Эволюция системы национальных счетов

Под финансовыми операциями на коммерческой основе понимается деятельность коммерческих кредитных учреждений, осуществляющих преимущественно финансовое посредничество и вспомогательную финансовую деятельность. Ресурсы этих единиц образуются в  основном за счет принятых обязательств и полученных процентов.

К страховым учреждениям относят  государственные и частные страховые  компании, занимающиеся всеми видами страхования. Их ресурсы складываются в основном за счет страховых премий.

Сектор "Государственные учреждения" включает институциональные единицы, занятые предоставлением нерыночных услуг, которые предназначены для  индивидуального и коллективного  потребления. Кроме того, важнейшей  функцией государственных учреждений является перераспределение национального  дохода и богатства. К этому сектору  относятся финансируемые из бюджета  государственные учреждения (в области  управления, финансов, регулирования  и прогнозирования экономики, научно-исследовательской деятельности, обороны, поддержания внутреннего порядка, защиты окружающей среды и т. п.).

Сектор "Некоммерческие организации, обслуживающие домашние хозяйства " включает институциональные единицы, которые:

• предоставляют индивидуальные услуги домашним хозяйствам в области здравоохранения, образования, культуры, искусства, религии, отдыха, развлечений;
• обеспечивают коллективные потребности домашних хозяйств (например, политические партии, профсоюзные организации, различные общества, спортивные организации, клубы и т. д.). Ресурсы этих организаций складываются в основном из взносов, пожертвований, дарений и доходов от собственности.

В секторе "Домашние хозяйства" институциональной единицей является домашнее хозяйство - физическое лицо или группа лиц, являющихся резидентами, живущих вместе и имеющих общий бюджет.

Сектор "Остальной мир " состоит  из резидентов других стран, которые  заняты операциями с резидентами  данной страны. Его счета обеспечивают обобщенный обзор экономических  отношений, связывающих национальную экономику данной страны с "остальным  миром".

 

ГЛАВА №2. Эволюция форм счетоводства

 

С различными формами счетоводства лучше всего знакомиться в  исторической последовательности. Рост размеров хозяйственной деятельности приводил, как правило, к появлению  новых форм счетоводства, которые  модифицировали реализацию процедуры  счетоводства.

2.1 Староитальянская форма счетоводства

 

Староитальянская  форма счетоводства впервые описана  Л. Пачоли в 1494г.

Регистры  и последовательность записи при  староитальянской форме:

Данные о фактах вносятся в Мемориал (памятную книгу).

Мемориал представлял собой  перечень фактов хозяйственной жизни, их список. При открытии предприятия  в Мемориале перечислялись предметы, приведенные в инвентаре, т.е. каждая строчка инвентаря трактовалась как факт, и, таким образом, статика  перечня остатков рассматривалась  как частный случай динамики - хозяйственной жизни, а инвентарная опись приравнивалась к обычному первичному документу. Записи в Мемориале мог делать любой сот рудник.

Факты хозяйственной жизни регистрируются в Журнале хронологической записи.

Эта регистрация могла выполняться  только бухгалтером, который на данном этапе должен был: (а) квалифицировать  и (б) реконструировать факт хозяйственной  жизни. В результате в Журнале  появлялась проводка.

• Факты хозяйственной жизни систематизируются на бухгалтерских счетах Главной книги.

Бухгалтер, как правило, ежедневно  переносил записи из Журнала в  Главную книгу, в результате хронологическая  запись трансформировалась в запись систематическую, что вытекает из правила  Л.Флори (1636 г.):

Это правило разделило всех бухгалтеров  на его сторонников и противников. Последние настаивали на том, что  Журнал, а следовательно и хронологическая запись, ведется «...в силу давности и привычки»

Староитальянская форма не знает  деления на аналитические и синтетические  счета, т.е. степень логисмографичностиL- 1, пер вые сводятся к последним. Например, счет ячменной крупы вводится в Главную книгу, а счета «Товары» или «Материалы», «Готовая продукция» и т.п. вообще отсутствуют. Но смысл Глав ной книги не в наборе счетов и не в оборотах и сальдо на них, а в отношениях между оборотами счетов и значениями сальдо, т.е. как их величины на одних счетах относятся к таким же величинам на других счетах. Бухгалтерская процедура знает только абсолютные числа, но прочтение Главной книги позволяет получить и величины относительные. Это дает возможность перейти от регистрации фактов хозяйственной жизни к их анализу.

