Правовые проблемы формирования понятия товара

--------------------------------

<1> См.: Терещенко Л.К., Калмыкова А.В., Лукьянова В.Ю. Техническое регулирование на современном этапе // Законодательство и экономика. 2007. N 4.

Правда, уже на этой стадии возникли проблемы с определением того, какое законодательство должно устанавливать  безопасность товаров и продукции. Дело в том, что, как отмечается в  юридической литературе, "меры радиационной, пожарной или биологической безопасности в ряде случаев являются одновременно и мерами экологической безопасности. Неясным в содержательном плане  является понятие "биологическая  безопасность". Является ли она аналогом санитарно-эпидемиологической безопасности, или ее содержание значительно шире?" <1>.

--------------------------------

<1> Петрова Т.В. Техническое регулирование как часть системы правового регулирования отношений в сфере охраны окружающей среды // Экологическое право. 2005. N 1.

Эта дискуссия оказалась  особо актуальной применительно  к требованиям, предъявляемым к  безопасности нефти и продуктов нефтепереработки <1>. В этом плане главным оказывается уровень предъявления требований к таким товарам, как нефть и нефтепродукты. Дело в том, что в соответствии с подп. "д" п. 1 ст. 72 Конституции РФ охрана окружающей среды и обеспечение экологической безопасности, особо охраняемые природные территории, охрана памятников истории и культуры отнесены к совместному ведению субъектов РФ и Российской Федерации, а согласно подп. "р" ст. 71 Основного Закона метеорологическая служба, стандарты, эталоны, метрическая система и исчисление времени; геодезия и картография; наименования географических объектов; официальный статистический и бухгалтерский учет отнесены к исключительной компетенции Российской Федерации. На практике реализация этих двух вполне обоснованных подходов к правовому регулированию привела к тому, что субъекты РФ, устанавливая экологические нормативы, предъявляют требования к составу, например, автомобильного бензина, что Конституцией РФ отнесено к ведению Российской Федерации.

--------------------------------

<1> См.: Нестерчук Ю.Н. Административная ответственность в сфере технического регулирования нефтепродуктов // Трубопроводный транспорт. 2009. N 4 (16). С. 48 - 52; Она же. Правовое регулирование технических и экологических требований к нефтепродуктам // Законодательство и экономика. 2009. N 10. С. 57 - 61.

С этой же проблемой связан и второй вопрос, который подлежит обсуждению в связи с приданием  свойств товара, например, таким  материальным объектам, как нефть  и газ, - это вопрос о возможности  их законодательного определения. На федеральном  уровне об этом речь не идет, и отсутствие такого определения приводит к тому, что отдельные субъекты РФ принимали  свои определения. Так, в ст. 2 Закона Тюменской области от 22 марта 1999 г. N 90 "О нефти и газе" нефть и газ определялись как все виды углеводородных соединений, в том числе твердые (битумы, газогидраты), жидкие и газообразные, их смеси, вещества, содержащиеся в углеводородных соединениях и их смеси, а также нефть, разлитая в результате аварий; в Законе Республики Татарстан от 19 июня 1997 г. N 1211 "О нефти и газе" было закреплено, что нефть, добываемая в Республике Татарстан, представляет собой природную многокомпонентную смесь взаимосвязанных и взаимодействующих друг с другом углеводородов (алкановых, ароматических, нафтеновых), кислородных, сернистых и металлосодержащих соединений <1>. Представляется, что в соответствии с конституционными предписаниями определение самого понятия товара должно соответствовать требованиям единства рынка и относиться к федеральному уровню. Иное будет противоречить и принципам правового регулирования, и здравому смыслу.

--------------------------------

<1> См.: Фролова Н.В. Проблемы правового режима нефти как добытого полезного ископаемого // Предпринимательское право. 2007. N 4.

Кроме того, к товарам  предъявляются требования в интересах  потребителей. Казалось бы, удовлетворение их нужд логично оставить в сфере  частного права и подчинить исключительно  действию рынка и договоров покупателей  и продавцов, заключаемых по их воле. Может показаться, что эти договоры и возникающие обязательства  должны испытывать минимальное правовое воздействие с точки зрения предъявления к продавцу претензий сверх обычных  требований оборота.

