иного уровня управ­ления в формирование производственного резуль­тата становится более наглядным.

Составленная отчетность ежемесячно пред­ставляется контроллером менеджеру предпри­ятия. В АО "Континенталь" она включает в себя статистику объемов выпуска и реализации про­дукции, расчет издержек производства и обраще­ния, исчисление финансовых результатов по раз­ным схемам учета затрат, расчет сумм покрытий (маржинального дохода), показателей рентабель­ности и ликвидности, статистику движения рабо­чей силы и запасов, расчеты движения денежных потоков, инвестиционные расчеты и др.

Краткосрочный обзор прибылей и убытков акционерного общества разбит на те же статьи, что и его финансовый план. Отчетность движется "снизу вверх" и поступает высшему руководству с учетом замечаний и предложений менеджеров каждого уровня ответственности. Этот вид внут­ренней отчетности включает баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных потоков, докладные записки каждого центра при­были и уровня ответственности, а также сведения об инвестициях, запасах, трудовых ресурсах и др. (См. приложение 2)