• Составляется пробный баланс, с помощью которого подытоживаются записи дебетовых и кредитовых оборотов и конечные сальдо.

По данным Главной книги обычно один раз в год составляют пробный  баланс, который может включать четыре итога: дебетового и кредитового  оборотов (они должны быть равны  между собой), дебетового и кредитового  исходящих сальдо (также должны быть равны между собой).

• Бухгалтер проверяет соблюдение постулатов Пачоли и Мендеса. Если

Пробный баланс не отвечал названным  постулатам, то делался вывод о  том, что бухгалтер допустил ошибку в разноске чисел или в подсчетах. Далее следовало исправить ошибку, однако в те далекие времена ее просто записывали на счет «Убытки  и прибыли».

• Если требования постулатов выполняются, то бухгалтер мог приступить к составлению заключительного баланса.

Составление баланса предполагало: (а) проведение инвентаризации и (б) списание сальдо результатных счетов на счет «Убытки  и прибыли».

Основным недостатком староитальянской формы счетоводства было смещение синтетического и аналитического учета, поэтому  такая форма могла существовать только в небольших по объему хозяйственной  деятельности предприятиях; определяющим видом учетных регистров были книги.

2.2 Новоитальянская форма счетоводства

 

Новоитальянская форма счетоводства впервые описана Ф. Гаратти в 1688 г. Она строго проводит различие между синтетическим и аналитическим учетом, т.е. предусматривает два уровня агрегирования (логисмографичности) счетов. Начиная с этой формы, в счетоводство проникает L= 2.

Регистры и последовательность записи при новоитальянской форме:данные о фактах из первичных документов вносятся в Мемо риал (памятную книгу); факты реконструируются в Журнале хронологической регистрации.

Приведенная форма отличается отпредыдущей только тем, что в ней используются регистры аналитического учета и  связанные с ними контрольные  моменты, создающие условия для  сверки данных аналитического и синтетического учета (соблюдение постулатов Савари). Начиная с XVIIIв. эта форма становится господствующей в счетоводстве подавляющего большинства экономически развитых стран. Она дожила и до нашего времени, сохраняя исключительно дидактические (учебные) возможности. На примере этой формы как базовой, исходной для современного счетоводства, можно представить эволюцию последующего развития форм. (Не случайно во второй главе этой книги при изложении основной процедуры счетоводства были приведены все элементы именно этой формы.)

На практике ее основным недостатком, значение которого возрастало по мере увеличения объемов и с ростом разнообразия хозяйственной деятельности, было наличие одного Журнала. Журнал - стержень обеих итальянских форм, именно в нем происходит реконструкция фактов, т.е. в нем осуществляется то, что и составляет весь смысл счетоводства. Если вынуть стержень из бухгалтерского механизма, он развалится. Вместе с тем единый Журнал требовал для своего заполнения одного бухгалтера и, следовательно, не допускал разделения труда счетных работников при практическом осуществлении синтетического учета. Выделение же в отдельный комплекс аналитического учета позволяло, с одной стороны, дать обобщенную информацию о хозяйственной деятельности, а с другой - разделить учетный труд между одним бухгалтером, ведущим синтетический учет, и другими, занятыми заполнением регистров аналитического учета.

Необходимо подчеркнуть, что из трех определений форм счетоводства процедурное представляет наибольший интерес для бухгалтеров. Лучшим вариантом реализации бухгалтерской  процедуры следует признать ново итальянскую форму, в связи с  этим мы должны отослать читателя к  гл. 2, вкоторой была показана бухгалтерская  процедура на примере новоитальянской формы.