Действительность, однако, свидетельствует о том, что в  сфере взаимодействия изготовителей  продукции (работ, услуг) с потребителями  законодатель стремится как можно выше "поднять планку" защиты прав потребителей. Объяснение этому кроется в ряде причин. Прежде всего сам масштаб потребительских отношений (все население страны) заставляет относиться к их регулированию с публичных позиций, с позиций интересов всего общества, в нормальном и даже повышенном удовлетворении производителями интересов покупателей, заказчиков, клиентов.

Как известно, правовое регулирование  защиты прав и интересов потребителя  представлено в настоящее время Законом РФ от 7 февраля 1992 г. N 2300-1 "О защите прав потребителей", Федеральным законом от 30 марта 1999 г. N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" и рядом других актов. В соответствии с указанным законодательством по линии защиты прав потребителей к предприятиям и предпринимателям предъявляются требования о предоставлении необходимой и достоверной информации о предприятии, реализуемых им товарах (работах, услугах) и режиме его работы, применяемых правилах реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Следовательно, в качестве товара могут рассматриваться такие  материальные и нематериальные объекты, которые не только произведены, но и  обозначены, маркированы надлежащим образом. Это означает, что товар  появляется тогда, когда на него нанесена определенная маркировка, свидетельствующая  о его предназначенности для  реализации или оборота.

Учетный подход к определению понятия "товар". Второй подход к определению товара может быть обозначен как учетный. Он представляет собой систему правил бухгалтерского учета, в соответствии с которой в качестве товара или произведенной продукции следует понимать часть материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи. Рядоположенным понятием с точки зрения учета является понятие готовой продукции, в качестве которой Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утвержденное Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н, рассматривает часть материально-производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством).

Нетрудно заметить, что  разграничение с учетной точки  зрения товаров и готовой продукции  носит условный характер и предназначено  исключительно для целей учета. С позиций правового регулирования  требований к результатам предпринимательской  деятельности и готовую продукцию, и приобретенные для перепродажи  товары следует рассматривать как  товары в широком смысле слова. Но столь же важно заметить, что появление  товара нормативно-правовые акты по учету  связывают с приданием определенным материальным благам технических и  качественных характеристик соответствия. Следовательно, в данном случае товар - это, так же как и при первом подходе, некоторое благо, соответствующее  требованиям законодательства.

Но с позиций бухгалтерского учета категория "товар" появляется тогда, когда приобретенные или  произведенные объекты прошли определенную процедуру производства и учета  и помещены на склад в качестве готовой продукции.

Следует отметить, что правовое регулирование бухгалтерского учета  применительно к анализируемому нами объекту использует два термина: "товар" и "готовая продукция". В соответствующих нормативных  актах обозначаемые ими понятия  включены в состав материально-производственных запасов, которые рассматриваются  как активы: используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для  продажи (выполнения работ, оказания услуг); предназначенные для продажи; используемые для управленческих нужд организации <1>. При этом готовая продукция  является частью материально-производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного  цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют  условиям договора или требованиям  иных документов, в случаях, установленных  законодательством). Товарами является часть материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для  продажи.

--------------------------------

<1> См.: Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 5/01.

В связи с анализом указанных  и иных актов может возникнуть сомнение в том, являются ли данные предписания определяющими для  формирования понятия "товар", необходимо ли их учитывать при определении  качественных характеристик товара. Представляется, что ответ на данный вопрос должен быть положительным в  силу следующих соображений. Для  правового режима материальных ценностей  чрезвычайно важно зафиксировать  момент возникновения этого режима. Применительно к понятию "товар" в этом смысле очень важно установить, в какой момент появляется товар как объект экономического оборота. Иными словами, необходимо установить, в какой момент продукция считается изготовленной или товар произведенным. Именно с этого момента можно предъявлять требования к безопасности товаров, рассматривать качественные признаки товара, поскольку именно с этого момента материальные ценности формально приобретают потребительские свойства, у них появляется цена, использование которой необходимо для реализации или обмена. Не говоря уже о том, что именно с этого момента может быть осуществлен государственный контроль со всеми вытекающими последствиями.