2.3 Немецкая форма счетоводства

 

Немецкая форма счетоводствавпервые описана Ф. Гельвигом в 1774 г. Отличается от предыдущей тем, что в Мемориале записываются все факты хозяйственной жизни, кроме фактов, отражающих движение наличных денег в кассе, которые записываются в кассовой книге. Это позволяло разделить регистрацию фактов на монетарные и немонетарные и при желании составить отчет о движении денежных средств (CashFlow).³

Второй существенной особенностью немецкой формы счетоводства считается  принцип накапливания. Записи в Главной  книге выполняются не сразу вслед  за записью в Мемориале и не дублируют каждую проводку, а один раз в месяц общими итогами, сгруппированными в сборном журнале. Такое решение  значительно экономит время бухгалтера, связанное с организацией счетоводства, так как теперь в Главной книге  практически каждая проводка отражается итогом за месяц. Однако в этом есть и недостаток, поскольку в Главной  книге нельзя наводить справки о  текущем положении дел и книга выполняет лишь техническую роль по формированию информации, необходимой для составления баланса. Немецкая форма отличается от новоитальянской главным образом выделением из общего массива фактов хозяйственной жизни тех, которые связаны с кассой. Это обстоятельство позволяло разделить труд счетных работников, обеспечить ведение бывшего журнала двумя сотрудниками: первый заполнял Мемориал, второй - Кассовую книгу. Другое отличие заключалось в том, что принцип накапливания приводил к возникновению сборного журнала, который обобщал записи Мемориала и Кассовой книги. Сборный журнал можно было вести в двух вариантах: в северо-немецком и южно-немецком. Первый предполагал использование так называемых сборных проводок. В этом случае составляются два сборных журнала: один для кредитовых, другой для дебетовых оборотов. Оба журнала имели шахматную форму: по строчкам приводились названия счетов, в колонках - даты. В таблицы вписывались из Мемориала и Кассовой книги суммы фактов хозяйственной жизни, а затем итоги, накопленные по счетам, использовались для составления проводки.

Идеи Езерского были близки камеральной бухгалтерии. Стремление к получению возможности ежедневного выведения финансовых результатов обернулось подменой понятия прибыль, понятием прирост капитала. В этом случае при быль определялась как разность между конечным и начальным остатками по счету Капитала.

 

2.4 Логисмография форма счетоводства

 

Логисмография создана итальянским  бухгалтером Дж. Чербони в 1873 г. Ее основное отличие от предыдущих форм заключалось в том, что если староитальянская форма основывалась на коэффициенте L = 1,последующие на L = 2, то в логисмографии L в пределе ∞. На практике значение L в каждом отдельном предприятии устанавливает главный бухгалтер. В логисмографии происходит последовательное разложение счетов, причем первым высшим и разлагаемым счетом считается баланс. Итак, баланс согласно логисмографии - это высший счет, он распадается на два счета: счет Собственника и счет Агентов и корреспондентов; последний выступает синтезом двух счетов - Агентов и Корреспондентов. Счет Агентов в свою очередь делится на счета Основных средств, Товаров, Кассы и т.д.

Многоступенчатая иерархическая  структура, предложенная Дж. Чербони, позволяла путем применения метода последовательных группировок дать обобщение информации о хозяйственных средствах на различных уровнях управления и выполнить последовательный углубленный их анализ.

С момента появления логисмографии  вместо синтетического и аналитического учета стали говорить о синтетическом  сложении (композиции) и аналитическом  разложении (декомпозиции), или, что  то же самое, о дифференциации и интеграции Постулаты Чербони стали обобщением постулата Савари.

 

2.5 Интегральная форма счетоводства

 

Интегральная форма счетоводства впервые описана Жаном Батистом Дюмарше в 1914 г. Она, являясь продолжением французской формы счетоводства, завершает основную тенденцию, связанную с дифференциацией журнала. В ней на каждый счет открывается уже не один, а два регистра: один для записи дебетовых, другой - кредитовых оборотов. Первый называется ведомостью, второй - журналом. Те и другие обороты группируются по корреспондирующим счетам.

Регистры и последовательность записи при интегральной форме:

• данные о фактах хозяйственной жизни записываются в ведомости (для дебетуемых счетов) и в журналы (для кредитуемых счетов);
• итоги ведомостей и журналов переносятся в Главную книгу. (Как правило, запись носит альтернативный характер, т.е. Главная книга заполняется или по итогам ведомостей, или журналов. Бухгалтеры обычно предпочитают второй вариант).

В интегральной форме получает окончательное  развитие тенденция на разделение хронологической  и систематической записи Ведомости и журналы теоретически продолжают считаться регистрами хронологической записи, а Главная книга - систематической. На самом деле в интегральной форме хронологической записи нет. Ведомость и журнал - в сущности регистры систематической записи, предназначенные для текущей регистрации возникающих фактов, а Главная книга - только свод итогов за месяц, используемый для получения баланса.