На наш взгляд, определить этот момент без использования бухгалтерской  информации невозможно. Связано это  с тем, что затраты по производству или приобретению данных материальных ценностей отражаются в соответствии с планом счетов <1>, на сам объект наносится необходимая маркировка и устанавливается его цена.

--------------------------------

<1> См.: Приказ Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению".

Налоговый подход в определении  понятия товара. Легальное определение понятия товаров для целей налогообложения дано в ст. 38 НК РФ. В этом плане прежде всего следует отметить определенную неуместность стремления налогового законодательства дать определение понятию, явно не входящему в систему понятий налогового права. В данном материале вряд ли есть возможность обсуждать проблему формирования правовых понятий в разных областях знания. Тем более что налоговое законодательство, частично спасая ситуацию, определяет товар как любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, при этом под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ. Согласно ст. 128 ГК РФ в качестве объектов гражданских прав рассматриваются вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Специалисты по налоговому праву вполне обоснованно в этой связи отмечают, что анализ нормативных  актов, регулирующих соответствующие  отношения, позволяет говорить, что  под продукцией понимается имущество, созданное непосредственно налогоплательщиком и реализуемое или предназначенное  для реализации. При этом термины "продукция" и "товары" не являются тождественными, поскольку имеют  разное содержание и нередко употребляются  вместе при указании на какие-либо имущественные  объекты. Можно признать справедливым суждение о том, что понятие "товар" по своему объему шире понятия "продукция" <1>.

--------------------------------

<1> Брызгалин В. О возврате налога на пользователей автомобильных дорог // Коллегия. 2003. N 5.

Обращение налогового законодательства к понятию товара связано прежде всего с задачами осуществления ценового контроля. Как известно, в соответствии со ст. 40 НК РФ в определенных случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Налоговое законодательство дает определение идентичного товара, в качестве которого рассматривается  товар, имеющий одинаковые с образцом реализуемого товара основные признаки (физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения  и производитель и др.). При  определении идентичности товаров  незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться (п. 6 ст. 40 НК РФ).

Далее определяются однородные товары, т.е. товары со сходными характеристиками и компонентами, что позволяет  их (товаров) использование по схожему  функциональному назначению и предполагает возможность их коммерческой взаимозаменяемости. Критериями однородности товаров являются их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения  и др. (п. 7 ст. 40 НК РФ). Сопоставимыми признаются условия, когда различие условий одновременно существенно не влияет на цену таких товаров и может быть учтено с помощью поправок (п. 9 ст. 40 НК РФ).

По поводу осуществления  ценового контроля в экономическом  обороте тех или иных товаров  следует отметить одно принципиально  важное положение, связанное с необходимостью согласования положений нормативно-правовых актов разных отраслей права. В последнее  время во многих нормативно-правовых актах стала использоваться при  изложении основных понятий формулировка "в целях данного закона" или "в целях налогообложения", что, на наш взгляд, является в принципе неверным.

Обратимся к ценовому контролю заключаемых сделок. По действующему налоговому регулированию получается, что в результате вынесенного, заметим, обоснованного, мотивированного решения  о доначислении налога в обороте  товар, проданный, скажем, за 100 руб., приобретает  свою новую цену - 120 руб. Но в бухгалтерском  и гражданском законодательстве эта цена осталась прежней, поскольку  в заключенный и исполненный  договор никакие изменения не вносились. В итоге получается абсурдная  ситуация.

Представляется, что ее решение лежит в изменении  налогового законодательства и внесении в него предписаний, согласно которым  налоговый орган обязан был бы с требованием об изменении цены товара обращаться в суд. Именно решение  суда об изменении цены товара стало  бы тем юридическим фактом, в соответствие с которым нужно было бы привести и налоговые, и договорные, и учетные  обязательства. К сожалению, судебная практика в настоящее время рассматривает  изменение цены договора как процедуру, не являющуюся юридической квалификацией  и не требующую осуществления  правосудия. Более детальное обсуждение этой проблемы лежит за пределами  настоящей статьи, хотя представляет существенный интерес.